福建师范大学 徐惠如

一、引言

物联网改变了人们对实物信息的获取方式，同样，对于审计工作而言，也改变了审计取证的获取方式。而审计的过程中，除了实物取证外还需要收集、整理、储存和分析审计数据，如果在这个环节中运用区块链技术，就可使审计数据的可靠性和充分性得以保证；再利用区块链技术中的智能合约对审计数据进行智能分析，则可规避一些人脑的主观性和局限性的失误。

二、文献综述

翁丽[1]认为，物联网的相关技术可以更快速、更方便地取得审计数据，因为该技术可对实物进行识别、定位、跟踪和计算，再通过传输协议传到审计部门。如此，无需出门，就可以对相关项目的质量和数量进行监控。杨春雷、郑石桥[2]认为，物联网对审计的影响体现在实物核实、跟踪和信息采集三个方面，从这三个方面入手可以增加审计取证的便捷性。蒋文龙[3]认为，区块链技术的智能合约应用的未来发展空间的比重会越来越大，作用也会越来越大，因为这项技术相当于区块链审计平台的“大脑”，是区块链审计的核心竞争力。那琼澜、杨艺西等[4]认为，区块链技术能够提供坚实的信任基础，降低全社会信任成本，开创良好的网络安全信任环境，提升协同效率，降低运营成本。

三、相关概念

物联网可以通过先进的识别技术，比如射频识别（RFID）、红外感应器、全球定位系统、激光扫描器、气体感应器等信息传感设备，把所有物体的状况转化为各种参数进行信息交换，再通过互联网实现信息共享，形成一个关联万物的网络。

区块链是分布式数据存储、共识机制、点对点传输、非对称加密算法等计算机技术的新型应用模式。

四、物联网+区块链的审计技术支持背景

（一）物联网的现状

根据《2020年物联网白皮书》显示，2019年全球物联网总连接数达到120亿，我国的物联网连接数为36.3亿，在全球中的占比高达30%，其中移动物联网连接数的比重较大。预计到2025年，全球物联网总连接数将达到246亿，年复合增长率高达21.4%，我国物联网连接数将达到80.1亿，年复合增长率为14.1%。截至2020年，我国物联网产业规模突破1.7万亿元，十三五期间物联网总体产业规模保持20%的年均增长率。

（二）、区块链的现状

1.区块链的应用情况

德勤于《2020年全球区块链调查报告》指出，在接受调查的全球1488位企业高管和从业人员中，2020年将区块链运用在生产中的有39%，2019年为23%（N=1386），相较于去年增加了16%。其中，在中国的这一比例高达59%。比如，在中国香港用于贸易金融的分布式账本技术解决方案,通过智能合同减少欺诈交易与重复融资的风险,同时提升行业透明度与生产效率。因此,区块链不再是技术试验、单纯的计划，而是已经实现跨行业、跨领域的应用。

2.企业对区块链的态度和看法

根据德勤所著《2020年全球区块链调查报告》，55%的受访者（N=1488）将区块链视为前五大战略优先重点。与此同时，89%的亚太受访者正在或计划招募区块链专业人员，39%表示已经在生产环节部署了区块链技术。约83%的受访者认为不采用区块链技术将逐渐失去竞争优势，较2019年增加六个百分点。其中34%的中国内地受访者计划未来12个月内至少投入500万美元发展区块链技术，中国香港的受访者的比例达59%。

五、运用物联网+区块链的审计过程

（一）审计任务自动化处理情况

审计任务能否自动化处理取决于审计任务的结构化程度。审计任务结构化程度越高，越适合计算机自动化处理。1999年，美国Abdolmohamadi教授与49名审计经理和合伙人对332项审计任务进行了评估，发现结构化、半结构化和非结构化审计任务分别占比39%、41%和20%，其中80%的审计任务在一定程度上适合进行自动化处理（Mofitt等，2018）。

（二）物联网和区块链技术在审计流程中的具体应用

审计流程一般分为三大阶段：准备阶段、实施阶段、终结阶段。

在准备阶段，审计单位需要了解被审计单位的业务概况、组织架构、管理层诚信以及管理层对财务报表的重视程度等。在这个过程中，被审计单位若有意隐瞒，则会导致审计单位了解到的情况有假。如果运用区块链技术，将被审计单位的管理层的诚信档案和所有业务概况记录在区块上，利用区块链技术的数据不可篡改的特性可以保证被审计单位管理层的诚信度和业务概况的完整。如此便可以降低审计单位的审计风险。此外，审计单位在签订审计业务约定书时，可以运用智能合约，使审计单位或被审计单位在没有第三方人际信任的条件下，按时按约履行合同。

