吕相杰 汝南县审计中心

随着政治经济的不断发展，国家审计以独立性、权威性、强制性等特点，在国家治理、经济活动等方面起着重要的作用。另外，审计实务工作的开展，也依赖于审计重要性水平的应用。但从目前来看，有关国家审计、审计重要性水平的研究比较少。对此，本文基于笔者自身经验，就国家审计与审计重要性水平展开研究，希望能帮助从业人员在审计实务中高质量的运用审计重要性水平。

一、国家审计与审计重要性概述

(一)国家审计的概念

国家审计是审计机关对行政机关、国企等专门开展的一项监督活动，主要依据国家的法律法规进行。作为专业监督的其中一种，在一定时间内，国家审计都被审计机构、社会群体认为接近于零风险，但随着国家财政收支的日益透明化，及对审计结果的研究，国家审计风险也逐渐被人们熟知。作为国家审计的实施者，地方审计局、审计署的权威性及工作人员的素质明显高于注册会计师，对审计问题的处理也有很大权限，多数情况下可自行给出处罚决定[1]。另外，和外部、内部审计相比，国家审计具有很大的强制性，即各单位要主动配合国家审计工作。总的来讲，国家审计能够快速、正确地识别重要事项，并对风险进行评估。

(二)审计重要性的概念

审计重要性是指在被审计单位的财务报告中，可能不会影响使用者做出决断、判断漏报或错报的最大限额。根据相关规定，审计重要性的关键在于在特定环境下对错报金额、性质做出的判断。倘若一项或多项错报可能会影响使用者决断的正确性，那么该错报就是比较严重的。从实质上看，审计重要性强调“度”。通常情况下，审计报告是允许有错误数据的，但不能超过这个“度”。若错报、漏报的会计信息给使用者的判断带来不良影响，视其为重要，反之则不重要。由此可见，在具体的审计工作中，审计重要性水平可表达出重要性的数量，是一定金额的临界值或数量门槛。

二、审计重要性水平的意义及判断基础

(一)审计重要性水平的意义

在现代审计实务中，审计重要性水平是一个重大突破，过程中遵循重要性原则意义重大，主要体现在：第一，防范审计风险。精准判断重要性水平，对于保证审计质量、减少审计风险而言有重大作用，在随机抽样审计中，审计人员要承担未审计部分带来的风险，而风险的严重程度和重要性水平有着直接的关系。审计重要性水平越高，风险发生率也就越低。相反，审计重要性水平越低，风险发生率越高。第二，减少审计成本。受审计时间、审计费用等方面的影响，审计人员在开展审计工作时，要权衡效益、成本间的关系。审计重要性原则的运用，不仅能简化审计流程，削减检测范围，还能让审计人员将工作重心放在影响使用者的判断上。第三，提高审计效率。在社会经济发展的背景下，被审计单位的规模逐渐扩大，组织结构日益复杂，经济活动随之增加，由此对审计工作提出的要求也愈发严格。此外，审计工作中的抽样也越发普遍，账户余额、相关交易的重要性水平也能容忍错报。这种情况下，明确审计样本的规模大小，对抽样结果进行正确评估显得尤为重要，既能帮助审计人员解决决策问题，又能提高审计工作的效率[2]。

(二)审计重要性水平的判断基础

在审计工作中，审计重要性水平通常以金额额度的形式表现，主要来自审计人员的判断。《独立审计具体准则第10号》规定，注册会计师要合理使用重要性水平判断基础，从变动比率、固定比率等层面判定重要性水平。通常情况下，重要性水平判断基础有净利润、净资产、资产总额等，根据相关规定，判断基础包含四大项，需要注册会计师谨慎、合理的选用。比如，若被审计单位的净利润趋于零，不能以净利润为判断基础；若被审计单位的净利润波动大，不能以当年的净利润为判断基础，而是以近几年平均利润为基础；若被审计单位的规模大、员工多，不能以净资产、资产总额为判断基础。

