高千惠，李存芳，成 瑶，刘小毅 （江苏师范大学 商学院，江苏 徐州 221116）

0 引言

生产物流型小企业是指主要从事制造加工及物流配送服务的规模较小的企业。伴随着我国开启全面建设社会主义现代化国家新征程，社会经济发展进入新阶段，提出了面向数字经济促进企业高质量发展的新要求。而企业发展的高质量，关键在于成本管理与控制的高质量。特别是生产物流型小企业本身在市场竞争中处于弱势地位，成本管理与控制水平成为其可持续发展的生命线。如何运用数字经济下成本管理的有效方法，优化成本结构，提升成本管理和控制的质量，进一步增强企业竞争力，是当前生产物流型小企业可持续发展亟待解决的问题。

此前对于该类问题的研究，国外学者主要关注如何提升成本管理信息相关性与采取ERP技术提高效率、拓展成本管理功能等方面。国内学者着重分析了小企业成本管理的重要性、存在问题及其对策等方面，总体上还仅停留于一般性的定性分析和理论研究，缺乏针对具体生产物流型小企业成本管理实践的深度调查和系统剖析，这正是本文的主要任务。

1 生产物流型小企业成本管理的特点分析

1.1 成本管理方案具有较强的灵活性

生产物流型小企业的成本核算一般没有固定的模式。由于其资产要素较少，进入或者退出市场的成本较低，因而成本核算的方案可有多种，往往根据企业自身的情况进行有效选择，灵活性较强。成本管理者所提出的方案数量多少、质量和可行性高低能直接反映出企业的管理水平。

1.2 成本管理内容具有较强的单纯性

生产物流型小企业的成本核算会贯穿整个生产经营过程，从产品设计、产品生产、产品销售及物流配送等全过程出发，即凡是与其生产经营活动有关的内容都会纳入成本管理的范围。其中占居主要地位的便是生产及配送成本的管理，主要包括物料

采购、生产组织、物流配送等环节的费用支出核算。而销售成本往往是广告的投入和人员工资支付等，因很少设立销售点，销售成本较低。与大企业相比差别显著，成本管理内容较为简单。

1.3 成本管理决策具有较强主观性

生产物流型小企业一般都是民营或合伙经营，形成高度集权制的管理模式，经营决策主要依赖于法人代表或经营者主观意识判断，会计工作规范性较差，费用支出管理混乱，成本核算主观性较强。常常出现费用支出的随意性和盲目性，以及经营管理中的漏洞，难以进行科学有效的预测和决策，难以进行成本的有效控制。

2 生产物流型小企业成本管理的案例分析

江苏邳州福康有限公司（简称福康公司）是一家从事胶合板、多厘板、覆膜胶合板等研发、生产加工、销售及物流配送为一体的综合性企业，成立于2010年，注册资本200万元。现有员工50人，在2020年营业收入约为3 299万元人民币，是一家较为典型的小规模企业。

2.1 分项成本管理状况

福康公司生产的产品主要是规格不同的板材，生产工艺较为简单，可以根据完全成本法，计算福康公司2018～2020年分年度的生产总成本，以及分类计算的材料成本、人工成本、制造及配送成本，具体如表1所示。

表1 福康公司生产成本表 单位：万元

从材料成本分析来看，表1显示原材料成本占总成本的比重较高，在2018～2020年度原材料的成本占比都超过了90%。这表明，福康公司对生产所用原材料的需求量巨大，因此如何有效控制原材料的成本也成为企业成本管理和控制的关键问题。

从人工成本分析来看，表1显示直接人工在2019年度呈下降趋势。主要原因在于福康公司于2019年解雇了一些效率低下的工人，同时，压低了员工工资水平。员工的工资是依据底薪和工作时长计算的，由于绩效考核有缺失，导致拥有优秀技术和管理经验的员工不稳定、有流失。

从制造及配送费用分析来看，福康公司蒸汽的消耗量最大，其次是电力消耗量，第三是物流配送的油耗。目前对蒸汽用量未作严格控制，而注意将厂房多开天窗及窗户，降低了灯具的高度以减少盏数，并改用高效率的光源和电动机。同时，注意更新配送车辆，但对制造及配送设备费用中折旧费计提的特别少，有少记、漏计的现象。

2.2 总成本分析

对于福康公司的总成本管理状况可以从生产成本比率和销售收入成本率两方面分析，具体信息如表2和表3所示。生产成本比率能够直接反映公司生产成本形成结构的变化和成本控制的重点；销售收入成本率即主营业务成本与收入之比，在某种意义上折射出公司的投入与产出关系。销售收入成本率数值与收入的生产耗费成正比，其值越低则表明公司的效益越高。

表2 福康公司生产成本比率表 单位：%

表3 福康公司销售收入成本率表

从表2的各项构成比率可以看出，在2020年，材料成本占比达到95.19%，而人工成本下降至3.66%，主要原因在于2020年公司扩大了生产规模，产量翻了两倍，而工人却没来得及招聘足够。同时，公司的采购间隔时间和采购数量都不规律，没有合理运用经济订购批量，没有合理的订货时点。制造及配送费用在2018年处于较低的状态，到2019年引进了新设备，制造及配送费用明显上升。

