王岁

摘  要：随着经济的发展，国有企业的改革进入新阶段，混合制改革不断推进;同时国有企业的面临的竞争也在不断加剧。但是由于某些国有企业内部控制的缺陷，高管腐败造成的国有资产流失案例时有发生。因此，本文将腐败作为国有企业内部控制失效的研究视角进行研究，通过分析内部控制理论研究成果，结合国有企业的特殊性，在国有企业改革的背景下，提出提高国有企业内部控制的针对性措施，希望为国有企业完善内部控制体系建设做点贡献。

关键词：国有企业;内部控制

自十八大以来，根据十八大文件精神，我国开始了轰轰烈烈的国企改革运动。国企改革重点是机制与制度的改革，建立适合当前改革需求和市场发展的法人治理结构和管理制度。国企改革的最终目标是完成以市场机制为主的经济体制转型。对国有企业来说，完善法人治理结构是加强内部控制防范腐败很重要的一块内容。完善的内部控制体系和有效的实施内部控制是国有企业内部管理真正发挥作用的基础。有利于形成“不能腐”、“不敢腐”、“不想腐”的态势，符合国家和人民的利益。

综合国内外目前关于企业内部控制理论研宄发现学者涉及国有企业的内部控制研究基本套用COSO框架，很少考虑在内部控制建设中国有企业特殊性的影响，对于运输行业的国有企业内部控制的研究也很少。

一、前期相关文献回顾

关于企业内部控制框架的研究，由于西方发达国家经济发展较快，关于内部控制等课题的研究开展的时间更早，所以西方国家的相关理论体系相对丰富和完整。近年来随着我国社会经济的快速强大，与国际社会的经济联系不断紧密，我国专家学业进行了大量的关于内部控制体系建设的研究，积累了一定的成果。但是我国学者的内部控制研究尤其是前期的研究，大多借鉴了许多国外相关理论尤其是COSO的框架和思想，与我国实际情况相结合的实用性强的创新性研究成果较少。因此有学者认为，依据我国国情和文化，照搬西方国家内部控制框架和思想不适合我国企业，2014年有学者基于对我国当时经济环境经济形势和经济体制的多样化和复杂化的考虑，设计了适合我国国有企业的内部控制基本框架，受到了一定的重视。当时的一些研究认为，我国国有企业的内部控制建设迫在眉睫，需要有具有指导价值的理论，能够区别不同地区、行业、市场以及企业文化的需要做出调整。

关于内部控制对防范企业腐败的作用研究也有一定的成果。发生的国有企业个别高层的腐败案件使相关研究开始重视内部控制的这些防范作用。2015年和2016年分别有研究者基于美国COSO的新框架，分析了当时影响较大的一些腐败案例，研究认为，我国国有企业在我国经济发展过程中作用重大，经济比重和地位无可替代，内部控制缺陷需要完善，国有企业的内部控制目标应该包括防范腐败现象和提升效率，2017年还有专家的研究结论是：运用建设内部控制可以从制度上防范腐败产生的可能，因为政府通过内部控制来维护权力清单制度，防止寻租过程的腐败，而且企业的部门、岗位和业务流程上可以实现相互牵制相互监督。

二、国有企业内部控制机制分析

（一）存在的问题分析

1、内部控制机制流域形式

由于国有企业内部控制建设过多借鉴国外的框架、经验和研究成果，共性性强个性化弱，对个体的差异性和具体业务和形势缺乏考虑，导致部分企业的内部控制制度和流程不容易实施或者实施后达不到应有的效果。研究认为，美国的COSO报告是目前内部控制领域的权威和标准，但是COSO报告的形成基础为私有制经济体制和个人主义，不符合我国政府宏观调控下的社会主义市场经济体制。另外，中国的传统文化也是不可忽视的重要影响因素。最后，国有企业的特殊性也对其内部控制建设产生重大影响。所以，我们在借鉴西方先进理念的同时，需要将这些因素纳入考虑范围，建立符合我国国情的内部控制机制。

2、缺乏应对实际情况的灵活性

随着经济的发展，企业所处的环境也会发生巨大的变化，因此应对腐败等事件发生的控制和防范制度及措施也需要不断进行调整以适应环境的变化，这样才能承受效果。目前部分国有企业的内部控制机制建设不仅僵硬，缺乏应对各种变化的灵活性，因此无法杜绝舞弊和腐败。

（二）国有企业的特性对内控的影响我国国有企业的特性明显，这些特性对企业的内部控制体系的建设和实施具有影响。

1、产权特性

作为国有企业，应该是属于国家和人民所有，在国有企业行使所有者权益时，与其他企业产生了巨大的差异，因为人民不是具体的实体，无法作为权力实施的主体，所以政府是行使对国有企业所有者权力的代表。然而政企分开的改革又使得政府将权利移交给各级国有资产管理机构，因此形成了多层代理关系。而且政府不享受国有企业的利润分配，也不参与企业的经营管理和内部控制建设，出现了“所有者缺位”现象。

健全归属清晰、权责明确的现代企业产权制度是目前国有企业深化改革中顶层设计的部分，也是内部控制环境的重要构成。

2、目标特性

作为企业，国有企业的目标当然包括了追求经济效益即追求利润，这与其他非国有企业一样。但是因为国有企业的特殊属性，国有企业的目标中还包含了稳定社会稳定经济的任务，这些非利润目标对国有企业的运营产生影响，使得国有企业的内部控制体制的特性要求更加明显，对人员的考核缺乏稳定的指标，考核标准难以衡量，影响奖罚分明，最终有可能使得管理人员缺乏积极性并以权谋私;而且非利润目标在一定程度上会使得部分内部控制措施不能完全遵照成本与效益原则去设立，对企业利润产生影响，而且可能影响国有企业对内部控制体系的建设和完善的动力不足。非利润目标在一定的环境中或形勢下可能会使国有企业违背自身选择和利益去制定和实施有利于完成非利润指标的决策。

