成琦瑭

（中国飞机强度研究所，陕西 西安 710065）

随着我国社会主义市场经济体制的建立和完善，我国的社会经济发展经历了深刻的变革，在会计领域，会计职业道德的建设和规范是个值得十分关注的课题。改革开放以来，伴随着我国经济的快速发展，企业会计信息失真现象也屡见不鲜，从上市公司的虚假信息披露到中小型企业的会计信息失真等行为屡禁不绝。这严重危害了我国的资本市场和市场经济秩序，损害了国家和社会公众的利益，挫伤了投资者的投资热情。社会公众对会计从业人员和会计信息的信任度处在很低的程度上，包括上市公司在内的中国企业会计失真已经是危害国家经济秩序的突出问题。

一、企业会计信息失真的成因分析

1.企业内部成因

追求单位和个人经济利益尽可能的最大化，是进行会计信息失真的主要原因。上市公司通过虚假财务信息披露制造良好的经营业绩，获得投资者对企业发展能力的信心；大型企业尤其是国有企业，由于经营权和所有权的分离，经营者为了追求业绩，通过盈余管理做大经营业绩，满足对主管部门对自己的考核需求；部分企业为了获取企业利益相关方的信任，提供虚假的会计信息来满足自己的利益需求，如通过改变自己的资产状况，可以更容易地从银行获得贷款，满足企业的债权人的偿债能力期望，而中小企业通过控制减少自己的经营利润，则可以达到调节缴纳税款金额的目的。

企业的会计基础规范不健全，财务管理薄弱。从很多企业的财务管理情况分析，由于企业规模小，人员和资源投入不足，会计工作的原始记录、计量、确认等基础工作十分薄弱，在财务部门内部管理上，岗位设置不合理，导致不能互相监督和制约，缺乏科学的内部控制机制。

会计人员执行环境差，使基础会计监督失灵。由于企业会计人员往往在行政地位上受到企业负责人和财务负责人的管控，其工资待遇和职业发展前途掌握在企业领导的手中，对于工作中发现的问题，会计人员无法以自己的职业前途为代价严格地监督企业行为。在实际工作中，坚持原则而抵制企业领导错误指示的会计人员经常会受到隐形的不公正待遇，而会计主管部门缺乏有力的措施来保护履行正常监督职责的会计人员，降低了会计人员行使监督权的积极性。受这种情况的影响，导致部分财务人员逐渐地放松对会计信息的监督，甚至响应管理层的经营业绩指示，为扭曲会计信息出谋划策，成为提供虚假会计信息的马前卒。

2.企业外部成因

对企业的绩效评价体制不健全。较大规模的企业尤其是国有企业，对经营层的考核重点是将企业管理层的财务考核指标作为主要的考核标准，企业的年度财务业绩指标成为管理层绩效发放和职务擢升的重要依据。少数管理层为了片面追求自己的考核业绩而要求会计人员调节账务，产生符合自身考核利益的财务报告。因此，这种不合理的考核制度一定程度上促使了企业经营者的夸大冲动，引发会计信息失真。

会计失真的成本和收益不对称，与提供虚假会计的收益相比，其成本要低得多。这种扭曲首先体现在被审计检查发现的概率很小，缺乏对会计失真企业的即时通报机制；同时，对提供虚假会计的企业或者中介机构惩罚力度明显不够也使得违法成本很低。目前，中国会计监管部门还是主要依靠行政手段来打击会计信息失真行为，而对投资者的损失的民事补偿诉讼较少。

政府部门管控合力不足。我国现行的会计管理体制度要求政府财政部门作为财务会计的主管部门，但财政部门对企业内部的财务人员资源的使用没有直接管理权，财务人员的薪资管理和职业前景主要由所在单位管理和决定，部分企业的主管上级往往抱着管控企业负面信息的态度，维护相关企业和管理层的社会舆情，对会计信息的审核不严，披露力度不足。金融机构作为企业的信贷客户，对会计信息的监督局限于信贷决策，不可能对企业会计信息的真实情况进行公开披露；政府审计部门主要将行政事业单位作为监管对象，对企业的会计信息监管不足；税务部门对企业会计信息的监管以税收的征管为重点，主要侧重于关注税收单方面信息，对企业整体的会计信息监管不到位；工商行政管理侧重于企业的经营管理情况的合规情况，对会计信息的关注度不够。我国政府部部门对企业的监管过程中以完成自身承担的本职职能为主，存在政出多门、各有侧重，以及管控和掌握的会计信息不全面的问题。

社会监督检查力度不足。负责审计企业财务报告的注册会计师由于缺乏执法权，在会计监督方面未发挥应有的作用。社会审计机构在外部审计的过程中，注册会计师业务素质良莠不齐，执业注册会计师不足导致审计过程主要由助理会计师开展，部分注册会计师违反职业道德等因素的影响，不能客观准确地发挥对会计信息的外部审计作用。部分会计师事务所为顺应客户的请求，降低对会计信息的审计力度，甚至有的注册会计师参与企业会计信息虚报行为，为企业粉饰业绩充当顾问角色。