三、影响国家审计与审计重要性水平的因素

(一)影响国家审计的因素

1.审计覆盖面

在国家审计中，不同层级的国企、行政机构等对审计的要求，决定了审计工作的最终结果与效率。分析国家审计的需求面发现，主要涵盖国企、行政机构和社会公众，具体表现为：第一，国家审计是社会公众了解财政支出的主要渠道，在社会公众日益关注政治经济的情况下，公众强烈的参政意识使得其越来越关注国家审计。第二，包含央企在内的实体经济，主要依托审计人员对重要性水平做出的判断，提出对国家审计的需求，从而做出正确、科学的决策，促进自身健康、稳定的发展。不论是央企还是社会公众，都要求国家审计有着足够的审计样本与资源，客观真实地发表审计意见，为日后的正确决策提供可靠依据[3]。

2.审计人员的专业能力

研究证实，审计人员的专业能力和审计质量息息相关。对于审计人员专业能力的评估，主要从质量、数量两个方面着手：一是基于质量分析，学历高、工作经验丰富的审计人员往往更有建树，原因在于：审计人员的专业能力越强，对审计问题的处理就越严格。此类人员敏锐度高，洞察力强，对于违法违规行为的处理有着较强的披露权和建议权，被审计单位也愿意听从他们提出的整改建议。二是基于数量分析，审计人员缺失一直都是国家审计的问题。作为国家治理工作的有力举措，国家审计主要对企业、事业单位等机构展开审计，这意味着对审计人员的数量需求较大。但从当前来看，我国专业审计人员比较少，工作职能严重失调，个人承担的工作任务超标，导致部分审计人员因不堪重负而大量流失。分析我国审计机关的人员组成来看，会计专业、审计专业的人员占较大比重，法律、计算机、金融专业的审计人员较少，这说明审计人员的数量在专业上严重失调。另外，审计人员的思想觉悟也影响着审计质量。现阶段，仍有部分审计人员的思想觉悟不高，审计工作模式、方式落后，对先进审计方法理解不足。对于国家审计来讲，只有审计人员具有丰富的工作经验，良好的理解能力，扎实的理论基础，才能公平、公正的开展审计工作，发表审计建议，保障审计重要性水平的合理性。

3.审计机关的独立性

分析国家审计的机关设置，审计署是执行国家审计工作的主要机构，审计机关受机行政单位领导，审计署直接向政府汇报工作。可见，国家审计工作独立性强，不仅能执行和监督内部审计，还能为社会审计工作提供指导。独立性是确保国家审计工作客观、公平的基本保障，而国家审计是否遵循独立性的原则，是保证审计工作有序开展与工作效率的关键。从目前来看，我国审计机关的内部控制有一定缺陷，审计署作为执行审计工作的主体，忽视对自身独立性的检查，使得审计工作的整体质量得不到有力保障[4]。另外，若政府机关设置合理、规范，各机关间的关系就会越紧密，同样也不会存在一人多职的情况，那么政府机关的工作效率也就有所提高。

(二)影响审计重要性水平的因素

1.审计证据

通常情况下，审计证据越多，审计人员越能做出正确的判断，由此明确的审计重要性水平也就越高。当审计项目被当成重要项目时，为了减少重大错报的出现，必须确保审计证据的质量、数据符合要求。如果审计人员可以接受重要性水平低的审计项目，这意味着允许出现错报的情况。同样，需要执行的审计程序也就更多，而且还要获得足够多的审计证据，并对衡量重要性水平的指标进行分析、比较和计算，以分析所得的最低标准作为重要性水平。

2.审计人员的经验和判断

审计人员对重要性水平做出的判断，和审计人员的工作经验、职业素养有着直接的关系。审计人员的工作经验越丰富，所确定的重要性水平就越值得信任，审计风险也由此减少。对于此类审计人员而言，无论对一个或多个领域有着怎样的了解，都能针对被审计单位的信息给出公正的建议。通常来讲，和经验丰富的审计人员相比，工作经验缺失的审计人员设置的重要性水平较低，以免审计实务中出现重大错报。有着丰富经验的审计人员，即便对不熟悉的领域展开审计，且缺少相关的审计证据，也能根据自身经验和专业能力做出客观、谨慎的判断，给出针对性的审计整改意见。另外，被审计单位对于资历深的审计人员给出的判断会更加信服，更愿意听取他们的意见，由此获得的重要性水平更有助于被审计单位整改审计内容，做出正确决策。

