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新租赁准则对承租企业的影响研究

2023-01-20李晓婉

全国流通经济 2022年32期
关键词:承租方负债准则

李晓婉

(兖矿能源集团股份有限公司共享中心,山东 邹城 273500)

作为企业经营业务的关键性组成部分,租赁业务属于企业短期取得资产的重要方式,其有助于企业经营风险和资金压力的缓解。基于社会经济的深入发展,租赁业务越来越复杂,承租人的会计处理工作存在一些新情况和新问题。鉴于此,新租赁准则应运而生。新租赁准则应用使用权模型,可以明确权责关系、真实体现企业的经济实质,以及实现企业租赁业务确认、列报、计量等的进一步规范,从而使旧准则下承租资产的非资本化处理减少,这有助于财务信息披露质量和财务信息可比性的提升。新租赁准则的改变重点基于承租人,新租赁准则的落实使承租人的会计处理出现了非常大的改变,承租人勿需对融资租赁与经营租赁进行区别,即出租人的会计处理没有出现显著的改变。下面,笔者主要对新租赁准则对承租企业的影响问题进行简要探究。

一、新租赁准则实施的背景以及原因

1.新租赁准则实施的背景

租赁市场在发达国家达到了30%的渗透率,而租赁市场在国内只是5%的渗透率。鉴于此,国内租赁市场的发展潜力非常大,以及当今依旧处在整体发展稚嫩时期。纵观目前世界整体的发展大局而言,基于全球经济一体化发展的形势下,后续国内租赁市场会持续拓展以及接轨国际,租赁准则跟国际保持同步是发展趋势。由于国内会计准则的基本思想“决策有用观”“受托责任观”面临相应的缺陷,即面临“表外融资,报表优化,管理盈余”的情况,为了实现财务报表质量的持续提升,新租赁准则得以落实。

2.租赁准则实施的原因

一是为了实现财务信息质量的提升以及对报表粉饰的规避。国内落实旧租赁准则之后,其面临很多缺陷,其中最为显著的体现是界限划分较为模糊。由于旧准则划分租赁为两种模式,即融资租赁和经营租赁,其划分的标准牵涉到很多不清晰的词语,像是“几乎相当于”和“大部分”等。企业在具体操作上会对租赁合同牵涉的的内容进行控制,从而对租赁付款额与期限进行操作,这导致大部分租赁业务转变为经验租赁业务,从而导致企业表外融资和报表粉饰现象。而新租赁准则的落实能够很好地防范企业面临的上述现象,其有助于企业财务信息稳定性的提高。二是为了满足准则和资产相匹配的原则。新租赁准则的执行,除一小部分属于豁免条款之外,不管哪一种方式,承租方都应在账簿中对一项资产进行确认。旧租赁准则中属于“经营租赁”的条件下,不需要对有关资产进行确认,在当期损益中列入支付租金。纵观经济行为的实质而言,租赁行为属于事前对租赁合同进行签署,业已明确承租方对该物的权力,承租方可以对租赁标的物的使用时间和方式进行自主决定,租金的支付也可以实现企业平时生产经营的需求,以及可以为企业增加经济效益,以使确认资产的条件得以满足。鉴于此,新租赁准则的实施更加有助于满足准则和资产相匹配的原则。

二、新租赁准则对承租企业的影响

新会计准则发布后,其租赁准则在会计计量、核算、报告等方面进行了更改,根据新租赁准则修改的背景及其变化的主要内容,进行分析新租赁准则对承租企业在企业财务报表、会计税法的差异、融资方面的影响。