二、会计信息失真的危害

1.损害国家税收的正常征收

我国的财政收入主要依靠对企业依法征税，会计信息失真将会对税收征收产生严重危害。部分企业为了减少缴纳税收，编报虚假财务报表，减少收入的确认，虚报支出和费用，降低当期应纳税金额，从而减少企业流转税和企业所得税，或者出于营造虚假的企业景气做出虚增利润的情况，给税务部门的税收征收管理工作造成困难，会计信息失真将造成严重的税收征收信息扭曲。

2.妨碍会计诚信体系建设

会计从业者作为对外提供信息的编制者，关系着国家和公众的切身利益，对会计从业人员有较高的职业道德要求。会计信息失真妨碍会计诚信体系的建设，直接影响会计人员能力素质和诚信力度，造成了社会对会计人员的职业道德和诚信偏见。

3.误导投资者等信息使用方决策

投资者等信息使用者根据企业提供的会计信息分析企业的经营能力，根据企业的资产状况和经营成果决定是否对企业进行投资。会计信息失真会误导投资者等信息使用方作出错误的投资决策，严重损害投资者和债权人的经济利益。投资者根据粉饰过的财务报表做出投资的决定会造成投资严重损失，损伤投资者的利益；债权人被失真的会计信息误导，不能按期收回本息，将对出借的资金利益造成损害失。经济社会中如果会计信息严重失真，将会导致市场信号失灵，影响社会经济资源的合理配置，危害市场投资信心和融资秩序，影响经济社会的健康发展。

三、会计信息失真的防范管理措施

1.全面及时地通报会计信息违规机构

对已经发现的提供虚假会计信息的企业，监管部门要及时、全面地公开通报，并对相关的企业和责任人进行处罚。目前该项工作主要由财政部门和证券管理部门负责，从纵向来看，已经取得了较为突出的进步。目前比较权威的通报主要是中华人民共和国财政部定期发布会计信息质量检查公告，每年财政部都会紧紧围绕国家宏观调控重点和积极财政政策的实施，充分发挥会计监督的服务和保障作用，组织驻各地财政监察专员办事处对企业的会计信息质量和证券资格会计师事务所的执业质量进行检查，并发布信息通报。但从通报的信息来看，该项检查主要是以抽查为主，对会计信息失真的企业检查不全面，通报的结果涉及范围也较窄。而地方的财政部门则对企业的会计检查力度不大，每年通报的违规企业数量不多，起不到会计检查和会计监督的作用，地方的税务检查主要集中在对企业申报纳税的稽查角度，缺乏系统的会计信息检查。从今后的客观需求来看，各级监管部门对会计信息失真的通报需要做到坚决彻底，不留死角。

2.加强对涉事企业和个人的处罚力度

对主观故意提虚假会计信息的企业和个人，迫切需要各个监管部门联合执法进行处罚，加大执法的联动性。对提供虚假会计信息的单位而言，其目标是为了追求利益所致，因此对违法的企业要处以严厉的行政处罚，或者限制和禁止其经营资格，或者依法处以严厉的罚款措施，让企业的违法成本高到无法承受的地步，在执法过程中，财政、税务、工商管理和银行等部门要做好协调工作，以保证执法效果。

对发挥主要作用涉案人员，按照虚假报告过程中所起到的作用不同，会计信息造假主体可以分为决策者、操作者和协同者，会计监管部门要根据涉事人员所起到的作用和承担责任的轻重程度，对涉案人员追究法律责任。对中国的大多数企业来说，会计工作者本身的造假动机并不强烈，扭曲会计信息也往往是受制于单位领导的要求，因此在追究相关会计人员法律责任的同时，严厉追究相关决策者和授意领导的责任，从惩罚的角度震慑潜在的违法者，阻止有意虚假列报会计信息的企业的不法行为。

3.开展会计信息合规宣传教育

加强会计信息合规宣传教育，是促进会计信息质量全面提高的重要措施之一，这需要各级主管部门和各单位积极配合和支持。一是宣传会计相关法律法规。这点对于提高会计信息质量的促进作用非常重要。只有通过宣传会计法律法规，才会使全民了解会计信息的重要性，并可以参与会计信息质量的评价，从而理解、支持会计人员的工作，理解会计职业。二是倡导良好的会计质量意识。财政部门、会计职业团体、各单位都应当多方式、多渠道地宣传，倡导好的会计质量意识，将会计信息意识融入到全民的宣传教育之中，在全社会树立起重视会计信息质量的良好氛围。三是会计信息质量意识要重点从单位负责人和财务负责人抓起，对他们进行经常性的会计法规教育，使他们树立起强烈的会计责任意识，往往能起到更深层级、更有效的教育效果。

