●刘国栋

一、内部控制的发展进程和理论研究

（一）内部控制发展进程

2008年5月财政部颁布《内部控制基本规范》，2010年5月财政部出台了《企业内部控制配套指引》，要求对内部控制的缺陷及认定情况进行及时披露，标志着内部控制进入了监管时代。

2012年11月财政部颁布《行政事业单位内部控制规范（试行）》，2015年12月财政部出台了《关于全面推进行政事业单位内部控制建设的指导意见》，标志着公立医院内部控制开启了新的阶段。指导意见明确要求到2020年公立医院建成权责一致、制衡有效、运行顺畅、执行有力、管理科学的内部控制体系。2020年国家卫生健康委印发了《公立医院内部控制管理办法》，2021年国家卫生健康委出台了《公立医院高质量发展促进行动（2021—2025年）》，对公立医院内部控制目标、职责、风险评估管理、单位层面与业务层面的内部控制、内控评价与监督做出了规定。内部控制建设已经成为建立人民满意医院的有效方法，廉政风险防控的有效工具。

（二）内部控制理论研究

2000年以前，内部控制的理论研究重点领域是外部审计、组织理论、经济学等三个方面。在SOX法案颁布后，内部控制的理论研究主要涉及内部缺陷的分析及经济后果、披露内部控制缺陷公司的特征等方面。

二、公立医院内部控制建设的意义

党的十九大报告提出要深化医药卫生体制改革，建立高质量的医疗卫生服务体系，健全医院管理制度。公立医院治理体系的改革是医改的核心。2021年医疗改革要闯深水区，进入攻坚期。公立医院由粗放管理向精细化管理转变，向精细化管理要效益，公立医院迎来战略机遇期。深化医改的重点工作任务是建立健全有效的内部控制体系，通过提升内控质量保证医院持续稳定发展。

公立医院面临着药品零加成、耗材零加成等政策风险、医疗技术风险、患者道德风险、社会风险等各种内部、外部风险。公共卫生突发事件和风险的防控对内部控制系统提出新挑战，做好风险管控是保证医院持续稳定高效发展的当务之急。公立医院的内部控制建设通过借鉴先进的现代企业管理理念，用数字化、智能化理念加强建设内部控制体系，提升了运行效率，合理地利用资源，加强各项业务活动的风险管控，促进依法行事和廉政建设。

三、公立医院内部控制建设的瓶颈

（一）重视程度不够，认识不清

《公立医院内部控制管理办法》明确要求公立医院党委要领导内部控制建设，党委书记和院长是内部控制建设的首要责任人，对内部控制的建立和实施负责。医院管理层位居医院的组织结构的顶层，对战略决策和经营决策具有重要的影响，影响着医院治理水平和效率。如果管理层对内控不重视，没有形成“合规创造价值”的内部控制理念，就会出现错误和舞弊风险，受到监管部门的处罚。

部分公立医院存在内部控制“宣不到位、传不到心、落不到行”的情形，部分人员对内部控制的认识不清，存在“说起来重要、干起来次要”“重医疗、轻管理”的现象，忽视了风险管控，导致内部控制评价报告的结论是非整体有效，无法保证医院实现内部控制目标。

（二）法人治理不规范性，内控制度执行不力

目前公立医院完成了内部控制体系建设，但部分医院存在着法人治理机制不健全，管理层履职缺位，内部控制要求和内部控制管理制度执行不力，内控合规性重视程度不强等诸多管控风险。内部控制制度缺失或执行不力，就会出现医疗机构违规结算医保资金，变造参保人员就诊记录、重复收费、超范围用药、超范围治疗等行为，因违法违规行为依法接受行政处罚的数量不断增加。

单位负责人要立足职能定位，在内部控制停留在政策文件框架、只出台文件不管督促落实的问题上发力。深挖成因根源，找准问题症结，补齐漏洞短板。把建章立制贯穿内控体系建设，查找制度上的短板漏洞，列出需要建立健全的内控制度清单，提出解决办法。

（三）凌驾风险导致内控失效，现金管理形成非效率投资

现金管理是医院重要的战略决策，影响着医院的持续经营和发展。医院管理层凌驾于内控之上，导致内部控制设计、运行无效，预算流于形式、对使用现金的约束力减小、不能保证现金的正常使用、合理运转。内部控制凌驾风险的存在，会出现重大资金支出手续不完整，非经营占用资金的现象。一方面营运资金的短缺使其会计信息造假，另一方面高额的现金持有，在缺乏良好的内部控制约束机制的情况下会出现凌驾风险，管理者为了私人利益、投资于净现值小于零的项目，造成过度投资，形成重大异常交易。

