徐荣华 杨家辉 苏芮娇 陈 丽

（宁波大学商学院）

一、我国注册会计师行业信息化建设背景

独立审计作为一种外部经济监督机制，其价值在于为增加会计信息可信度提供独立保证能力，从而优化市场资源配置和保障合同履行效率。注册会计师审计发展历程大致经历了账项基础审计、制度基础审计和风险导向审计三个阶段。现行的风险导向审计根据风险评估状况确定工作重点，并实施内部控制测试、实质性测试等审计程序，以重要性水平为指导进行专业判断，最终实现减少审计工作量、提高审计效率的目的。风险导向审计理论实践运用以来，审计程序和审计技术转向侧重进行风险评估与应对，而审计证据收集、评估和复核趋于弱化。与此同时，企业业务的多元化、复杂化加速了抽样审计技术的运用。建立在风险评估与应对、抽样审计技术运用以及审计人员专业判断基础之上的风险导向审计模式，不可避免地出现遗漏、误判，从而加大审计风险。

全球数字经济快速发展为审计信息化建设提供了重要支撑。目前，美国、德国、英国等发达国家数字经济比重已超过60%。2020年我国数字经济占GDP的38.6%，数字经济增速是GDP增速的3倍多。数字经济下全样本的数据审计理念完全动摇了以抽样为基础的现代审计理论。因此审计要适应客户环境数字化转型的新挑战，不断进行审计信息化创新。

2018年5月，中央审计委员会成立，习近平总书记发表重要讲话，强调“要坚持科技强审，加强审计信息化建设。”2021年，中国注册会计师协会发布《注册会计师行业信息化建设规划（2021—2025年）》明确提出，行业信息化未来五年建设目标为标准化、数字化、网络化、智能化。可以预见，审计信息化建设推动注册会计师行业的创新发展，对审计模式和程序技术方法将带来革命性变革。然而注册会计师行业信息化建设尚存在一系列突出问题，本文通过文献研究、实地调查和问卷分析，探究注册会计师行业信息化建设的现状与困境，并提出针对性的建议，以期指导会计师事务所更好地推进信息化建设进程。

二、会计师事务所信息化发展进程

会计信息化转型发展驱动审计鉴证业务信息化进程。会计的重大变革往往离不开市场发展与科技进步，审计与会计的密切关系使会计发生的每一次重大变革都会直接驱使审计发生重大变革。伴随着电子计算机的出现，会计信息化浪潮逐渐兴起，20世纪50年代后计算机信息系统审计和计算机审计辅助技术应运而生。注册会计师行业实施信息化战略以来，中注协先后发布《行业信息化建设总体方案》《注册会计师行业信息化建设规划（2016-2020年）》《注册会计师行业信息化建设规划（2021-2025年）》等重要文件，为行业信息化建设提供指引。近年来，随着数字化转型的出现，以大数据、人工智能、移动互联网、云计算技术、物联网、区块链等为代表的数字技术已在会计工作中得到一定程度应用，推动审计客户自身数字化转型的不断深入，社会各界对通过审计赋能以提升审计质量和降低审计收费的期望值大幅提高。显然，审计专业服务与新技术融合实现审计数字化转型以及审计服务创新已是注册会计师行业发展的必然趋势。

注册会计师行业信息化建设预期会对审计质量产生重要影响。关于信息化建设是否有助于提高审计质量的研究尚存在争议，部分学者认为会计师事务所信息化建设可以提高审计效率和改善审计质量，尤其可以提高审计人员对高风险客户的风险控制水平。但也有学者研究发现被审计单位提高信息化建设水平提高了审计费用，但降低了审计质量，主要原因是企业软件更加复杂，审计人员应对企业软件的能力尚需提升。另有学者调查发现会计师事务所提高信息化建设水平有助于提高审计人员对于不道德行为的道德认知和道德判断，并提高了四大会计师事务所组、40岁以下审计师组以及项目经理及合伙人组对于道德意图的判断水平，即审计信息化建设有助于减少审计人员做出不道德行为。新一代数字技术正在改变审计模式，新的数字技术（大数据、人工智能等）正在通过消除重复性任务改变审计方式，降低审计成本，审计人员能更加专注于高附加值活动，例如预测分析和评估会计估计，从而创造更大价值。审计人员可以利用大数据技术预测财务困境，并结合自身的职业判断，更加准确地判断公司未来的财务持续性，审计人员可以通过使用大数据技术构建模型，优化舞弊风险评估过程。