从表3的主营业务成本与收入之比可以看出，公司销售收入成本率太高，一定程度上反映出企业的效益不高，企业对成本的管控能力不强。

3 生产物流型小企业成本管理的主要问题

通过对福康公司的案例分析，可以深入探究目前生产物流型小企业成本管理中存在的带有普遍性的问题：

3.1 成本控制不够重视

生产物流型小企业经营者主要精力集中在生产、销售和对外交际往来上，对企业内部的成本核算和控制重视不够，成本管理职能分工不明，大多数部门不关心成本控制。一般安排会计兼管成本核算和控制工作，而日常会计工作，主要负责填写审核凭证、登记账簿和填写报表等基础性工作，并落实政府税务、市场监管部门的要求。会计对于成本核算的相关费用支出资料并未进行单独审核处理，成本核算不够精准。如福康公司的成本控制主要措施就是减少原料成本和控制员工薪资待遇，管理粗放简单，难以保证和提高产品质量。

3.2 成本控制系统不够健全

生产物流型小企业成本控制主要体现在对生产过程管理，控制生产性费用的支出。企业规模虽小，但运营功能全面，其成本管理过于片面，成本控制系统不够健全，改进、挖掘的空间较大。如福康公司关注原材料价格的上涨，忽视了原材料以外的辅助材料的供应、产品的销售、物流配送等不太明显环节的成本费用，没有根据需求、仓储水平等因素去合理规划采购频率及数量，采购成本和材料耗损偏高，也缺乏对于市场价格波动信息、市场需求以及宏观政策等方面外界因素对成本影响的关注。特别是面对数字经济发展时代，现有的成本控制系统挑战更多，缺失更大。

3.3 成本核算方式不够科学

生产物流型小企业加工规模不大，产品订单数额不高，加工工艺简单，加工运营不够稳定，因而选择成本核算方式较为随便，往往进行生产开支的简单罗列，并未归结所有的成本项目，对于不同阶段的费用开支难以开展精确对比，成本控制也难以见效。如福康公司现在使用金蝶K3系统进行成本核算，系统功能的缺失导致生产原料的用量调度十分复杂，首先要在原料仓和辅料仓列出原料和辅料单据，然后再由会计把原料和辅料的消耗情况录进系统。常常出现材料记录缺失，资产清查制度执行不力；有时出现财务报表虚假填报，甚至员工自行调整生产成本以及修改成本的情况。这样的成本数据无法体现企业生产成本耗费的真实情况。

3.4 成本控制人才不够专业

生产物流型小企业的会计工作缺乏严格的规范，在岗会计要么是比较年轻，经验不够丰富，却流动比较频繁，难以给企业提供稳定的会计服务，要么是退休的老同志，运用信息手段存在障碍，难以保证成本核算和控制质量。如福康公司聘用的老会计，缺乏先进的管理思想和现代信息技术能力，加之会计人员较少，常常被日常会计核算工作所困，难以开展精确的成本核算，更谈不上高质量的成本控制。

4 生产物流型小企业成本管理的控制策略

面临经济发展新阶段的市场竞争和数字经济发展的新挑战，通过研判案例启示，生产物流型小企业急需采取以下成本管理的控制策略。

4.1 认清成本控制的重要性

成本核算和控制水平是进入数字经济时代生产物流型小企业可持续发展的生命线。成本核算质量的优劣，事关企业生产经营数据的真实性，经营决策的准确性和资金筹集使用的可靠性，影响企业的市场信誉和发展前景。企业董事长和经营者都要认清成本核算和控制工作的极端重要性。同时，做好成本核算和控制工作不仅是传统的会计工作的重要职责，而且是新时代各部门和全体员工的重要任务。要组织讨论制定成本核算和控制的激励措施，使企业成本管理与每个员工的薪酬收益和发展直接挂钩，形成全员参与成本控制的强烈意识和自觉行动。

4.2 强化成本控制的系统建设

成本核算与控制是一项系统工程，必须在面向数字经济的全面成本管理理念下，加强生产物流型小企业的成本控制系统建设。要推进生产经营全过程的成本控制，从产品的研发设计、材料采购、产品生产、产品营销、物流配送和售后服务等全方位，构建完整的成本控制体系。疏通企业各部门之间的信息交流，降低内部运行成本。充分利用政府不断出台的扶持小企业发展的信贷政策，既保证资金及时到位和资金链的完整，又注意控制融资成本。

4.3 优选成本控制的有效方式

成本核算的有效方式是面向数字经济实现生产物流型小企业成本科学控制的关键。要尽量减少成本控制的盲目性，对于各项费用开支必须尽量精准，不能进行含糊预估。借助成本会计的品种法求解产品成本，准确判定需要计提的各项费用。充分利用ERP管理系统和数字技术，制定标准成本、计算成本差异，定期分析差异原因并提出改进措施。针对不同产业类型的生产物流型小企业，调整、优选成本核算方式，保证成本核算的准确性、可靠性。

4.4 提升成本控制人员的素质

成本控制人员的素质是做好生产物流型小企业成本控制的前提。要招聘高素质的成本管理会计，安排会计人员定期参加培训，使其掌握数字经济时代先进的成本管理方法，增强专业的成本控制能力。实行会计人员的定期考核制度，激发其认真履职并不断提升业务能力和工作水平的积极性。建立会计人员与其业绩挂钩的薪酬机制，保证会计队伍的稳定性。

5 结束语

本文基于企业成本管理和系统分析的思路，梳理了生产物流型小企业成本管理的特点，剖析了生产物流型小企业的成本管理实践，厘清了生产物流型小企业成本管理存在的四个方面问题，相应地提出了生产物流型小企业成本管理的控制策略。研究启示，生产物流型小企业面向新发展阶段要进一步认清成本控制的重要性，强化成本控制的系统建设，优选成本控制的有效方式，提升成本控制的人员素质，促进企业成本控制质量的提升，实现企业的可持续、高质量发展。