□文/佟海艳 李淑苗

（哈尔滨商业大学会计学院 黑龙江·哈尔滨）

［提要］新三板设立的目的是给中小企业提供融资渠道平台，提高公司治理水平。但是，新三板挂牌的企业市场流动性不足，而且投资者没有一个好的渠道了解新三板的股票及相关信息，融资非常困难，所以新三板“转板”成为很多发展比较好的中小企业最好的选择。但是，新三板“转板”也需要很多步骤及环节，其中也存在着许多的风险，这对审计人员而言也面对极大的考验。本文对新三板“转板”IPO审计风险展开研究，并提出相应的对策建议。

2021年2月26日，沪深交易所发布了新三板“转板”上市的新规。这也就意味着新三板挂牌的一些企业成长上升的通道变得更容易，也就会有越来越多的投资者关注新三板企业，也会有越来越多的新三板企业“转板”上市。但是针对新三板“转板”的一些相关部门的法律法规还不够完善，这给“转板”的IPO审计也带来了更大的挑战。所以，“转板”IPO审计活动想要顺利地进行，就必须采用各种手段将审计风险控制在可接受的范围内。

一、新三板“转板”基本情况

（一）新三板“转板”概念及条件。新三板最早出现在2001年，而在2013年时新三板市场就被正式批准交易了。新三板服务的对象是中小微企业，这些企业一般都是处在很好的发展环境下，并且发展都很迅速，企业的规模和实力都在不断地扩大。如果企业想进一步发展可能会直接在新三板摘牌，然后到主板市场上市，或者直接“转板”上市。“转板”上市指的是新三板上的股票转到主板或创业板上进行流通。但是新三板“转板”的企业需要在新三板上挂牌满两年，并且要符合主板、创业板上市的条件，这样才能通过新三板绿色通道“转板”到主板、创业板上。

（二）新三板“转板”现状。截至2022年2月28日，新三板“转板”成功的企业已经有428家。随着新三板“转板”的政策落地，有越来越多的新三板精选层企业“转板”上市。而且政府层面也在推进新三板改革，使得新三板企业更加规范，更好地起到承上启下的作用。2021年，新三板“转板”企业达到了历史新高，而他们“转板”的首选之地是创业板，而且近五年的“转板”IPO通过率都很高。2022年新三板企业首批拟调入创新层的有40家挂牌公司，而且在2022年三月份的最后一天有一家公司通过了上交所的审核，这是第一家新三板企业“转板”到主板上市，意味着新三板“转板”到主板上市拉开了帷幕。在将来可能会有越来越多发展好的新三板企业选择“转板”到主板上市，但是会有多少公司选择“转板”或者“转板”成功，需要我们在将来不断探索。

（三）新三板“转板”的优点。首先，新三板“转板”对企业来说可以实现改善企业形象，增加股份的流通量，并且“转板”后更容易融资，而且股东的股票也会升值。对投资者来说可以降低资金的门槛，也可以有效地降低投资的风险。其次，新三板“转板”比直接IPO的审核时间缩短了两个月，在精选层挂牌满一年的企业就能申请“转板”。而且新三板“转板”上市问询和审核的时间18个月左右就能结束，而正常IPO上市一般在两年左右，有的甚至达到3～4年。最后，新三板“转板”上市的限售期仅为12个月，而直接IPO却需36个月，此外“转板”上市的督导期也要比直接IPO的督导期短。

二、新三板“转板”IPO审计风险分析

（一）IPO审计特点及风险

1、IPO审计的特点。首先，IPO审计的周期比较长，任务量比较大。因为IPO审计需要对企业三年的财务数据进行审计，而且还要对企业的资金规模重组、调整股权结构等进行审计，也就导致了IPO审计的任务量剧增，所以IPO审计需要会计师事务所付出更多的人力和物力。其次，IPO审计工作的关系比较复杂，会计师事务所需要与证券投资公司、会计、律师、投资评估等公司直接关联，并且需要多个公司进行信息交流。此外，证券公司在其中起着领头羊的作用，证券公司很可能影响IPO审计的结果。