信息化环境驱使注册会计师行业审计取证模式发生重大变革。基于注册会计师审计模式的变更，会计师事务所与审计师也将受影响。2017年，中注协发布的《会计师事务所信息化促进工作方案》提出信息化发展目标，要求会计师事务所融合互联网、云计算和大数据技术，建设智能审计作业系统和智能内部管理信息系统，增强数据分析应用能力。2017年德勤成功将审计标准引入许可式区块链协议中，普华永道和安永则成功开发了专门用于审计区块链交易的审计工具。新一代信息技术推动数字经济发展，这对注册会计师在信息化环境下的审计工作提出了更高的要求。一方面，数字技术无法完全取代审计师的专业判断。注册会计师需要基于扎实的审计专业知识和丰富的审计创新实践，提炼和总结出数字技术应用于审计的逻辑思路与方法，并不断结合应用实践进行改进和明确应用局限。另一方面，注册会计师要加强新技术的学习，扩充新技术。财务数据的生成高度依赖复杂的信息系统，信息系统的可靠性直接影响财务信息的真实准确性，不具备IT审计能力将无法审计数字经济客户。

我国注册会计师行业信息化建设的重要发展机遇，对行业转型发展产生不可估量的推动作用。国内外大多学者都肯定会计师事务所信息化建设的积极作用，信息化建设能够有效提高审计效率与审计质量，优化事务所内部管理流程并提高管理效率。同时，大多学者也认为审计数字化改革将进一步提高审计效率与质量，控制审计风险，并拓展事务所的业务范围。由于大数据、云计算技术等新一代信息技术的发展，审计环境和审计客户会计系统发生新的变化，国内外学者纷纷提出要利用数字技术推动和实现注册会计师行业的转型发展、审计模式的变革以及会计师事务所和注册会计师面临的变革。本文接下来通过实地调查和问卷分析，探究注册会计师行业信息化建设的现状与问题，并提出针对性的建议，为会计师事务所推进信息化建设进程提供建议。

三、会计师事务所信息化建设现状、问题与对策的问卷调查分析

（一）调查目的与问卷设计

为了真实、充分了解会计师事务所信息化建设现状、问题与对策，我们走访了相关会计师事务所，与合伙人、审计项目主管进行沟通交流，根据初步访谈结果，我们设计了相关问卷，对从事注册会计师审计的人员进行专题调研。问卷设计了四类共32个问题，其中，调查者基本情况（5题）、会计师事务所信息化建设现状（13题）、会计师事务所信息化建设存在的问题（10题）、会计师事务所信息化建设的优化建议（6题）。问卷的发放对象主要是会计师事务所的审计工作人员。

（二）调查概况

问卷通过问卷星小程序填写，收到问卷共计127份，其中有效问卷127份，调查对象所属单位分布如下：国际四大会计师事务所9份，占7%；国内前十大事务所17份，占13%；国内从事上市公司审计业务的非前十大事务所48份，占38%；国内不具有上市公司审计业务资质的事务所53份，占42%。从样本分布来看，从事上市公司审计业务和不从事上市公司审计业务的事务所分别占58%和42%，他们的信息化建设水平也在一定程度上代表大所和中小所的各自水平。

（三）调查内容分析

1.调查者基本情况

（1）年龄和专业背景

表1列示了审计人员的年龄分布和专业背景。其中，会计学、审计学和财务管理专业背景合计达到85%，工商管理类其他专业背景为3%，经济学类专业背景为6%，其他专业中均为非会计类专业或复合型专业背景。一方面，大部分从业人员具有财会类专业背景体现出审计职业的专业性，另一方面，缺少信息化建设背景的审计人才是注册会计师行业面临的一大难题，尤其是缺乏计算机类专业人才，不利于会计师事务所推进信息化建设以及数字化改革。

