廖葱葱（副教授） 王海兵（教授/博导）

（1中山火炬职业技术学院 广东中山 528400 2重庆理工大学会计学院 重庆 400054）

一、引言

企业文化是企业在初创、成长、成熟到蜕变发展的过程中，经过日积月累所形成的共同价值观、经营理念和企业精神，它是支撑企业渡过一道道难关的企业家信念与情怀，也是企业员工处事的规矩与行为规范。预算控制文化是企业文化的一部分，是在企业整体战略规划指导下，对一段时期内的经营活动、投资活动、财务活动和筹资活动全方位、全过程和全员参与的预算安排、执行、控制与考核，由此逐渐形成的共同价值观、组织精神和行为规范的总称。传统内部控制是以股东为权利轴心，以员工为责任边界，忽视其他利益相关方权益的一种控制制度，容易造成内部管理混乱，降低企业绩效和经营可持续性。在这种制度环境下所沉淀出的控制文化是刚性的、无视人的价值，孕育着潜在的冲突与危机；人们不会真正自觉地关心企业战略，更不可能以企业战略为导向编制预算和严格履行预算职责，难以达到防范企业风险的目的。

柯虹羽等（2010）从物质、精神、制度三方面着手，提出建立“以人为本”的企业内部控制文化；王竹泉等（2010）提出以“控制结构+企业文化”的新二元论内部控制要素，构建制度与人本并举的内部控制体系；王海兵等（2011）主张构建以利益相关者为导向的、以社会责任风险管控为中心的人本内部控制战略框架；胡俏菊（2015）认为以人本思想构建企业内部控制文化将有助于优化内部环境，缓解以制度硬约束内部控制体系下存在的因漠视相关利益方权益所可能发生的冲突与潜在危机。李雪等（2020）提出人本内部控制目标就是要以马克思主义人本思想为指导，为实现企业经营效率，发挥人的主体价值和履行社会责任提供合理保障，建立刚性制度约束与柔性环境建设，优化控制流程和做好人本控制评价。

上述学者提出了要建立人本内部控制文化、人本与制度并举的内部控制体系，构建以利益相关者为导向与以社会责任风险管控为中心的人本内部控制战略框架，用人本思想优化控制环境以规避相关利益方权益冲突和潜在危机，建立刚柔相济的内部控制及其评价体系，从而为履行社会责任提供合理保障。这些学者为建立和发展人本内部控制体系与文化做出了重要学术贡献。从以上研究脉络发现，在人本内部控制战略框架下，战略预算意识的淡化和忽视会带来很多的不利影响，主要问题是财务预算与实际发生情况不符，预算资源调配作用欠缺，一旦行情突变则应急能力很弱；预算与各个部门或各责任中心结合度不高，信息不对称、预算口径不统一，缺乏业务监控流程，究其原因是员工没有建立起战略导向的内部预算控制意识，预算与企业战略结合度不高。

事实上，预算是将企业战略目标实现与各相关利益方权益保障相结合的重要工具，用预算工具对各种风险进行识别、预测、评估与控制，可以保证企业战略目标的实现。王海兵（2017）主张将预算纳入企业战略性社会责任内部控制框架，为推进企业预算控制建设和提升预算管理水平提供了理论依据和决策参考。由此可知，战略导向人本预算控制文化有助于凝聚人心，和谐各相关利益方的经济关系，保障其权益并促进企业战略目标的实现。因此本文认为构建战略导向人本预算控制文化会更有利于促进人发挥主体价值、履行社会责任和防范风险，并就此实现路径开展研究。

二、文献回顾

战略导向人本预算控制是由企业全体员工共同执行和完成的，只有全体员工充分了解战略目标与内部预算控制的重要性并主动作为，战略预算控制目标才能得以实现。战略导向预算控制环境要素最终要落实到人对预算控制的认知态度、人完成预算控制活动的能力以及人是否积极地、保质保量地完成预算控制目标的行为上，因此，构建战略导向人本预算控制文化对企业十分重要。从目前的研究成果看，对战略导向人本预算控制与企业文化之间的研究成果，可以概括为两方面：

