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基于纳税环节后移的小汽车消费税改革研究

2023-02-27肖胤玺陈莉薇陈雨欣湖北经济学院财政与公共管理学院武汉430205

关键词:小汽车消费税税收

刘 艺,肖胤玺,陈莉薇,李 乐,陈雨欣(湖北经济学院 财政与公共管理学院,武汉 430205)

一、引言

作为我国现行的第三大税种,在生产环节课征的消费税对中央财政收入组织发挥了重要的保障作用,但在促进理性消费和鼓励地方政府改善消费环境等方面存在明显不足。2019年10月国务院印发的《实施更大规模减税降费后调整中央与地方收入划分改革推进方案》(以下简称《方案》)明确指出,“在征管可控的前提下,将部分在生产(进口)环节征收的现行消费税品目逐步后移至批发或零售环节征收,拓展地方收入来源,引导地方改善消费环境”。2020年5月,《中共中央国务院关于新时代加快完善社会主义市场经济体制的意见》更是进一步要求“研究将部分品目消费税征收环节后移”。可以预见,以拓展地方收入来源、改善地方消费环境为目的的部分消费税品目征收环节后移研究,将成为近期消费税改革的重要议题。

我国现行消费税由15个税目组成,其中小汽车、卷烟、白酒、成品油四个品目贡献的消费税占总消费税收入的比重长期保持在99%左右,自然是本轮消费税征收后移的重点研究对象。

本文主要研究小汽车征收后移及由此引发的收入归属和税制设计问题。论文首先阐述了小汽车征收后移符合征管可控原则,然后分析小汽车消费税后移并下划地方的预期改革效应,最后提出了完善小汽车消费税税制的政策建议。本文的边际贡献主要体现在以下三个方面:第一,阐释了小汽车消费税征收环节后移为什么有助于促进小汽车的理性消费。第二,揭示了小汽车消费税下划地方引导地方改善消费环境的理论逻辑。第三,通过理论分析,本文就如何实施小汽车消费税征收环节后移、下划地方提供了一系列具有可操作性的政策建议。

二、小汽车消费税征收环节后移符合征管可控原则

一般而言,选择和确定一个税种的征收环节应该遵循以下四个原则:一是确保财政收入,二是方便纳税人纳税,三是适应税收征管能力,四是征税成本降低[1]。依据《方案》精神,征管可控是消费税征收环节后移改革应坚持的基本原则。如下分析表明,小汽车消费税征收后移至零售环节,整体征管风险是可控的。第一,小汽车属于大宗耐用消费品,不会出现像烟、酒和成品油这类日常消费品反复、频繁购买现象。因此,相对于烟、酒和成品油品目,将小汽车消费税的征收从生产环节后移至零售环节,其征税成本上升是最低的;第二,小汽车零售渠道相对单一且管理规范。作为大宗耐用消费品,在我国,小汽车交易基本发生在税源管控规范的汽车销售服务4S店。随着现代信息技术在税收征管领域的广泛运用和税收征管水平的不断提高,税务部门完全可以有效监管4S店的销售行为和纳税行为,从而有效规避因征收环节后移可能导致的偷、逃、漏税行为,基本能够确保后移至消费环节的小汽车消费税收入的应收尽收;第三,与卷烟、白酒和成品油相比,后移至零售环节的小汽车消费税税源具有更好的非流动性。理想的地方税要求税基具备较好的固定性,即课税对象相对固定在一定的区域范围内,不会因为地方政府的课税,而出现税基的大规模跨区域转移。显然,烟、酒和成品油,只要具备一定的运输条件就会出现较强的流动性。随着电子商务的日新月异,消费者更是可以足不出户就能实现烟、酒的无界全球购。与蓬勃发展的电子商务相反,我国电商税制和征管水平相对滞后,将烟、酒消费税后移至零售环节征收,必定难以保证地方税收收入的持续性和稳定性。纵然成品油易燃易爆的特征,导致其线上销售市场的发展程度无法跟烟、酒相提并论,但以成品油为主要能源动力的机动车辆天生具有流动性,车辆开到哪里,成品油消费税的税基就会流动到哪里。因此,与烟、酒一样,成品油的税基也缺乏地方税所要求的弱流动性。相反,基于车辆后期的维护保养和权益维护,消费者一般会偏向于在日常居住地(即车辆的经常性消费地)购置车辆,而因为工作生活等原因,一个人的日常居住地通常具有较强的稳定性。所以,相比其他三个消费税品目,小汽车消费税后移至零售环节的税收征管成本更低;第四,我国已经全面实现了严格规范的汽车消费、注册(上牌)制度,而“先税后证”的注册(上牌)制度和税收征管方式,为小汽车消费税的应收尽收提供了有力的制度支撑,能有效减少因小汽车消费税征收后移带来的税收收入减少。