2、IPO审计的风险。IPO的审计风险可以分成外部的审计风险和内部的审计风险。外部的审计风险主要包括被审计单位内部控制制度不完善、被审计单位舞弊的风险比较大、审计内容非常广泛并且也很复杂、审计技术的局限性等。而内部的审计风险主要是指会计师事务所对审计的业务不够熟悉、审计人员的胜任能力不够等。

（二）新三板审计风险。首先，因为新三板上大多都是中小型的创新型企业，所以会计师事务所针对新三板企业的背景调查以及识别其存在的潜在风险的审计流程不规范，而且对新三板企业的财务特征了解不够充分，使得审计存在很大的风险。此外，审计人员针对新三板上的企业的审计经验不足导致很多时候会需要专家的判断，也给审计提高了难度和风险。而且新三板企业大多存在内部控制和经营风险，也会导致审计人员在审计过程中出现失误。其次，新三板的市场法律体系还不够健全，很多制度都不够完善，而且针对新三板企业审计的专门法律还非常少，使得企业的重大错报风险进一步加大。而且新三板企业的外部监管起到的作用不大，因为新三板的门槛低，大多数企业处于成长阶段，不确定性风险很大，使得一些存在问题的公司也容易进入新三板市场。随着越来越多的企业进入新三板，监管部门的工作量也会相应的增加，监管的有效性也就随之下降了，很多公司也就因此出现了更多的违规行为，审计的难度也就进一步地加大了。

（三）新三板“转板”的审计风险

1、重大错报风险。首先，由于很多新三板企业存在内部控制问题，而且新三板“转板”是有一些要求的，比如最近两年的净利润不少于1，000万元、公司股本总额不少于3，000万元、公开发行的股份总数在25%之上等，这些压力和机会使得企业财务报表层次的重大错报风险加大。其次，新三板企业可能为了达到“转板”的利润要求虚增利润，粉饰报表。也可能会通过关联方交易虚增收入，也可能隐瞒关联方或者与其他企业虚假交易，达到高估收入的目的。这就使得认定层次的重大错报风险加大，进而影响重大错报风险。

2、检查风险

（1）未审慎选择客户。由于IPO的审计收费更高，而且如果审计成功也会提高会计师事务所的知名度，所以会计师事务所更愿意承接IPO审计项目。并且随着越来越多的新三板企业选择“转板”上市，会计师事务所就会承接更多的IPO审计项目。就非常有可能在承接业务时未审慎地选择客户导致对其了解的程度不够，而且由于新三板企业内部控制管理还不够完善，非常可能出现舞弊的风险，所以会导致检查风险变大。

（2）缺乏专业胜任能力。首先，由于审计业务的工作量很大，会计师事务所的人员有限，所以会计师事务所一直处于缺少员工的状态，所以巨大的工作量会导致在审计的过程中难免出现错误、运用不恰当的审计程序或者审计程序只是个流程，比如在存货监盘的过程中并没有全程跟进、抽查数据的数量不符合要求、由被审计单位人员发询证函等，这些都加大了检查风险。其次，由于新三板企业经常出现舞弊行为并且还是“转板”上市的IPO审计，所以注册会计师在审计的过程中要全程保持高度的职业怀疑。如果在审计的过程中粗心大意，缺乏客观和真实的评价，就会因为缺少职业谨慎性导致审计失败。所以注册会计师的职业怀疑态度也是影响检查风险的重要因素。

三、新三板“转板”IPO审计对策建议

（一）重视对新三板挂牌企业的风险评估程序。分析审计工作的层面可知，前期的审计准备工作应该在审计活动正式开始之前进行。在进行“转板”IPO审计业务的时候，注册会计师应该着重关注风险评估这个重要环节，全面的风险评估有助于判断并处理其中存在的审计风险，进而根据审计风险的程度设计审计的程序。“转板”IPO审计的年报不同于一般的年报，二者存在着差异，因此对被审计单位的要求就相应地增加，相应的会计师事务所就要对被审计单位的外部环境以及内部控制制度同时兼顾，逐项识别逐项评估。如果在评估某个项目时发现其具有严重的审计风险从而导致难以继续进行下去，就需要选择退出承接环节，或者也可以选择制定相对来说更加优化的风险控制措施。当然难免会遇到新的客户，就需要对这类特殊的群体给予更高的重视程度，在事前要加强调查以及了解，尤其是在企业进入新三板市场之后，需要总结企业之前实际的发展情况，并分析之后的发展环境。一般来说，“转板”IPO审计项目的企业大多数都是上市的关键阶段，在这个过程之中选择更换其他的会计师事务所并不是个常见的事情。相应的，如果某个企业进行了事务所的更换，就可能说明这家企业财务舞弊的风险危机比较重，也就需要注册会计师更高的关注度。