表1 受调查者年龄和专业背景调查分布情况

（2）年限和职务

表2列示了接受问卷调查人员的工作年限和职务。工作年限方面，工作3年以上的受调查者占比接近64%，对会计师事务所的信息化建设和数字化改革具有一定的认知，从而保证了问卷的质量。另一方面，工作年限短也说明会计师事务所行业的人员具有较高的流动性，不利于建立一支稳定的信息化建设队伍。职务方面，项目经理、部门经理及合伙人占50%以上，他们丰富的审计实践经验和管理经验，确保了对调查问题的准确认识和判断。同时，大量审计项目工作需要助理审计员和审计员来完成，他们对调查问题的回答，有助于揭示调查问题的实际情况。

表2 受调查者工作年限和职务调查分布情况

2.会计师事务所信息化建设现状

大型会计师事务所和中小会计师事务所的信息化建设差异较大，为了便于比较不同类型事务所信息化建设现状，本文根据受调查的工作单位将问卷分为四类，分别为国际四大（A类）、内资前十（B类）、非内资前十但提供上市公司审计服务（C类）以及不提供上市公司审计服务的国内事务所（D类），下文将以A、B、C、D指代各类会计师事务所。同时，考虑到助理审计员的工作时间普遍小于1年，对所在会计师事务所的信息化建设现状及存在的问题的了解可能不够充分，为充分了解相关事项的实际情况，在本部分及信息化建设过程中的问题分析部分仅统计审计员、项目经理、部门经理和合伙人的问卷，最终有效问卷为A类6份、B类8份、C类36份和D类45份。

（1）信息化战略制定情况

表3列示了四类会计师事务所信息化战略制定情况的调查结果。如表所示，国际四大的战略制定情况明显优于其他类别事务所，67%的受调查者认为事务所的信息化战略目标明确且可行性强，另外受调查者均知晓事务所的信息化建设战略，表明事务所对于信息化建设的内部宣传工作到位。而内资前十的信息化建设差异较大，50%的受调查者认为信息化战略目标明确且可行性强，但25%的受调查者不了解事务所的信息化战略，侧面表明部分国内大所的信息化战略规划不清晰。而代表中小事务所的C类和D类事务所的战略制定情况劣于A类和B类，大部分中小事务所信息化战略目标不够清晰或是缺乏可行性。

表3 会计师事务所信息化战略制定调查分布情况

（2）信息化建设成效

表4列示四类会计师事务所信息化建设成效的调查结果。如表所示，大部分事务所的信息化建设已取得一定成效。国际四大的信息化建设成效明显优于其他类别事务所，67%的受调查者认为信息化建设效果显著，33%的受调查者认为信息化建设在持续推进并产生部分改善。国内事务所间的信息化建设成效差异较大，B、C、D类事务所都有近30%的受调查者认为信息化建设效果不明显或不清楚信息化建设的效果，侧面说明部分国内事务所的信息化建设水平较为落后，信息化建设未产生明显效果。

表4 会计师事务所信息化建设成效调查分布情况

（3）信息化软件配置情况

表5列示四类会计师事务所信息化软件配置情况的调查结果。如表所示，大部分事务所已配置行政办公系统和审计作业系统，国际四大和内资前十已实现这两类软件的全面配置，中小事务所尚未实现全面覆盖。员工绩效考核系统配置情况差异较大，国际四大配置情况优于其他三类事务所，内资前十事务所的配置率为50%，中小事务所的配置率较低。

表5 会计师事务所信息化软件配置调查分布情况

（4）信息化资源共享协作水平

表6列示了四类会计师事务所信息资源共享协作水平的调查结果。如表所示，国际四大信息资源共享协作水平明显优于其他类型。国内事务所的信息资源共享协作差异较大，少部分事务所能够充分利用信息资源并实现各部门协同作业，多数国内事务所已开始信息资源整合并实现部分部门协同作业，但仍有部分中小事务所未能实现部门协同作业和信息资源整合利用。