3.被审计单位的规模和行业

如果被审计单位为高危行业，那么其对审计风险的接受度更低。这种情况下，审计人员一般会运用较低的比例明确审计重要性，由此所获得的重要性水平也就越低。另外，即便错报金额相同，但对于规模不同的企业而言，所产生的影响是完全不同的。一般而言，被审计单位的规模越大，审计重要性的数额越大。需要注意的是，重要性数额并不是无限增大的，对于大规模企业而言，可接受的差错金额明显多于小规模的企业。

四、审计重要性水平的评估和运用

(一)审计准备阶段

在审计准备阶段，审计重要性水平主要用于审计方案的编制、测试范围和证据数量的明确[5]。而且，该阶段的重要性水平是对重要性数量的确定，需要审计人员结合情况合理选用工作方法，对账户层次、报表层次的重要性水平展开评估。具体操作如下：

1.报表层次

在报表层次重要性水平的明确与评估上，主要采用两种方法，即固定比率法、变动比率法。其中固定比率法最为常用，是指在明确重要性水平判断基础后，和固定百分比相乘，从而得出报表层次是否重要的结论。相关文件规定：审计机关要结合自身情况，科学的制定判断基础、比率标准。由上述分析得知，判断基础有净资产、投资总额、净利润等，其中费用总额、预算收入用于机关事业单位，投资总额用于基建单位，净利润、营业收入用于流通企业，资产总额用于生产企业，净资产则用于其他行业。现阶段，各个国家的审计和会计准则均未明确固定比率，但普遍参照下述数值判断重要性水平：设税前利润处于5%—10%之间，如果净利润比较小，取值10%。如果净利润比较大，则取值5%；净资产1%；资产总额0.5%—1%。

2.账户或交易层次

在审计署5号令的相关文件中，并没有给出账户或交易层次重要性水平的相关规定。在审计工作开展中，主要采用分配、不分配两种方法，前者适用于资产负债账表户，也就是以账户占比的形式将负债表的重要性水平分给多个账户，通过对各个账户性质、漏报可能性及审计成本的分析，制定针对性的整改措施；后者是基于各个账户或交易的性质、错报的可能性，在重要性水平上划分交易或账户水平的占比。多数情况下，审计实务中通常很难预判哪些账户会错报或漏报，更无法提前明确审计成本的多少。因此，审计重要性水平的确定困难重重。

(二)审计实施阶段

在审计过程中，审计人员可能会随着被审计单位工作环境的变化，或对其了解度的增加下，而对重要性水平的判断做出改变。在修订、补充审计方案时，要重新对重要性水平做出判断，在此基础上对其进行修订。实际工作中，通常要求比对重要性水平与漏报、错报的总数量。如果未调整的漏报、错报总数不及重要性水平，可对本期末余额进行确认；如果未调整的漏报、错报总数和重要性水平相接近，可告知被审计单对漏报、错报的审计程序进行调整，或适当增加审计程序；如果错报、漏报的数量比之重要性水平增多，但两者相差不大，可通知被审计单位对漏报、错报的审计程序进行调整，或扩大审计范围；如果错报、漏报的数量远远大于重要性水平，同样要调整漏报、错报程序，且扩大审计范围[6]。

(三)审计报告阶段

在审计报告阶段，审计人员可基于重要性水平对差错、问题的严重性进行衡量。若一个问题或差错的数量大于重要性水平，或其性质和重要性水平无明显差异，要在审计报告中揭露；若单个差错或问题数量未达到重要性水平，但相关问题汇总后达到重要性水平，同样要在审计报告中揭露出来。若审计实务中出现的差错或问题总量超出重要性水平，而且被审计单位的会计信息不完整、不准确，要出具完整的审计结论，并给出评价意见。

五、结语

综上所述，国家审计与审计重要性水平密切相关，在审计重要性水平的认定和评价上，国家审计对重要性水平的选用、职业判断的运用都占据一定优势。本文通过上述分析，发现影响国家审计、审计重要性水平的因素众多，比如审计覆盖面、审计证据、审计机关的独立性等，并从审计准备阶段、审计实施阶段、审计报告阶段3个方面，提出了审计重要性水平的评估及运用要点，以便提高审计工作质量，助力注册会计师行业健康发展。■