自2016年12月1日起,汽车消费税在原有源头环节课征消费税的基础上,在零售环节对超豪华小汽车加征一道消费税。此项消费税政策的出台,对我国小汽车消费税征收环节后移至零售环节提供了宝贵的经验借鉴。

综上所述,我们认为,相比消费税其他应税品目,小汽车消费税征收环节后移引发的征管风险在整体上是可控的,小汽车消费税具有征收环节后移改革的基本前提。

三、征收后移的小汽车消费税收入属性及预期效果

我国现行小汽车消费税始于中央财政较为困难的1994年,其税收职能主要定位于筹集财政收入、兼具调节收入分配和节能减排。这一税收职能定位注定了其中央税的属性。但是,随着国民收入水平的提高和汽车消费的持续增长,引发了一系列亟待解决的环境污染、交通拥堵、停车困难等区域性问题。所以赋予小汽车消费税矫正负外部性职能十分必要,这一职能演变需要对消费税的收入性质进行重新定位和调整。本文主张在将征收环节后移至零售环节后,小汽车消费税应由中央税调整为地方税,将其收入划归地方。其具体理由主要有:

(一)将小汽车消费税下划地方,有助于提升小汽车理性消费

Wind数据库的数据显示,2008—2012年,中国机动车保有量的年均增长率高达15.3%,而同期城市道路面积的年均增长率却仅为7.05%。城市道路建设与机动车保有量持续增加的需求长期不匹配,使得城市交通缓行和拥堵成为常态。高德地图联合国家信息中心、清华大学交通研究所共同发布的《中国主要城市交通分析报告》显示,2020年全国50个主要城市的平均路网高峰行程延时指数为1.609。相比于2020年,2021年全国50个主要城市中有60%的城市内路网高峰行程延时指数上升,24%的城市基本持平,16%的城市拥堵下降。从分析报告中可知,城市交通健康趋势不容乐观。同时,汽车慢速行驶导致燃油燃烧不足,废气排放中的污染物含量比经济车速下无拥堵时高2-3倍。也就是说,交通拥堵在很大程度上加剧了城市的空气污染。

我国现行小汽车消费税,首先主要聚焦于生产环节对生产厂商征收,然后通过层层转嫁,最终以价税合一的非显性方式转嫁给消费者。总体上讲,我国现行的小汽车消费税属于典型的间接税,源头生产者课税、终端消费者负税的税制设计,使得消费者不能从小汽车购买价格中甄别其消费行为所承担的消费税负担,进而弱化了小汽车消费税的消费调节和有效引导职能。《中国汽车市场年鉴2020》的数据更是证明了消费税“抑大扬小”消费调节职能发挥的无效性:2019年基本型乘用车主要品种的市场占有率中,排量在1-1.6升的占比69.6%、1.6-2.0升的占比18.3%,二者合计占比87.9%,1升及以下的占比仅为4.3%。

贾康等[2]认为,我国消费税主要征收于生产环节,作为价内税纳税人的企业自然会将消费税包含于商品或服务的价格而转嫁给消费者,消费者不会直接感知到税收。吕冰洋等[3]的研究结果也证明,现行消费税的税收显著性(tax salience)较弱,寓禁于征的调节作用很难发挥。相反,将小汽车消费税征收环节后移至零售环节,有助于我国消费税税制设计中的“税收-价格-消费”的消费传导和调控机制得以更好地发挥,从而指导消费者对汽车的消费进行合理的消费选择。

(二)将小汽车消费税下划地方有助于引导地方改善消费环境

作为一个14亿人口的大国,中国经济发展的战略基点应放在扩大内需上。如何将国内巨大的消费潜力转化成为发展动力?