表6 会计师事务所信息化资源整合共享与部门协作水平调查分布情况

（5）信息化培训机制

表7列示了四类会计师事务所信息化培训机制的调查结果。如表所示，国际四大的信息化培训机制已具备目标明确、有序执行和效果显著的特征。而国内其他事务所的培训机制还需改善，内资前十在总体上已制定信息化培训目标，但是仍有50%的受调查者反馈培训机制没有有序执行。中小事务所的信息化培训机制不够完善，尤其是D类会计师事务所，有38%的受调查者反馈事务所没有制定信息化培训计划，缺乏完善的培训机制不利于审计人员提升专业能力，进而无法推进事务所信息化建设。

表7 会计师事务所信息化培训机制调查分布情况

（6）数据安全与身份认证体系

表8列示了四类会计师事务所设置身份认证体系保证数据安全的调查结果。如表所示，大部分受调查者认为事务所已制定了完善的身份认证体系保证数据安全，其中国际四大的认可度最高，国内事务所的认可度大致相同但低于国际四大，同时有少部分中小事务所的数据安全保护措施不完善，没有做好身份认证体系。信息化环境下，事务所作为中介机构，握有被审计单位大量非公开信息，保证数据安全是事务所安身立命的重要基石，国内事务所在信息化建设中需要进一步提升数据安全保障措施。

表8 事务所数据安全与身份认证体系调查分布情况

3.会计师事务所在信息化建设过程中的问题

在本部分，为了充分了解事务所面临的问题，仅统计审计员、项目经理、部门经理和合伙人的问卷，最终有效问卷为A6份、B8份、C36份和D45份。

（1）事务所目前的业务管理难点

表9列示了四类会计师事务目前面临的经营难点的调查结果。一方面，事务所面临的主要经营难点有相似之处，人员流动频繁和内部管理效率不高是会计师事务所普遍存在的经营难点。另一方面，国内事务所反映的经营难点多于国际四大，不同类型的国内事务所的经营难点不尽相同，内资前十事务所的主要经营难点还包括审计质量存在隐患，风险把控难度大，C类所和D类所的主要经营难点类似，都包括业务耗时耗力。中小事务所审计人员反馈业务耗时耗力的比例大大高于国际四大和内资前十，这可能与中小所信息化建设水平低，业务种类繁杂，人员不足等因素有关。

表9 会计师事务所当前业务管理难点调查分布情况

（2）信息化建设过程中的难点

表10列示了四类会计师事务所在信息化建设中面临的难点的调查结果。一方面，缺乏具备相关专业技能和经验的人才是会计师事务所在信息化建设中普遍面临的难题，尤其是在中小事务所中，人才匮乏现象尤为严重。软件开发商的技术力量以及后续服务问题同样普遍存在，在中小事务所信息化建设中影响更为明显。另一方面，部分中小事务所还存在领导对信息化建设缺乏重视的问题。

表10 会计师事务所在信息化建设中面临的难点调查分布情况

（3）信息化审计软件存在的应用缺陷

表11列示了四类会计师事务所的信息化审计软件存在的应用缺陷的调查结果。总体来看，信息化软件实际应用效果欠佳，各类会计师事务所的正向反馈均小于等于50%，中小事务所对于信息化审计软件的各类缺陷反馈较高。分项来看，数据无法导入审计软件的情况较为普遍，由于当前缺乏统一的信息标准，不同类别的审计软件和财务软件未打通，导致数据传输不畅；另外数据采集不全面情况也很突出，侧面表明当前审计软件能采集的数据形式较为单一，适用性不佳，审计人员需要通过额外审计工作获取足够的审计资料数据。

