胡欢

一、个人所得税发展历程

个人所得税是一种直接税性质的税款，通过对高收入者多征税，低收入者少征税或者不征税，在调节收入分配方面具有积极作用。我国个人所得税起步于五十年代，当时定名为薪给报酬所得税，当时生产力低下，收入水平不高，只是设立了税种没有开征。1978年改革开放以后，生产力得到解放，经济水平得到提高，部分人先富裕起来，我国具备了开征个人所得税的前提条件，1980年全国人大通过了《中华人民共和国个人所得税法》，开启了我国个税制度的新篇章。当时也只是对外籍个人征收个人所得税，到1986年9月，国务院发布了《中华人民共和国个人收入调节税暂行条例》，开始对本国公民征收个人所得税。

1993年对《个人所得税法》进行了第一次的修改，把《城乡个体工商户所得税暂行条例》、《个人收入调节暂行条例》同《个人所得税法》合并为一个个人所得税，简称“三税合一”，规定不分内外，所有中国居民和有来源于中国所得的非居民，都应当缴纳个人所得税。1999年，把《个人所得税》第四条第二款储蓄存款利息免征个人所得税项目删去，对个人储蓄存款利息开始征收个人所得税。2005年，第十届全国人大常委会第十八次会议表决通过全国人大常委会关于修改个人所得税法的决定，个人所得税起征点为1600元，2006年1月1日起施行。2007年，对个人所得税进行第四次修订，考虑到储蓄存款个税特殊性，第十二条修改为：“对储蓄存款利息所得开征、减征、停征个人所得税及其具体办法，由国务院规定”，同时将起征点由1600提高至2000，2008年3月开始实施。随着人民收入水平的提高，2000元的起征点无法达到调节收入分配的作用，2011年6月30日，第十一届全国人大常委会第二十一次会议表决通过了全国人大常委会关于修改个人所得税法的决定。个人所得税免征额将从2000元提高到3500元，将个人所得税第1级税率由5%改为3%，9级超额累进税率修改为7级超额累进税率，取消15%和40%两档税率，扩大3%和10%两个低档税率和45%最高档税率的适用范围等，2011年9月1日起实施。2018年个人所得税法进行第七次大修订。工资薪金、劳务报酬、稿酬和特许权使用费等四项劳动性所得首次实行按年综合征税;起征点为每月3500元提高到5000元;增加子女教育支出、继续教育支出、大病医疗支出、住房贷款利息和住房租金等专项附加扣除;个税的部分税率级距进一步优化调整，扩大3%、10%、20%三档低税率的级距，缩小25%税率的级距，30%、35%、45%三档较高税率级距不变。新个税法2019年1月1日起正式实施。

二、新个人所得税存在的问题

新个人所得税是个税立法以来力度最大一次修订，为个人所得税税制的改革迈出坚实一步。个人所得税实行从分类征收转变为以分类征收和综合征收相结合的方式，在一定程度上使税款的征收更加公平，也为将来向综合税制改革做好铺垫。新个税法从纳税人的角度出发设立了专项附加扣除，体现对民生福祉的关切，减轻了个人及家庭的税收负担。虽然整体上来看个税征收管理制度在不断地完善和发展，但是从目前实施的情况来看，其调节力度不够，仍然存在诸多问题。

1.基本费用扣除标准不合理。随着社会经济发展，人民生活水平和消费水平提高，个人所得税修订时首先考虑的就是提高基本费用扣除标准，所以我国个税费用扣除标准从最初的800，提高到1500，2000，3500到目前的5000，5000元的费用扣除基本上体现了个人每月基本生活保障的最低消费水准，但是从人均基本工资水平来看，这个扣除标准过低，据有关机构调查数据显示，2019年我国主要城市月平均工资水平为8829元，这个金额体现了大多数工薪阶层的经济收入水平，但是他们生活基本都在大中型城市，每个月生活费、交通费等生活成本是非常高的，特别一线城市如果供房贷，基本月光，工薪阶层的压力可想而知。另外，基本费用扣除也没有考虑物价上涨等通货膨胀的影响，近些年来，我国物价水平逐年上升已成为不争的事实，虽然国家一直在调整管控居民基本生活必须品的价格。但是随着各种成本的上升，水果、蔬菜、糧食的价格也不可避免攀升，居民生活成本也不断的提升。例如，2019年受非洲猪瘟的影响，猪肉一直供大于求，价格翻番，虽然2020年有所回落，但是降幅很小。这些生活必须品的价格决定了家庭生活成本，基本生活成本由于各种原因上升，但是个人所得税的固定标准费用金额并没有及时根据物价水平的变化及时调整，因此物价价格上涨时，会额外增加纳税人的负担，本来工资就有限的纳税人，没有根据实际情况进行有效的调节，其纳税就会成为生活负担，增加生活成本。

2.以个人为征税单位削弱税收公平性。公平性是税收制度的基本原则之一，国家征税的主要目的是在增加财政收入的同时调节收入分配实现社会公平。税收公平性包括横向公平和纵向公平两个方面，主要的意思是负担能力相同，税负相同，高收入者多纳税，低收入者少纳税。我国目前个税是个人为纳税单位，费用的扣除也是以个人为单位扣除，但是纳税人的收入不仅仅自己花费，而是要负责孩子、配偶、父母整体家庭的支出。随着二胎政策的放开，越来越多的家庭都会选择夫妻其中一方负责家务和孩子，这样纳税人要承担整个家庭压力。也就是说就算纳税人收入相同，但是家庭情况不同，他们所承担的税收负担也是不一样的，从而造成税收不公的现象。