当前疫情形势复杂多变,跨国经贸和人员交往严重受阻,贸易保护主义、孤立主义、极端民族主义等逆全球化发展因素时有抬头。在这样复杂的背景下,中国经济发展的战略基点应放在扩大内需上。早在2018年,李克强总理就在当年的《政府工作报告》中明确提出要“增强消费对经济发展的基础性作用”。《中华人民共和国国民经济和社会发展第十四个五年规划和2035年远景目标纲要》提出“加快构建以国内大循环为主体、国内国际双循环相互促进的新发展格局”。构建国内国际双循环,应以立足内需为本。居民消费作为促进供需平衡中扩大内需的重要组成部分,在我国经济发展中发挥着基础性作用,自然应成为我国当前经济增长的主要驱动力之一。扩大国内需求就意味着需要采取一系列措施来刺激并增加居民消费潜力,并将中国庞大的居民消费潜力转化为新的发展动力。

作为“改变世界的工具”,汽车在改变人们出行和生活方式的同时,对国民经济的发展带来了巨大的乘数效应。2017年发布的《汽车产业中长期发展规划》明确指出,汽车产业是推动新一轮科技革命和产业变革的重要力量,是建设制造强国的重要支撑,是国民经济的重要支柱。近年来,我国汽车产业蓬勃发展,但消费潜力依然巨大。以2019年为例,我国千人汽车保有量达到173辆,位居全球榜单第17名,但是千人汽车保有量比第一位的美国少了664辆。随着我国全面脱贫达到小康社会的现实发展,人均可支配收入增加,汽车消费还有着巨大的潜力有待释放。但是小汽车消费潜力的释放与当地汽车消费环境密切相关。一方面,由于小汽车的消费造成的环境污染、交通拥堵、停车困难等问题均呈现出明显的区域性特点;另一方面,交通道路建设与维护、公共停车位配置规模和新能源汽车的充电桩安装密度等都直接影响和调控着本地的小汽车消费需求。

目前,我国征收于生产环节的小汽车消费税为中央税,但是小汽车消费地政府却要承担汽车消费快速增长背后的交通拥堵治理成本和道路、公共停车位等基础设施建设成本,以及噪声、空气污染导致的治理成本。提供与当地汽车消费水平相匹配的道路、停车场所等基础设施需要地方政府投入大量的土地资源和财政资金。中央和地方在小汽车消费上的责、权、利划分方式,削弱了地方政府在优化汽车消费环境的积极性,制约了税收在国家治理中基础性作用的发挥。

将小汽车消费税后移至零售环节并下划给汽车消费地地方政府,可以实现税收发生地和税收贡献地的统一,促进地方税收入规模与地方居民消费支出直接挂钩。地方政府为了扩大小汽车消费税税源,提高本地居民的小汽车消费意愿,必然竞相通过优化城市道路等基础设施建设,提高相关公共物品和公共服务水平,在汽车交易、使用过程中,保护汽车消费者的权益,从而改善小汽车消费环境。

此外,消费税纳税环节后移,下划地方,不仅可以避免现行税制条件下,地方政府争相投资建厂、重复投资、地方封锁和分割,恶性竞争争夺消费税税源的状况,而且有助于我国经济增长模式从过度依赖出口和投资拉动向消费驱动型的战略性转变[4]。