表11 信息化审计软件存在的应用缺陷调查分布情况

（4）不熟悉审计软件操作的原因

调查发现，C类事务所和D类事务所分别有7人（19%）和16人（36%）的受调查者不熟悉审计软件操作，表12列示了C类和D类事务所部分受调查者反馈不熟悉审计软件操作的原因。一方面，缺少良好的相关培训为最主要原因，侧面说明中小事务所的信息化培训机制不完善。另一方面，审计软件的操作的便捷性和存在的缺陷也是导致部分审计人员不熟悉软件操作的重要原因。

表12 中小事务所部分审计人员不熟悉审计软件操作的原因调查分布情况

4.会计师事务所信息化建设建议

（1）会计师事务所信息化建设需要注意的问题

调查问卷结果显示受调查者非常关注相关政策和相关产业的协助支持情况，“由国家有关部门统一制定信息化标准”被认为是首要关键事项，政策主导统一数据标准是打通数据孤岛，提高审计数据传输效率的关键问题，在审计软件开发方面也需要有关政策指引，不同规模事务所信息化建设目标不同，对于信息化系统以及审计软件的需求各有不同，相关部门需要引导软件开发企业开发不同系列产品，满足各类事务所需求。

（2）审计软件工具的重点开发领域

调查问卷结果表明数据分析功能是审计人员关注的重点，注册会计师行业正面临数字化转型，利用数据分析各项技术将有效提高审计效率，大大减少审计人员的低效率重复劳动，而当前的审计软件尚不足以支持审计人员进行数据分析，因而实现数据分析功能是审计软件开发的重点，另外还需要完善审计抽样、电子函证、合并报表及勾稽关系、报表附注自动生成以及审计底稿管理等各项功能（见图1）。

图1 受调查者认为审计软件功能开发的重点领域认知分布情况

四、结论与对策

调查表明，会计师事务所信息化建设具有明确的发展战略，能够发挥目标引领的积极作用，信息化建设取得一定成效。多数会计师事务所配置了审计作业系统、行政办公系统，大所还应用了员工绩效管理系统，内部基本上能够做到各系统共享信息资源。例如，大型事务所已全部配置审计作业系统和行政办公系统，中小事务所的审计作业系统和行政办公系统的配置率已超过70%。事务所信息化进程有序推进，在信息系统、人员培训、数据资源利用、信息技术使用等方面取得明显成效。

调查也发现了事务所信息化建设中的一些主要问题。一是信息化建设的内部管理效率不高，加上人员频繁流动，导致审计质量存在一定隐患，难以有效管控风险。二是信息化建设缺乏专业人才，且经费投入受到限制。三是审计软件未能较好满足业务开展的要求。已有审计软件在数据导入以及采集方面存在不足，部分软件不能适应具体审计项目的业务处理需要，影响了审计业务系统作用的发挥。

此外，从事上市公司审计业务的大所与不从事上市公司审计业务的中小所在信息化建设方面存在较为明显的差距。中小事务所由于资金和人才匮乏，信息化建设水平落后于大型事务所，主要表现为信息系统配置不完善、信息资源利用效率低、信息化培训机制不健全、信息化人才短缺、业务耗时耗力。事务所内部信息化还不同程度地存在信息孤岛现象，制约了信息化建设的实施。

基于以上调查分析，本文提出建议如下：

一是加强政府和行业协会对会计师事务所信息化建设的统一指导。除了发布信息化建设的规划，还要建立统一的信息化的标准化和规范化，指导软件开发，减少信息资源闲置、浪费和不兼容、不共享的问题。

二是要保障信息化建设的资金需求，建立审计业务软件协同开发机制。加大信息化建设投入力度，建立政府、行业协会和会计师事务所共同分担机制，确保信息化建设所需要的资金。会计师事务所、软件开发商以及有关上市公司等协同协作，共同研发专业软件，既能满足会计账务处理的需要，又能兼顾审计鉴证业务的要求。

三是要培育信息化建设的人才。会计师事务所要招聘信息化建设所需的各方面专业人才，包括财会审计类人才、计算机与技术类人才、软件安全维护类人才、大数据分析类人才等。定期开展信息化方面的培训活动，持续提高员工的信息化水平和能力。