3.专项附加扣除标准设定不合理。新个税改革的最大亮点是增加了专项附加扣除项目，对于涉及到基本民生的大病医疗、住房、养老、教育都囊括进来，在一定程度上这些减轻了个人的家庭生活负担，对于进一步扩大消费有积极的作用。但是也存在扣除标准设定不合理的问题。对于住房贷款利息专项附加扣除的标准全国统一都是1000元，但是由于我国经济发展的不平衡，东西部地区的房价差异很大，同一地区一、二、三、四线城市的差异也很大。比如厦门的二手房均价都在50000/平方米，一个家庭购买90平的住房，价格在450万左右，假设首付大约120万，分30年还，每月还款大约在10000元左右。而在西部或者三四线城市，同样的房屋，每个月大概还款2000-4000元左右。某种程度上来说，全国各地住房贷款利息一刀切的方式不合理，没有充分考虑到地区差异，不能充分发挥个税在税收调节方面的作用，削弱了税收公平性。大病医疗的专项附加扣除目前是基本医疗保险相关的费用支出在医保报销后个人支出的部分每年累计超过15000元的部分在80000元的限额内据实扣除。大病发生的支出如果在80000以内，对于一般工薪阶层来说还能负担，但是如果超过80000以上，对于工薪阶层家庭来说都是很大的负担，反而超过部分的医疗费不能税前扣除，无疑是雪上加霜，没有考虑到家庭支出的具体情况，没有切实的起到减轻特殊群体税收负担的作用。另外费用的扣除也没有考虑病人出院后的护理费、康复费、后续的门诊费等支出。

三、个人所得税改进建议

1.充分考虑各种因素，实行弹性制费用扣除标准。我国经济在长期的发展过程中已经形成了东西部城市，一、二、三、四线城市之间的不均衡，经济的发展水平在某种程度上决定了居民的消费水平，相同的收入在西北地区的购买力会更强，而采取全国不管几线城市一刀切每月扣除5000元的做法显然不公平。可以借鉴专项附加扣除住房租金考虑地区经济差异，按照城市所属的级别，一二三四线城市分别制定一个费用扣除标准，这样才可以更好发挥个税的收入调节作用，实现税收横向公平。另外要考虑通货膨胀、供小于求等客观经济因素的影响，建议基本费用的扣除可以实行弹性机制，根据每年的居民消费价格指数在结合当地的经济发展水平制定一个动态的弹性基本费用扣除标准。

2.建立以家庭为单位的征税制度。目前我国的个人所得税是以自然人个人为单位征收，基本费用的扣除以及专项附件扣除也是以个人为基准，但是不管是投资还是日常的消费支出都是以家庭为单位发生的，典型的子女教育、医疗、养老、住房都是以家庭为单位的开支。以个人为单位征税，忽略了整个家庭的经济负担能力，不能真正起到税收调节收入的作用，造成某种意义上的不公平。对于个人说，以家庭为单位进行纳税申报和以个人为单位进行纳税申报，手续和过程不会有区别，以家庭为单位申报甚至会提高申报效率，降低成本。同时可以将家庭的实际的困难考虑进来，比如家庭成员的大病医疗、长期慢性病医药费、残疾人、二胎甚至三胎的教育养育支出等，对于国家的相关政策的推行也会起到促进作用。但是需要税务机关利用大数据和人工智能的相关技术，建立完善的家庭信息数据库，为家庭为单位征收提供技术保障。

3.进一步优化专项附加扣除标准和范围。新个税增加了继续教育、大病医疗、子女教育、住房租金、住房貸款利息、赡养老人六项专项附件的扣除。但是在具体的细节问题上还需要进一步细化和完善。首先，对子女教育是年满三岁的子女接受学前教育和学历教育的相关支出，每个子女每月按照1000元的定额扣除，教育是一个长期的过程，从出生开始就实施家庭教育，需要购买幼教的书籍、有声读物、智力开发等产品，可以考虑从出生就可以开始扣除子女教育支出的费用。另外，租房租金的扣除考虑了城市化的差异，但是住房贷款的利息每人每月只能扣除1000元，并且夫妻双方只能约定由其中一方扣除，不同的地区房价千差万别，而采用统一标准金额扣除显然不公，建议可以考虑在房屋面积一定的情况下根据利息总额来确定费用的扣除，利息支出多的扣除的多。最后，大病医疗的扣除只能是自己和配偶以及小孩的费用，对于父母的大病医疗费用支出建议可以纳入进来。现在很多工薪阶层父母已经退休没有收入来源，并且很多属于农村户口，虽然现在全国实施了农村、城镇医疗保险，但是报销的比例低，将父母的大病医疗也纳入进来，同时对于大病医疗的支出超过医保的部分不设限据实扣除，能减少个人经济负担，真正体现人性化的税收政策。

（作者单位：厦门大学嘉庚学院）