3、人事管理特征

我国国有体制的特殊性，国有企业的人事管理具有行政性质，可能出现“人治大于法治”的现象，极大地影响了企业内部控制制度和实施程序的运行。内部控制依赖程序和标准化才能达到控制的目的，否则难以发挥内部控制应有的堵塞漏洞、防范腐败、提高企业经济效益的作用。目前，我国国有企业高级管理人员依旧沿用行政委任制，“职业经理人市场”发展不足。国企高管主要来自政府和国企内部，只有少数来自社会公开招聘。此外，在对于国有企业董事会和高层管理者的考核遵循现有的党政干部考核模式，这使得管理者缺乏市场竞争压力，激励动力不足，追求短期效益。

4、集团层级过多而且复杂

一般而言，国有企业拥有较大的规模，尤其是集团性质的国有企业，集团的管理部门和机构设置较多，内部管理形成了庞大是特征。由于各级部门和机构在决策、管理、财务等方面具有一定的独立性，所以在国有企业内部有众多管理主体。这种层级的多样性和复杂性可能会降低办事的效率，从而降低企业内部控制的效力，而且也会影响信息沟通的质量。

三、内部控制失效现状分析

近些年以来，我国社会、科技和经济全面高速发展，成果显著。国有企业的产业大多是是国家基础性、战略性的产业，是我国经济社会的支撑和前提保障。多年来国有企业多我国经济发展的作用和贡献有目共睹，但是，国有企业中存在着内部控制缺陷导致的内部控制失效问题，其中发生的腐败案件就是企业内部控制失效的表现。

中央派出的巡视组历时两年多完成了巡视工作，一共巡视了55家央企。巡视中发现了问题，共64名央企各级领导接受调查或被查处。分析55份中央派出的巡视组的巡视反馈情况报告，问题主要集中在以下几个方面：

1、权力寻租腐败

在企业内部控制失效的情况下，通过关联交易、利益输送等方式，个别央企领导人滥用手中的权力，进行权力寻租腐败。有损权力自身所必须的廉洁形象，也给党执政的经济基础造成负面影响。

2、重点岗位腐败

中央巡视组发现，部分央企在一些涉及经济效益较高的工作岗位上较易发生腐败，如工程招投标、物资采购等，上述重点岗位具备腐败易发多发特征，存在较大隐患，也是内部控制容易失效的体现。

3、人事管理问题分析

在很多人眼里，国有企业的工作稳定，收入高，到国有企业工作是很多民众向往的工作。在炙手可热的招聘工作中，个别央企违背规定的央企组织程序，利用职权违规，丧失公平公正的原则，甚至有个别领导人员买官卖官，产生腐败，给企业带来了损失，也影响了社会良好的风气。

4、违规追求高端享受的问题分析

在个别内部控制失效的央企，领导人追求享受，用公款满足个人的需求，例如用公款打高尔夫球、公款吃喝、公款旅游等。尽管中央三令五申禁止公款享受，还是有个别央企领导顶风违纪。

5、国有资产流失

国有资产属于人民，国有企业应该完整的保护国有资产的安全，避免由于内部控制漏洞造成国有资产的流失。由于个别国有企业的改革不彻底、制度不完善、监督不到位，导致其违规盲目决策问题多发，内部控制流于形式，造成国有资产流失。

四、对策与建議

1、完善企业决策制度，防范决策中的腐败

为进行有效的内部控制，企业应建立一套基于风险的重大决策机制和程序，有助于防范可能产生的腐败。这可以由两个工具帮助实施。一是集体讨论制度。这可以充分发挥集体智慧，避免“一人独大”的决策随意问题。二是风险推演机制。投资必定会有风险，所以在投资决策前，不能急于实施，针对风险特征与企业自身自身状况考虑多种可能结果，做到心中有数。

2、完善组织机构，严格执行内部控制制度

内部控制的要求的组织机构建设能够使各组织和人员之间的相互牵制与监督，极大地避免舞弊和腐败。

3、做好风险评级工作

风险评级工作应分为两个阶段：第一阶段是国有企业根据自己的业务特点和行业特征进行全面风险评估，建立一个企业的风险数据库，确定未来的风险管理方式和应对手段，并进行实时监控、反馈、更新。将风险化解在“苗头之中”和“未然之中”十分重要，也是投入成本最低的应对方式。第二阶段的风险管理需要突出重点，抓住首要。不同的企业对待相同的风险、同一个企业不同的时期对待相同的风险、同一个企业的不同单位对待相同的风险、同一个单位不同的部门对待相同的风险、不同的领导风格对待相同的风险态度都不一样。因此，风险管理是定制化的，要确定好风险偏好和承受度，根据风险评级的结果，有重点、有选择的开展工作。

参考文献：

[1]池国华，朱俊卿.内部控制制度能治理高管腐败吗——来自国有上市公司的实证研究[J].广东财经大学学报，2019（01）

[2]李莹.COSO 框架变革方向与我国国有企业内部控制改革[J].财经问题研究，2015（01）