（四）内部控制评价有效性有待加强，缺陷整改不到位

内部控制评价方法主要采用流程图法、个别访谈法、实地查验法等。当前，公立医院内部控制评价主要采用定性的方法，更多地依据财务信息质量对内部控制质量进行推测，影响了内部控制客观评价。对内部控制的量化评价大多采用层次分析法，该方法评价差异性大，可比性打折扣。内部控制评价报告质量不高，经常出现缺少实质性信息的表述，例如采用“流程不完善”“制度不健全”，报告内容不详实。

部分单位对内部控制缺陷置若罔闻，尚未及时有效整改，没有落实整改责任，导致经营失败。内控缺陷与资产安全、合法合规紧密关联，内控质量与舞弊呈负相关，内控缺陷与审计收费呈正相关，内控质量与价值呈正相关，高质量内控会降低风险提升价值。

四、公立医院内部控制建设优化策略

（一）宣传教育并重，把内部控制理念深入人心

公立医院把内部控制体系建设和经济活动、业务活动的发展结合起来，以宣传教育为重要抓手，营造全员参与的氛围，做到宣传培训“全覆盖”“无盲区”。采用多种宣导形式，多层次全方位开展宣教，运用新科技开展精准化宣传教育，提高内控培训供给质量。从制度执行、内控宣传、评价监督、缺陷整改等方面扎实做好内控工作。坚持日常宣传教育和集中宣传教育有机结合，秉承内化于心、外化于行的内部控制理念，提升运营管理能力，以建立健全现代化医院管理制度为目标，实现精细化管理，为健康中国提供有力的支撑。

（二）构建内部控制监督体系，提升监督效能

公立医院要根据业务性质、业务范围、管理架构，构建内控监督体系。在单位和业务两个层面，从设计和运行两个维度，以细化量化评价为导向，按照风险的高低予以赋值，聚焦重要领域和高风险领域额，实现公立医院的内控目标。

要监督“关键少数”，落实“管住人，看住钱，扎牢制度防火墙”，实现决策权、执行权、监督权相互制约，执行权力监督全覆盖。逐步实现内部审计师、注册会计师、财务、纪检和巡视信息管理系统性、协同性，促进内部控制评价与内部控制监督的有效衔接，实现内外部监督无缝隙。通过“以评促建”完善内部控制建设，通过事前规范制度，事中加强监管、事后执纪问责，管住医院的钱、看好领导的权，担负起内部控制评价监督任务。

（三）增强内部审计独立性，提升胜任能力

三级公立医院通过体系创新、技术创新、模式创新、管理创新推动高质量发展。审计人员如何依靠信息化技术应用，跟紧精细化管理布局，保证独立性，提升信息化水平、道德水平和社会公信力，是新时期内部审计面临的挑战。

习近平总书记强调以审计精神立身，以创新规范立业，以自身建设立信。审计人员要知敬畏、存戒惧、敬畏法纪，强化法律法规和职业道德要求，引导和督促审计人员保持良好的职业操守。同时要健全审计人员培养评价制度，分层分类评价，设置评价标准。关注审计技术要素，培育业务精通的审计人才，以高水平的胜任能力拓展评价监督广度和深度，消除内部控制盲区，提升内部控制运行有效性。内部审计自身硬，才能实现价值，赢得医院各层级的认可和尊重。

（四）建立全覆盖、全过程的预算绩效管理体系

医院全面预算管理是对经济活动全面管理，是治理体系和治理能力的重要支撑。依据《国家健康委办公厅关于2019年度全国三级公立医院绩效考核国家监测分析有关情况通报》的要求，三级公立医院要不断提升内部管理能力，降低运行成本，改善经济状况，提高患者满意度。通过考核也发现了一些问题，2017年公立医院亏损率 24.85%；2018年亏损率22.38%；2019年亏损率17.61%。295家医院收支结余为负。当前时期，公立医院处于紧平衡状态，需要树立过紧日子意识、提高资源配置效率、强化统筹力度、提升预算约束力，建立预算绩效管理体系。

通过分析2019年收支结余为负的三级公立医院，发现部分单位资产负债率高于50%，部分单位人员经费比例高于40%，存在较大的运营风险。公立医院要做好风险管控，将内部控制贯穿于全面预算、运营管理的全过程。预算要应编尽编、精编细编、增强预算执行力，实施预算绩效管理。强化预算绩效管理的刚性，提高运营管理能力，突出绩效导向，预算绩效管理要做到用款要问效、无效要问责。

（五）落实整改责任，打造闭环管理机制

要落实公立医院内部控制缺陷的整改的主体责任，落实医院的主要负责人是整改的第一责任人。打造内控缺陷修复闭环管理机制，健全内控缺陷台账、整改责任清单，细化清单管理和“挂销号”制度，实行台账管理，持续跟踪推进缺陷整改。修复内部控制缺陷可以提高医院治理水平，提升治理效率，降低财务风险，降低债权人对风险的感知，减少债务融资成本和压力。责任部门分析缺陷的性质和形成原因，制定行之有效的整改方案，堵塞漏洞，形成整改进度的合力，做到标本兼治按时整改。