在实施阶段，在被审计单位内部控制有效的前提下，审计单位需要对其做符合性测试和实质性测试。在获取审计证据时，对于实物形态的资产，以前往往需要花费大量的人力、物力进行盘查，即使如此，最终最多也只能认定实物的存在，不能认定其所有权，例如固定资产的监盘。而且如果是存货，除了无法认定其所有权，还有存货计价的依据也很难认定。而若被审计单位运用物联网应用，将存货、固定资产和其他重大的有形资产贴上电子标签，审计单位就可以很快获取相关的信息，如单价、数量、使用年限、型号等。由于现在红外感应器、全球定位系统、激光扫描器等传感设备的广泛使用，故还可对其进行溯源，再运用互联网分析技术，可立即对其评估，监测其是否存在重大风险。对于会计记录，若被审计单位将会计记录记在区块链的每个区块上，可防止会计记录被伪造、变造。可以保证会计记录数据的安全性。由此可知，利用物联网、区块链网络取得的审计证据有更强的充分性和可靠性，而审计证据的质量越高，需要的审计证据可能越少，审计单位花费的人力、物力和时间就越少。

在终结阶段，审计单位要使工作底稿清晰地显示其生成、修改及复核的时间和人员，这里可以使用区块链网络的时间戳，便可使审计底稿在传递、共享的过程中由区块链网络保护信息的完整性和安全性。为防止未经授权就改动工作底稿的情况，区块链的非对称加密算法可以保证工作底稿不被私自篡改。最后审计报告也可以先通过智能合约库自动生成，再进行补充，这样可以减少审计单位大量的时间，而这样智能的审计报告更具逻辑性。

物联网和区块链技术的联合应用对于审计单位而言，可以节省从事重复性和结构性工作的人员的人力资本以及相关费用；对于被审计单位而言，可以提高内部控制的有效性。物联网的应用能够通过加强存货管理和资产减值管理，降低企业固有风险，从而减少审计费用。物联网可以改善信息收集与传递过程，还可以提供内部控制水平，降低内部控制风险，从而降低审计费用[5]。

物联网对于设备安全、客户隐私、架构僵化以及多主体难协同等方面的劣势可以从区块链技术的去中心化、非对称加密算法、共识机制等中得到弥补。

国家/政府审计流程虽与注册会计师审计流程不尽相同，但是可以运用物联网和区块链技术的地方基本一致，而且国家审计既是国家机关也是政治机关，对于审计数据的充分性（数量特性）和适当性（质量特性）以及安全性的要求更高。另外，因国家审计的审计对象（国家机关、行政事业单位和国有企业）具有规模大、规章繁杂、各审计数据之间的关系错综复杂以及审计证据数量大等特点，国家审计对物联网和区块链技术的需求则更大。

六、物联网+区块链+审计的应用存在的问题和解决对策

首先是人才资源问题。在物联网+区块链模式下的审计，对于审计人员有着更高的要求。其不仅要求审计人员有信息化的意识和基本技能，还需要其了解并掌握物联网和区块链的相关知识及应用。对此笔者认为，可以先培养或招聘部分高端人才，然后将需要复杂知识的工作分解成一步步简单易懂的工作。为避免普通审计人员对所属审计单位所传递的事情感到疑惑，审计单位可以通过培训员工做物联网和区块链的相关知识。

然后是成本问题。如果单就物联网而言，审计单位或被审计单位采用物联网的相关应用会使其审计成本则降低。但若要追加使用区块链技术，其审计成本会比较高。因而，在目前的区块链系统运行成本下，规模较小的审计单位或者被审计单位应将区块链技术用于储存价值较高的数据，而规模较大的单位采用此类技术或可降低审计成本。

最后是审计流程再造问题。在加入物联网和区块链技术的应用之后，审计流程必将进行改造。而在改造的过程中会遇到相关工作人员的抵触问题以及再造的审计流程的合理性问题等。对此我们可以对抵触的人员进行沟通、培训或调换岗位等措施进行解决；其次，可以通过借鉴其他组织的经验来改善审计流程再造的合理性问题。