（一）企业文化对预算控制有效性的保证作用

意识决定行为。通过打造预算控制文化，建立起全体员工预算管理意识、风险控制意识和预算执行的奖惩机制，企业会大幅减少资源浪费和无效资金投放，发挥战略预算管理的作用。王海兵（2012）认为企业可持续发展离不开员工的支持和社会认可，企业应建立“以人为本”的财务文化，并从精神、制度、行为和物质四个维度改进企业财务管理工作，促进员工、社区与企业的协同发展。吴秋生等（2015）研究发现，企业内部控制有效性与积极向上的企业文化呈显著正相关。对以上文献分析可知，企业高管价值观的取向决定着企业文化的价值取向，员工对企业文化价值观的认同程度影响着企业合规目标的实现程度，因为企业价值观与行为规范会影响到员工的行为方式，进而影响到企业战略预算控制目标的实现，构建文化“软控制”与预算“硬控制”的控制环境，离不开员工对企业战略预算目标的高度认同与员工价值实现内在动机的统一。因此，积极的企业文化能够保证内部预算控制的有效性。

（二）预算控制对企业文化的塑造作用

预算控制体系在构建与运行过程中可以塑造企业文化。预算控制与企业文化的结合既是对员工刚性制度约束与柔性精神满足的结合，也是企业风险控制和价值创造的结合。全面预算管理“指导”“约束”与“规范”全体员工的经营行为，通过将企业战略目标分解为部门目标，并将其与员工的个人绩效紧密联系在一起，既体现了员工个人价值，又起到凝聚团队的作用，因此，战略导向人本预算控制能塑造企业文化。王海兵等（2018）主张内部控制建设应从点、线、面、体、链、网、云、雾八个层级建设内部控制体系。在预算控制活动中，把握好控制时间节点、控制范围、授权、经办人员和发生金额等关键点；将关键点嵌入到研发、采购、生产、销售和物流运输环节的控制程序中，达到优化预算控制线的目的；将“业财融合”“业法融合”“业政融合”与业务、财务、法务、政策、内部控制紧密联系，以加强预算控制面；将企业愿景与企业战略、企业经营理念、企业治理架构、企业组织文化、企业风险偏好、企业人力资源政策、企业内部运营、企业外部市场网络、企业利益相关方关系管理、企业绩效评价和内部监督等有机结合，构建以核心企业为基础包含研发商、供应商、分销商的供应链预算控制体；通过控制环境、风险评估、控制活动、信息沟通和监督控制活动，形成闭环预算控制链；以预算控制链的核心企业为基础，纵向构建上下游企业内部控制系统的嵌套对接，横向构建与其他组织的资源共享、风险共担、分工合作和协同发展的企业集群，形成互利共生、共赢和有社会责任担当的内部控制网；运用云会计、云审计、云财务等的“互联网+”信息化技术构建内部控制集成云，利用物联网、人工智能和虚拟技术所产生的无边界的大数据进行数据整理与数据挖掘，构建能实时为企业决策提供准确可靠数据的内部控制体系。八个层级预算控制建设和实施过程都离不开人与人之间的沟通与协调，由此会逐渐沉淀出具有“命运共同体”特征的价值观和行为规范的企业文化。因此企业文化建设要与预算控制体系建设同时进行，在预算控制活动中形成良好、有序的人际关系，塑造出有时代感的优秀企业文化。

综上所述，学者对企业文化与战略导向人本预算控制相互作用主要体现在以下几个方面：（1）树立“以人为本”理念，将人作为内部控制的核心要素，塑造被企业、员工和社区广泛认可的企业文化，实现文化“软约束”与预算“硬约束”的协同效应。（2）营造积极向上的企业文化有利于促进企业内部控制目标的实现。（3）高管的价值观取向会影响企业文化价值观的取向。（4）将内部控制程序和内部控制各要素融入经营活动各环节，研究内部控制的发展趋势与时代特征。但是与内部控制发展相适应的战略导向人本预算控制文化建设研究较少。