1.会计确认指标模糊化造成承租企业提升了会计工作的处理困难

新租赁准则指出,承租企业形成的全部租赁经济业务都应在资产负债表中计入科目“租赁负债”和“使用权资产”,然而能够豁免低价值租赁和短期租赁,这使企业具备相应的自主选择的空间。可是,新租赁准则难以具体和清晰地区别低价值租赁、短期租赁,承租企业在具体操作过程中难以做出判断。一是针对短期租赁来讲,新租赁准则要求的短期租赁的时间是12个月之内的租赁期,在判断租赁期上应根据租赁期是否会缩短、租赁期是否会延长、是否提前将租赁终止、租赁到期之后是否存在续租等一系列情况,可是,这针对不少承租企业而言,其具备非常大的操作困难。例如,建筑领域在工程项目施工过程中面临非常多的不可控要素,应结合施工的具体现状和进度等明确租赁期,因此承租企业断定是否能够选用短期租赁上面临疑虑。二是根据新租赁准则的要求,以全新资产作为单项租赁资产的情况下价值低的租赁属于低价值租赁范畴,国际会计准则上要求的“低价值”是在5000美元以内。可是国内未曾清晰、具体地界定“低价值”的问题,这不利于企业的具体判断。新租赁准则清晰地划分了购置服务和租赁的行为。基于旧租赁准则影响下,购置服务和租赁会计处理比较接近,而基于新租赁准则影响下,租赁业务应对负债和资产进行确认,以及在损益中计入服务,然而,在划分服务和租赁上面临相应的困难。是否具备已识别资产的控制权属于区别服务和租赁的要点。而“已识别资产”属于新租赁准则的概念,根据其规定,对于承租企业以往形成的一系列租赁业务,倘若出租企业在使用的整个期间具备资产替换的能力,像是具备标的和大量资产同类同款的设备,以及出租企业替换资产形成的预期收益会大于替换资产需要的成本,在目前条件下难以构成租赁形式。并且,对于控制权来讲,承租企业在平时的会计工作中重点体现为客户是否有权对资产的使用目的与方式进行主导,例如,某企业为了运输货物而租赁车辆,其具备固定的运输线路和车辆,出租方提供驾驶员,这种情况下,因为承租企业不可对已识别资产的使用方式与目的进行主导,所以基于新租赁准则影响下,这种业务不属于租赁的范畴。再例如,航空领域中的飞机干租是租赁的范畴,而湿租因为承租企业难以对资产的使用进行主导,因此不是租赁的范畴。相似地,轮船的光租是租赁业务,而轮船期租不是租赁的范畴。总之,如此的改变会使承租企业的会计处理工作面临相应的难度。

2.核算内容的改变影响承租企业的财务报表信息

(1)对承租企业财务报表形成不利影响

在新租赁准则中,承租企业本来的融资租赁业务会计处理出现了非常大的改变:“固定资产”科目被“使用权资产”科目代替核算融资租入资产;“长期应付款”与“未确认融资费用”科目被“租赁负债”科目代替核算租赁付款额现值,并且把本来的经营租赁业务从资产负债表外向表内纳入,从而跟本来融资租赁的核算模式保持一致性。换言之,新租赁准则使经营租赁的地位大大提升,并非仅仅在财务报表附注的其他一些关键内容中存在,其变成了能够对财务报表形成影响的关键数据信息,如此的改变势必影响企业财务报表。针对承租企业资产负债表而言,因为提升了经营租赁的地位,要求对使用权资产进行确认,所以会导致期末资产负债表当中的负债以及资产总额上涨。并且,因为期初租赁负债额等同于期初确认的使用权资产额,之后会计提折旧使用权资产,根据摊余成本计算租赁负债,而承租企业定期支付的租金去掉形成的财务成本即租赁负债的减少额,倘若使用权资产折旧额大于租赁负债减少额,那么会导致使用权资产额小于期末租赁负债额的现象,从而减小了承租企业所有者的权益,而“膨胀”的负债和资产会使企业的资本结构形成改变,从而对企业制定发展战略和经营管理工作提出了新的挑战。

针对利润表而言,其在营业成本中减少了由于租金形成的销售费用和生产成本,其由于租赁负债利息形成的财务费用增加,在整个租赁期中,利息费用和折旧总额等同于旧租赁准则下的经验租赁计提租金额,即利润总额没有形成相应的变化,其结合期初租赁负债额计算利息费用,这会使企业在前几年形成较高的利息费用。为此,企业在租赁前期不兼顾其他要素制约,特别是首年财务费用增加额比销售费用减少额要小,这会虚减利润总额,后续由于逐年递减财务费用而虚增利润总额,这不利于信息使用者正确地判断企业的经营管理情况。在虚增利润太高的情况下,管理人员在投资决策与经营管理中较易存在比较激进的行为,相反地,倘若利润虚低,那么会不利于管理人员在当年研发新产品、改进和完善设备、拓展生产等,导致其决策的保守化。以及在整个租赁期,因为财务费用前高后低导致的利润总额前降后升情况不益于企业稳定盈利。针对现金流量表来讲,新租赁准则兼顾了租金的时间价值,这属于一个非常显著的特色,如此的变化导致租赁业务具备筹资特性,其跟旧租赁准则中在经营活动现金流量计入租金存在区别,新租赁准则在筹资活动形成的现金流量中计入租金。为此,企业增加了由于筹资活性形成的现金流量、减少了由于经营活动形成的现金流量,然而,其现金流量总额保持不变。可是,新租赁准则实施之后,承租企业现金流量表的情况会跟我们认知的通常的餐饮和零售行业的情况不相符合,像是零售行业的租赁资产基本都为了平时经营的需要,其租赁业务难以密切联系筹资活动,在筹资活动形成的现金流量中计入租金会造成现金流的走向跟预期不符合,进而使财务信息的质量下降。