(三)将小汽车消费税下划地方有利于拓展地方税收入来源

在全面“营改增”和近年大规模减税降费政策的双重叠加下,地方税收入对地方财政的贡献度进一步降低,地方财政运行困难凸显。在营改增试点之前的2011年,地方税收入占地方一般公共预算收入和一般公共预算支出的比重分别达到49.38%和27.98%。而在营改增全面实施后的2016年,上述两个比重分别下滑至36.40%和19.81%。而近年来所实施的减税降费政策又进一步拉低了这两个比重,2020年这两个比重分别下滑至28.45%和13.57%。(见表1)因此,积极稳妥地拓展地方税收入来源成为缓解地方财政运行困难的有效措施。

表1 2011—2020年地方税收入对地方财政的贡献及地方财政收支缺口

作为我国主体税种之一的消费税,近年来对税收的贡献不断增强、增长势头良好。以《中国税务年鉴》2016—2020年的数据测试,2015—2019年,小汽车消费税对国内消费税的平均贡献度达8.98%,年均增长率达10.3%。将其由生产环节征收后移至零售环节征收并将汽车消费税收入下划给地方,有助于较好地拓展地方收入来源,增加地方税收收入,缓解地方财政压力。

从总量看,将小汽车消费税的征收后移并下划地方,意味着小汽车消费税的计税依据从工厂销售额调整为零售销售额,即使维持现有税率水平不变,也将在一定程度上增加地方财政收入。以2019年为例,我国的汽车新车零售额为40713.3亿元,按较为保守的3%的小汽车消费税税率估算,小汽车征收后移下划地方,对地方财政的贡献额为1221.39亿元。加上对应的城建税、教育费附加,合计贡献度约为1368亿元,占到同期地方税收入的4.86%。

从增量看,以《中国统计年鉴》2012—2020年的数据测试,近9年,汽车消费呈现超同期经济增长的格局,汽车零售销售额年均增长达9.67%。将小汽车消费税下划地方,必将为地方政府提供稳定的税收来源。

此外,考虑小汽车消费税下划地方带来的消费环境改善对汽车消费的拉升作用,我们认为,小汽车消费税征收后移并下划地方必将拓展地方收入来源,进一步理顺中央与地方之间的财政分配关系,缓解地方财政收支压力,激励地方政府持续改善小汽车消费环境,释放小汽车消费潜力,助力全国统一消费大市场的构建。

四、结论与税制改革建议

(一)结论

前述研究表明,将小汽车消费税的征收后移至零售环节,符合征管可控原则;同时将后移至零售环节的小汽车消费税下划地方可以中和汽车消费税在生产环节征收的负外部性,并有助于促进小汽车理性消费,改善小汽车消费环境。具体而言,一方面,将小汽车消费税的征收后移至零售环节,并且以价税分列标示,有助于消除由汽车生产厂商承担的小汽车消费税税款表象,直接凸显出消费者承担税款的消费税本质,最终按照“税收—价格—消费”传导路径鼓励消费者对汽车消费做出真实理性的消费决策,提高国家小汽车消费税调节职能的发挥水平。另一方面,将征收后移的小汽车消费税下划给汽车消费地政府,可以实现税收贡献地与汽车消费发生地匹配。而地方政府为了更好地贯彻国家汽车产业发展理念,必然竞相改善小汽车消费环境,进而进一步释放小汽车消费潜力,拓展小汽车消费税税源,增强消费对经济发展的基础性作用,最终实现“地方税收—地方公共服务—地方汽车消费—地方税收”的良性循环。

(二)税制改革建议

为了达到这项改革的预期效果,本文基于小汽车消费税征收后移并下划地方,提出三点政策建议。

1.以小汽车消费者为纳税人,凸显消费税的显著性

我国现行的小汽车消费税在源头环节课征,以生产者为纳税人,消费者承担的消费税是经过多环节、多渠道转嫁而来的,且转嫁到零售环节的消费税内涵于小汽车交易价格之中。这种税制设计,一方面导致消费者难以直观感知到最终交易价格中的消费税税负,弱化了消费税的消费调节职能,使得现行消费税难以有效引导理性消费;另一方面,小汽车消费者隐形承担了生产厂家在生产地缴纳的消费税,使得小汽车消费地地方政府缺乏提供小汽车消费配套基础设施的积极性,导致小汽车消费者的税收受益权被侵蚀。