三、对战略导向人本预算控制与企业文化关系的再认识

对于战略导向人本预算控制与企业文化的关系，笔者认为可以从两方面来理解：

（一）企业文化引领战略导向人本预算控制活动

1.企业文化为战略导向人本预算控制提供软环境。企业文化作为整体团队认同并遵守的价值观、经营理念、企业精神与行为规范影响着企业相关利益方思维方式和行为模式，表现在对相关利益方宣传贯彻企业愿景、战略目标以及战略目标与企业各相关利益方权益的关系。由于人的群体行为在特定的企业环境中会受到该环境主流价值取向的影响，因此有必要培养企业各相关利益方的战略导向预算控制意识，形成该内部控制环境的主流价值取向，从而影响企业各相关利益方按照主流价值观开展各项内部控制活动。由此可知，塑造优秀的战略导向人本预算控制文化来引领各相关利益方的预算控制活动非常重要。

2.企业文化促进战略导向人本预算控制的实施。战略导向预算控制活动的整个过程都离不开人，只有落实到具体的部门和人，才能保证其效果实现的可能性和有效性。通常情况下，战略预算编制的主体是战略预算执行者和管控者。企业战略预算需要各部门和各成员之间不断地沟通和协调，发现和分析预算控制过程中的问题并反馈和调整。战略预算考评是对员工业绩的考核评价，企业要根据战略预算执行者实际完成战略预算指标的情况制定合理的薪酬计划以兑现对员工的承诺，这一承诺会调动员工的积极性，保证战略导向预算控制活动取得良好的效果及目标的实现。因此，战略导向人本预算控制是基于特定企业文化确立的，必须赢得企业员工群体在文化价值观上的广泛认同才能有效实施。

（二）战略导向人本预算控制可以塑造企业文化

1.战略导向人本预算控制思想能规范员工行为。王竹泉等（2010）认为将消极的X理论人性假设和积极的Y理论人性假设结合起来，并维系其恰当的平衡才是科学、合理的假设。基于该假设，战略导向预算控制既要有刚性的约束性控制，也要有激励人的主动性、创造性的机制和企业文化。王海兵等（2011）认为现代内部控制核心是对人的控制，可以通过两种途径实现，一种是约束与规范员工作业行为；另一种是潜移默化地影响员工思想理念和行为习惯。如果战略导向预算控制合理，会激发员工的创造性和主动性；反之，则会加大员工投机、冒险和产生不道德行为的可能性。所以战略导向人本预算控制要强调以人为本，体现人的价值和激发人的内在驱动力。

2.战略导向人本预算控制思想能强化主流文化。战略导向人本预算控制机制的公平性、环境性、经济性、效率性和效果性在一定程度上决定了企业文化的主流价值取向。战略导向人本预算控制是一种量化的控制机制，它通过约束员工工作中的经济行为规范，潜移默化地强化了企业主流文化价值理念，逐渐培育出优秀的企业文化精神。战略导向人本预算控制系统具有刚性特征，基于优秀企业文化价值理念的战略导向人本预算控制，可以使企业战略与规划落地生根，促进合理分工、保障员工权益和确保企业规章制度贯彻执行。同时企业规章制度的贯彻执行又能不断强化企业文化价值观，营造积极向上的文化氛围。