(2)对承租企业财务指标形成不利影响

在新租赁准则下,承租企业资产负债表当中显著增加负债和资产总额,并且对列报利润表形成影响,进而使一些关键的财务指标受到影响。期初资产负债表当中的负债和资产总额同时等额“膨胀”,并且在之后的计量中根据固定资产折旧要求对使用权资产予以折旧,以摊余成本的思路处理租赁负债,一般在期末资产负债表当中的租赁负债和使用权资产余额存在差别,并且会存在期末资产负债率提升的现象。与此同时,期末所有者权益的改变以及负债总额的提升会造成产权比率的升高,产权比率能够评价所有者权益对债权人权益的保障性,也能够以侧面体现企业的长期偿债水平,资产负债率也属于评价企业长期偿债水平的关键指标,产权比率和资产负债率的升高意味着承租企业降低长期偿债水平,从而使企业的借贷信用评级受到影响,要么造成银行减少借贷额度与提升借贷利率。

在旧租赁准则下,租赁会计核算不牵涉固定资产和营业收入科目,在新租赁准则下,租赁会计核算因为使用权的资本化影响,其增加了总资产额,并且会显著降低固定资产周转率。在租赁的后期,基于折旧摊销的使用权资产影响下,资产总额减少,且逐步提升周转率。这意味着实施新租赁准则的前几年,承租企业的资产使用率会降低,其整体经营效益欠佳。企业销售收入不受旧租赁准则的影响,不兼顾其他要素的制约,前置财务费用会造成后置利润,承租企业在实施新租赁准则之后的首年末会降低资产净利率与销售净利率,以及在之后的租赁期年度逐步提升。因为降低了资产净利率与销售净利率,所以承租企业在租赁前期的盈利水平会降低。

3.改变报表项目的披露会影响承租企业的经营管理

(1)对承租企业投资决策形成不利影响

在新租赁准则下,企业不管是应用购置还是租赁方式获取资产,其都需要在资产负债表中计入,这会使企业在购买或租赁某项资产上形成新的思考。承租企业在之前的生产经营中结合经营租赁方式能够实现生产经营的需求,无须在资产负债表当中予以确认。当前时期,如果租赁周期要支付的费用比购买金额大,那么以往的租赁取代购置的决策将丧失价值,直接购置会使很多资金节省。并且,承租企业在租赁周期获取的设备仅仅具备使用权,而不具备所有权,不可随意改造设备,也不可抵押设备。针对资金丰富的大企业而言,大部分情况下购置资产的优势更大,而针对缺乏资金的中小企业来讲,因为缺乏购置资产的很多资金,仅仅可以应用租赁的方式,经营租赁即丧失了相应的优势,从而造成企业每年都浪费相应的租金。

(2)对承租企业融资形成不利影响

新租赁准则在实施之后,针对承租企业而言,因为经营租赁需要入表,所以企业难以跟以往似的结合经营租赁对债务或资产进行隐藏,这使财务报表信息质量获得间接性提高,然而也使承租企业提升了融资的困难程度。一是在开始租赁时,根据新租赁准则的标准,承租企业会增加资产账面价值,因为地租赁负债和使用权资产进行了确认,所以其在确认后续支付上受到所有权有关风险转移的影响,以及租赁形成的负债导致经营租赁较难在表外隐藏,这使企业表外融资的困难增加。承租企业在之前能够跟出租企业达成租赁协议或设计合同,以合法合理地进行表外融资,新租赁准则防范了这种情况的形成,从而使企业融资的机会减少。二是因为实施新租赁准则会导致企业在前些年的财务指标不理想,像是降低销售净利率与资产周转率、提升产权比率和资本负债率,这都会制约使用信息者对企业经营现状的评价,进而形成盈利水平、营运能力、偿债水平都下降的情况,这显然不利于承租企业融资水平的提升,内部使用信息者较易受到准则变化导致的指标不理想的影响,导致企业的融资决策不乐观,财务指标不理想也会使企业的形象和信誉降低,从而不利于企业外部融资活动的顺利开展。

(3)对承租企业资金运作形成不利影响

新租赁准则明确了售后租回的问题,应对售后租回交易中的资产转让是否为销售的问题进行评估确定,即售后租回的前提在于销售。换言之,倘若未曾形成销售,那么售后租回的情况不可能形成。在会计处理中,销售并非说明所有权出现改变,结合实质大于形式的原则,转让的标的资产需要转移控制权,如此的改变造成承租企业的不少租赁业务基于旧租赁准则下形成售后租回,而新租赁准则仅仅当成两项业务——租赁和销售,即会导致企业缩小售后租回业务的范围,作为一种资金盘活的形式,售后租回方式基于新租赁准则影响下难以形成,针对以频繁形成售后租回业务的金融租赁企业、倾向以售后租回充当融资方式的上市企业而言,资金的运作水平会形成一定程度的降低。