基于现行小汽车消费税在生产环节征收的弊端,本文建议,将小汽车消费税的征收从生产环节后移至零售环节,直接以小汽车消费者为纳税人,并且采取价税分列标示,即在不含税的汽车零售价之外,单独标示消费者所需承担的消费税应纳税额,由消费者在购买应税车辆时一并缴纳[5]。这一改革,将彻底改变汽车零售环节长期存在的价税合并定价方式,消除了由汽车生产厂商承担的小汽车消费税税款表象,凸显消费税的显著性。同时,将消费者缴纳的消费税下划给消费地地方政府,有助于丰富地方政府的税收收入,营造更好的小汽车消费环境,更好地保障小汽车消费者的税收受益权。

应该指出的是,该项改革可能导致小汽车消费者产生心理抵触的现象,从而引发小汽车消费需求的萎缩。为了避免这一现象发生,加强相关税法宣传十分必要。

2.调整小汽车消费税的征税范围,提升税制设计的公平性

我国1994年开征的小汽车消费税,税收职能定位于筹集财政收入、兼具调节收入分配和节能减排。随着经济快速发展和国民收入水平的提高,千人汽车拥有量从1994年的0.002辆上升至2019年的173辆,小汽车也从奢侈品日渐转变为生活必需品。虽然小汽车消费税的名品没变,但课税对象的性质已经发生根本变化。因此,根据社会发展情况对小汽车消费税的税收职能予以相应的调整十分必要。

按我国现行消费税规定,纳入课税范围的小汽车,是指有动力驱动、具有4个或4个以上车轮的非轨道承载的车辆,同时按小汽车的气缸容量设计税率。因此,只有安装了气缸的小汽车才属于消费税课税范围。如今汽车已成为大众消费品,持续增长的汽车消费引发了一系列亟待解决的环境污染、交通拥堵、停车困难等一系列问题,这些问题并非完全由消费安装了气缸的小汽车所致,仅仅对安装了气缸的小汽车课税有违税收公平,也无法完全解决汽车消费所引发的各种问题。因此,本文建议将所有行驶于公共道路的机动车均应纳入课税范围,具体包括由动力装置驱动或牵引、在道路上行驶的、供乘用或(和)运送物品或进行专项作业的轮式车辆,以及部分游乐设施车辆。可以划分为汽车及汽车列车、摩托车及轻便摩托车、拖拉机运输机组、轮式专用机械车和电动车等。同时,对汽车起重机、消防车、混凝土泵车、清障车、高空作业车、洒水车、扫路车、油田专用作业车等专用作业车和新能源车给予免税或减税优惠。

3.实行全国统一的小汽车消费税税率,规避区域税收竞争的非正当性

为了避免小汽车消费税下划地方后可能导致地区之间的恶性税收竞争,我们建议在全国范围内实行同一排量同一税率的小汽车消费税税率。如果不实行全国统一的小汽车消费税税率,为了增加本地小汽车消费,地方政府会竞相降低税率,以吸引其他地区的小汽车消费者;与此同时,为了确保本地区的小汽车消费不流出,还会采取各种行政措施对小汽车消费予以管制。恶性税收竞争会扭曲小汽车消费税税制,导致税收制度日益复杂,这不仅会降低税收征管效率,还会使得税制变得不透明,反过来却恶化了小汽车消费环境。在全国小汽车消费总量既定的条件下,税收竞争是一种“零和博弈”。恶性税收竞争会减少每一个地区的小汽车消费税收入,让地方政府缺乏应有的财政预算来改善消费环境,这就背离了小汽车消费税改革的初衷。

恶性税收竞争所导致的市场分割与我们大力倡导的统一国内大市场背道而驰,不利于我们构建以国内大循环为主体、国内国际双循环相互促进的新发展格局。统一汽车消费税税率,有助于引导地方政府通过改善消费环境来释放小汽车消费,而不是竞相降低税率以吸引小汽车消费量,从而实现引导地方政府改善消费环境这一改革目标。

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