四、战略导向人本预算控制企业文化的构建路径

企业战略导向人本预算控制机制是由企业决策者和管理者制定的，并从上到下由各部门责任人和全体员工共同实施而得以运行。一方面，人是内部控制的主体，决定了战略导向人本预算控制机制实施的方式，人也是实施预算执行情况监督活动的主体，以保证企业战略预算控制目标的实现。另一方面，人是内部控制的客体，战略导向人本预算控制将企业全体员工都纳入了战略导向人本预算控制运行机制，所有的业务活动都是由人按照战略导向预算控制程序要求进行的，所有的业务活动信息都反映了人在执行战略导向预算控制活动的轨迹。企业构建体现员工价值和员工认同的战略导向人本预算控制文化，服务于“以人为本”的内部控制过程，促进目标实现。企业还应建立相关制度约束企业各部门及人员的经济行为，通过内部监督和绩效考核以塑造战略导向预算控制文化。

（一）以战略导向人本预算控制的理念引导企业文化建设

1.建立企业战略导向人本预算控制文化愿景。企业要想实现战略导向预算控制目标，必须发挥人的主体性、独立性和能动性。企业要建立共同的企业文化愿景，形成大家所认同的道德观和价值观，使得战略导向预算控制目标与员工个人目标有机结合，言行上达成“共识”，目标上实现“共利”。战略是企业应对内外部环境变化所带来的威胁（风险）或机会（价值）的整体性规划。王海兵等（2017）认为基于环境和预算之间的互动关系而将战略纳入预算控制框架，为预算控制提供了新思路。企业战略导向人本预算管理目标是企业根据环境的变化而用战略目标来引导内部预算控制，评价资源的分配和运用效果以培养企业的持续竞争力；战略导向人本预算控制的目的是在环境不确定情况下，依据企业战略制定滚动预算的年度经营计划而对未来进行规划，并使工作具有可控性和风险防范性，最终确保战略预算目标实现；企业运用平衡计分卡和年度计划将内部预算控制与公司战略保持高度一致，有利于细化和落实战略预算目标，并培养员工以企业战略为导向、以人本预算控制约束经济行为，做到有的放矢、有条不紊地完成战略预算目标的意识与行为习惯。因此，企业战略导向人本预算控制可以引领文化建设。

2.强化员工战略导向人本预算控制意识。通过文化建设激发员工“向善”意识，强化自我修养与自我认同，以我国优秀传统文化影响员工和领导者的道德理念及其行为，营造基于自我约束和文化自觉的良好人文环境。要通过培训员工克制私欲、坚守理想、坚持原则、诚信正直、处事严谨、待人真诚；管理者要以身作则、以德服众，以人格魅力为员工树立榜样，营造风清气正的道德风气和战略导向预算控制文化氛围，对潜在风险防微杜渐，促成理想的事前控制。

（二）培养战略导向人本预算控制文化认同感

1.构建战略导向人本预算控制主流文化。文化认同是个体被群体文化影响的感觉，因此要建立战略导向人本预算控制文化成为企业主流文化，并将该主流文化渗透到企业各级组织及每个人，使每名员工都受到主流文化熏陶，实现主流文化引领亚文化。在构建主流文化及培养主流文化的认同感中，企业决策者应主动听取基层员工诉求，重视基层员工利益，调动基层员工的主动参与性，防范风险。通过不断地与基层员工沟通和交流获取有效信息，提高战略导向预算控制效率，赢得民心。只有重视员工诉求，才能拓宽信息来源渠道，促进各层级人员之间的信息传递，增强沟通的透明性和可理解性。管理者沟通或传递信息应该保障信息客观公正，营造和谐的人际关系和积极良好的沟通氛围，建立相互尊重、彼此信任的沟通关系，以“和而不同”的心态包容分歧，运用策略化解冲突、达成共识。