4.完善会计管理制度

防范和治理会计信息失真，必须不断对会计管理制度加以完善。企业需要明确的是，对会计制度的完善过程是不断精进过程，企业应该在建章立制的基础上循序渐进，根据管理制度的执行情况和反馈意见及时进行补充和修订。完善会计制度的可以从以下两个层面开展。首先，规范和提升会计信息的客观性和真实性，是修订企业财务规则和会计制度的前提条件，同时，在修订会计制度时要多范围地征求意见，提高会计制度的可操作性和实用性。企业在制订财务规则和会计制度时，应处理好统一性和灵活性的关系，不能与法律法规出现冲突矛盾，也不能生硬地搬用国家和行业法规。其次，企业财务部门应该定期检视已经制定发布的财务规则和会计制度，分析当前出现的新业务、新情况，消除之前未考虑到的制度空白地带，定期修订制度进行反复迭代更新，及时发布实施。

5.完善企业内部控制和监督

企业应当根据会计法规的要求，建立内部控制委员会，健全内部财务控制和监督机制，利用全面的财务控制体系和监督机制确保会计信息质量。完善内部财务控制和管理机制需要从以下两方面进行开展：首先，内部控制体系应当设立内部控制委员会，负责控制企业从原始凭证、账务处理、审批流程和财务报告整个会计流程的预警、分析和评价工作，直接向经营层负责，并具有向主管部门汇报的管道突进；其次， 实行内部控制标准化，提高内部控制的操作性，建立会计信息质量评价指标体系，设置评价指标报警值，建立评价指标偏差报告及处置程序，定期分析评价指标运行情况并提交分析报告。

6.会计职业道德的建设和规范

会计职业道德，是国家、企业和会计工作者在会计管理活动中逐步总结和形成的行为规范和准则，用来制约会计工作者、会计活动和会计信息之间的关系。加强会计职业道德的建设和规范，是提高我国会计人员能力和素养的重要内容，也是强化会计监督的重要措施。加强会计职业道德建设和规范，企业和从业人员需要从会计职业道德规范的建立和完善，推展会计职业道德的宣传教育和对职业行为开展奖惩等方面入手，引导会计工作者遵循准则，诚信为本，操守为重，注重会计业务的合法合规。

建立健全会计职业道德制度应当从以下三方面入手。一是明确会计人员的职业道德标准，职业道德标准是职业道德建设的基石。在研究制定会计职业道德标准时，要遵循我国全民道德建设的要求，结合会计法律法规的要求，还要体现会计事业发展的要求。二是我国会计职业道德制度的建设和健全，注册会计师协会、会计学会等民间组织、中介机构应积极参与到职业道德制度的制定、颁布和监督实施中去，主动完善相关制度。三是我国需要更多的会计理论和会计实务工作者加紧会计职业道德和行为会计学的研究工作，以指导会计职业道德规范的制定。

7.奖惩会计职业道德行为

奖惩会计职业道德行为，是加强会计职业道德建设的重要内容。在建立有效的奖惩制度的同时，还应做好以下三方面的工作。一是开展会计职业道德制度的检查。通过制度检查，一方面，可以了解会计职业道德制度的执行情况，发现会计职业道德制度中存在的问题；另一方面，可以了解会计人员的职业道德行为状况。二是表彰遵守会计职业道德的行为。财政部门及各单位对会计职业道德制度中出现的优秀会计人员，应当给予精神上和物质上的奖励。三是惩戒违反职业道德的行为。惩戒违反会计职业道德的会计人员，也是加强会计职业道德建设的有效措施之一，从而纯洁会计队伍，提高会计人员的整体素质。

8.加强第三方机构的审计监督

外部第三方审计机构在实质和形式上应该独立于被审计单位，遵从对会计信息开展外部审计的独立性要求。管理部门和社会各级力量应采取多种方式保证注册会计师审计工作的独立性，加强注册会计师的检查作用，发挥注册会计师的经济警察作用。注册会计师的监督作用也不仅仅表现在事后的财务成果审计上，而且还应体现在对企业财务内控的事前评估上，利用对企业内控体系的评估结果来总体判断其会计信息质量，防范由于具体审计工作遗漏项而造成的会计信息失真情况。

四、结论

会计信息是确保国民经济健康发展和社会经济稳定的重要保障, 准确性与客观性是会计信息的重要标准，随着我国社会主义市场经济的逐步完善，对会计信息提出更高的要求，因此宏观上要求各级机构打破职业隔阂联合行动，采取积极的措施防范虚假信息列报，提高会计信息质量。从企业的角度，提高会计信息质量，迫切需要致力于会计信息内控体系的建设，注重会计人员职业道德的建设，促进会计行业健康发展。