三、承租企业应对新租赁准则的有效对策

新时期,随着租赁准则改革工作的实施,租赁处理方式发生了明显变化,这对承租方企业产生了较大的影响。为此,就租赁准则改革对承租方企业的影响及应对策略进行研究具有重要的意义。为了推动承租企业的稳定与健康发展,承租企业需要结合有效的方式迅速适应新租赁准则。具体来讲,需要做到下面几点。

1.实现旧准则向新准则的快速过渡

随着社会经济的持续发展,承租方企业务必认识和接受新租赁准则,承租方企业需要迅速学习和了解新租赁准则的内容,以及根据自身的发展现状,持续优化和完善自身的租赁会计处理模式。在具体工作中,承租方企业应系统地把控租赁业务的规模大小,仔细地探究租赁资产结构,且以此充当主导标准改进业务决策。并且,承租方企业需要有效、综合地评估企业内部的一系列环节,像是业务流程状况、固有的信息系统、人力资源情况等,应加强利益各方的互动沟通,执行有效的应对规划,从而更好地适应新租赁准则。

2.调整和完善租赁业务管理方式

一是注重管理租赁合同。重点基于以下两个方面提升租赁合同管理的标准化:一方面,基于有关法律部门的配合调整租赁业务合同文本,确保对租赁重要信息字段进行规范,且对有关的租赁资产信息进行增加;另一方面,认真审核租赁合同财务内容,区别非租赁业务和租赁业务,确保约定的条文明确和清晰。二是有效管理租赁业务工作。应有效控制租赁业务的一系列方面,确保管控的全面性,为了实现理想的管控效果,应构建综合性管控机制,着重做好以下一些管控方面:在预算中单独列出和管理租赁项目,且结合项目总投资有效控制合同总额;清楚具体管理标准,建立资产卡片,且有效开展会计核算;提升关联方租赁的标准化水平,制定规范的流程、完备的手续、合理的价格,对各种风险进行有效方案;建立业财协同体系,在租赁资产情况出现改变时,能够实时把握。三是事先开启没有开始的租赁业务,确保组织过程的适度性与合理性,事先开展一系列前期工作,且立足于实际分析其形成的影响,在减小风险的基础上保障租赁业务的有序进行。

3.加强风险管理

新租赁准则对租赁业务的标准提升,承租方企业应有效开展租赁期识别和评估、折现率选择等工作,并且需要承租方企业加强风险管控,以及持续优化内部控制,以尽量地减小经营风险。具体来讲,承租方企业能够跟各部门联合重新评估企业固有债务组成,制定有效对策,加强企业内控,以企业经营水平的提高为工作重点,根据企业发展现状实施动态化融资策略,进而实现各个时期的融资需要。另外,承租方企业还需要对利益有关方的要求进行统筹,提高企业抗风险水平,制定合理与科学的融资决策,以推动企业更好发展。

4.实现融资方式的拓展

承租方企业在新的租赁准则环境下存在非常大的融资压力,为了很好地解决此问题,承租方企业应体现自身的主观能动性,注重融资方式的拓展。具体来讲,需要做到下面两点。一是新租赁准则规定在短期租赁和低价值上依旧能够应用之前的处理方式,无须对租赁负债和使用权资产进行确认,承租方企业能够结合自身的业务现状在租赁合同的签署中实施分隔多租赁期的模式。二是全面探究企业的资本结构,进而探究符合企业现状的融资模式。其中:大型企业能够选用债务和股权融资相统一的模式,还能够选用其他的一些新融资模式;而小型企业能够根据国家的一系列扶持政策,结合各种方式降低融资成本。

5.构建租赁业务管理信息系统

承租方企业需要注重先进技术的引入,构建租赁业务的管理信息系统,结合此系统实施把控租赁业务的动态,准确地体现其价值。租赁业务管理信息系统的功能非常多,能够开展租赁业务、合同、财务等各个环节的工作,以及还可以自动更新与存储数据信息、自动生成报表和处理一系列账务,从而实现了工作效率的显著提高。并且,还可以实现租赁业务管理效率的提升,推动租赁业务管理实现理想的效果。

四、结论

综上所述,新租赁准则的实施会影响承租方企业,这不但有会计方面的影响,而且有融资方面的影响,其影响到企业的会计处理、财务报表、经营管理等。因此,承租方企业应密切关注企业经营能力和利率的改变情况,这样才可以显著减小融资成本和融资困难。并且,承租方企业应实现旧准则向新准则的快速过渡、调整和完善租赁业务管理方式、加强风险管理、实现融资方式的拓展,以及构建租赁业务管理信息系统。只有如此,才可以推动承租方企业的稳定与健康发展。

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