2.培养战略导向人本预算控制文化认同感路径。培养路径主要有四个方面：一要把战略导向预算控制意识融入企业核心价值观。战略导向预算控制是企业核心价值观实现的重要手段，企业核心价值观离不开企业经营计划落实和风险防范，战略导向预算编制、执行、检查和控制过程可以实现企业经营计划财务化落实，并达到防范风险的目的。企业只有将战略导向预算控制意识贯穿于企业各部门和各环节的工作中，才能对企业目标起到保障作用。二要通过战略导向预算控制打造核心品牌。从打造以主业为核心的品牌入手，将战略导向预算控制思想、方法和具体手段嵌入品牌营造相关部门以及创新、质量、安全、营销和售后服务等环节，使得每名员工都清楚认识到自己的工作行为与战略导向预算控制工作的关系，维护核心品牌。三要营造战略导向预算控制文化氛围。以人为本，努力使全体员工认同战略导向预算控制工作的重要意义并主动参与到企业战略导向预算控制文化建设中，形成上下同心、共创未来的良好氛围。四要强化领导对战略导向预算控制的责任，确定企业文化建设的目标内容和经营管理理念。战略导向预算控制工作要能沉入业务一线开展调研、规划和梳理工作，熟悉业务工作流程，用战略导向预算控制思想教育员工，并打造成企业的文化规范以约束员工行为，做到“人企合一”，推动企业各项事业发展。

（三）以战略导向人本预算控制制度与规范强化文化

1.以制度强化战略导向人本预算控制行为。企业应强化对“人”的监督与约束机制；建立战略导向人本预算控制制度，奖惩执行合理有据，员工才能正确辨识自己的行为；企业要制定明确的责任制度，才能维护秩序，治理好企业、安抚好员工安心工作。制订合理、科学和鼓励发展的绩效考评控制和激励制度。

2.以行为规范强化战略导向人本预算控制文化。强调在满足基本需求后避免不必要的浪费。要促进资源合理利用和制约管理者的行为，防止财富过于集中，为员工提供实利。企业应重视成本效益，在达到控制目标且不降低实施效果的同时，必须努力控制成本。

（四）以评估优化战略导向人本预算控制文化

企业要运用文化评估把握规律，并以联系的观点看问题，从细节中洞察万物的趋向和结果，来进一步优化战略导向人本预算控制文化。

1.以绩效衡量战略导向人本预算控制文化。企业文化对企业战略导向人本预算控制绩效产生影响的前提和基础是文化柔性；企业文化对企业战略导向人本预算控制绩效产生方向性的影响是文化刚性。刚性的战略导向人本预算控制制度下的企业文化是对绩效产生影响的前提和基础，而柔性会对绩效产生方向性的影响。在战略导向人本预算控制制度下，企业既要关注文化的强度，也要关注文化与绩效的契合度。如果绩效考核没有通过，则文化建设也不可能达标。只有文化与战略匹配，强势文化对绩效才能产生推动作用。吴秋生等（2015）以丹尼森企业文化模型结合中国企业文化设计调查问卷，研究企业文化对预算有效性的影响，研究表明员工对企业目标认同意识、参与意识、学习意识、团队意识及其对企业核心价值观认同程度都会影响企业目标的实现程度。

2.完善战略导向人本预算控制文化评估指标。王茂祥等（2017）从适应性、使命感、参与性和一致性四个维度测评了组织层面企业文化的践行度；从开放性、成长性、协作性和执行力四个维度测评了个体层面企业文化的践行度。结合有关学者研究成果与企业具体情况，选择合适的评估指标开展战略导向人本预算控制文化体系的评估工作，企业应把握以下原则：一是定期检查和评估文化建设工作进展及实际效果；积极引导各部门和员工对照评估标准开展自我改进、自我完善工作，激发企业创造力。二是根据评估结果不断总结经验、发现问题，研究分析现象背后的深层次原因并及时改正。三是选择的评估指标要具有导向性，突出关键指标，确保评估指标的可操作性，做到全面评估与重点评估相结合。四是注重评估方法的科学性，做到定量与定性研究方法相结合。五是评估与上级考核或者第三方机构评估相结合。企业要注重评价结果的有效性，善于借用外部力量和新技术应用于评估工作中，不断提高效率，更好地发挥其软约束的作用。