（二）审慎选择“转板”IPO审计项目。“转板”IPO业务的选择中，一项关键的任务便是审计风险的防范与控制，尽可能地规避承接那些存在较高危险的审计项目是一个有效的手段。针对如何去选择“转板”IPO的项目，就需要考虑到很多方面，比如会计师事务所本身的盈利情况，同时这也直接关乎着会计师事务所所展现出来的审计专业性和企业自身会面临的审计风险，因此就需要会计师进行综合的考量与分析，在项目承接失误带来检查风险之前将之规避。相应的，如果这个“转板”IPO审计项目对于审计人员来说并不是力所能及的，则会计师事务所就需要做到客观且真实，可以选择不去承接该项业务。而相对那些曾经被卷入财务困境之中的企业就需要加大评估的力度，要尽可能地选择与在新三板挂牌过程中资质和信誉都比较高的企业去合作，这样就可以最大可能地避免审计失败所带来的处罚和责任。会计师事务所应该对注册会计师负责，因此在对“转板”IPO审计项目是否应该承接时要谨慎地抉择。除此之外，会计师事务所还需要对社会层面负责，对社会公众负责，对广大的投资者负责。

（三）健全“转板”IPO审计质量控制制度。审计工作的内容涉及是比较多元化的，工作也是十分复杂的，因此审计人员道德风险的缺陷就很有可能存在，尤其是在“转板”IPO审计竞争日益激烈的当下，就会有道德风险危机无法有效规避的问题发生，从而影响到审计意见的精确性。从事务所的角度来看，日常业务是很复杂的，被审计单位可能处于各行各业，因此在他们所处行业不同的情况下，审计人员就需要具备相应的专业知识和技术水平，这就对他们知识框架上的要求各有差异，培养经验丰富并且能够适应不同行业的审计人员便是一个不可忽视的问题。同时，审计人员职业素养的提升也是需要重视的关键因素，审计人员的判断能力可以通过不断地学习得到提升优化。此外，在现代会计行业法律法规体系的要求下，会计师事务所的当任务是亟须构建完善的质量控制制度。因此，可以成立专门的质量监督管理委员会，细化质量管理的方法，同时还要保证检查监督审计工作的人员符合标准。

（四）提高审计人员职业怀疑能力。审计项目组中的全部成员应该在审计工作中时刻保持警觉，关注所有可能出现的问题，尽量地去避免潜在的审计风险，“转板”IPO审计项目也是如此。在现实业务中，想要“转板”上市的企业有很多，而且各式各样，他们的共性便是大多为规模小并且涉及了各个行业和领域。在业务上成熟的会计师事务所，也需要耗费很多的时间去了解某个企业的真实情况，而且这个环节中避免不了大量的调研活动。因此，在审计过程之中，审计人员要保持不懈怠的态度，保持职业怀疑的态度，通过适当的审计程序验证审计证据的真实合理，并通过所获得的审计证据进行合理的判断。充分发挥人才的优势作用可以尽可能地规避“转板”IPO审计风险，尽可能地选择有着丰富经验的审计人员进行，在进行“转板”IPO审计时可以适当地选择利用专家的协助。

综上所述，本文通过分析新三板的审计风险、IPO的审计风险等，总结出新三板转板的审计风险。虽然在2021年出台了新三板转板新政策，但相关的政策还不是很成熟，所以新三板“转板”存在很大的审计风险，本文的研究能给其提供一些启发。但是由于资料有限，不能详细了解到会计师事务所在针对新三板“转板”审计的全部流程以及不能详细地总结出新三板企业存在的各种问题，所以本文提出的相关建议还需要继续考察。

此外，本文的研究可能不够全面，譬如说新三板“转板”到主板上的审计与“转板”到创业板上的审计面临的风险是否相同，这是目前研究中不能全部关注到的，同时也是未来需要更多人研究的。