王 丹，张玉平

（上海交通大学a.资产管理与实验室处；b.分析测试中心，上海200240）

0 引 言

内部控制理论经历了不同的演化阶段，“要素论”和“风险论”是当前内部控制框架设计普遍采用的理论依据［1］。美国反虚假财务报告委员会下属的发起人委员会（COSO）作为国际公认的内控标准制定方面的权威机构，引导和代表着内部控制的发展趋势［2］。其在2013 年最新修订的COSO《内部控制—整合框架》中，延续了内部控制核心概念、五大核心要素以及有效性的评价标准，并强调整合框架适用于企业、政府部门、非营利组织和其他组织［3］。

继我国财政部于2012 年颁布《行政事业单位内部控制规范（试行）》（以下简称《规范》）、2015 年出台《财政部关于全面推进行政事业单位内部控制建设的指导意见》之后。教育部于2016 年发布《教育部直属高校经济活动内部控制指南（试行）》（以下简称《指南》），要求高校完善内部控制，提高内部管理水平，确保内部控制的建立和实施，标志着高校内部控制建设真正意义上进入实际操作阶段。

随着我国高等教育事业和资产规模的迅速发展，高校仪器设备规模、数量和价值持续增长，同时呈现出资金筹措渠道多元化、业务内容多样化、风险复杂化的特征［4］，也出现了风险管理理念缺失、管理机制失范、内部审计监督不力等诸多问题［5］。因此，高校以《规范》和《指南》为基础，借鉴COSO 内部控制框架理论，考虑自身特点，建立高校仪器设备内部控制体系，对于维护仪器设备安全完整、提高仪器设备管理水平和使用效益、支撑教学和科研健康持续发展具有重要意义。

1 国内外高校内部控制研究概况

1.1 国外高校内部控制研究概况

国外高校内部控制建设相对成熟，以COSO 内控框架为基础，结合自身实际情况各有侧重，均重视风险因素。①美国公立高校相对较早关注内控，以全面风险管理为导向，利用PDCA 循环（质量管理体系）进行风险识别［6］。②法国高校主要关注风险评估，内部控制程序贯穿于整个业务流程［7］。③ 日本国立大学运用分级管理、内部监督与外部监督相结合的手段，对高校人员的权责进行明确［8］。④ 新加坡高校注重精神文明建设，将廉政文化建设作为重要的考虑因素之一［9］。⑤英国大学将风险细化为八大风险，通过建立法律保障制度，防止腐败发生［10］。

我国高校在开展仪器设备内部控制建设时，可借鉴国外高校以全面风险管理为基础、关注风险评估、利用PDCA循环识别风险、明确人员权责，加强廉政文化建设，完善内控评价和监督机制。

1.2 国内高校内部控制研究概况

我国高校内部控制体系研究，自2012 年后开始逐年增多，研究方向主要是单位内部控制建设现状分析、考虑要素、体系构建和评价方法等。如① 陈留平等［11］以COSO内控框架为依据，调研江苏省45 所高校内控实施情况，并提出对策建议。② 杨蓉［12］运用COSO内控框架目标层构建高校内部控制评价体系，利用层次分析法评价目标层。③ 朱爱丽［13］从单位层面与业务层面设计高校内部控制规范。④ 赵强等［14］建立资产管理信息平台并提出内外相结合的监督方式。⑤ 王瑞柯［15］以天津10 所高校廉政风险调研数据为基础，构建四位一体的高校内部风险防控体系。

目前，对于仪器设备业务层面的内部控制建设深入研究仍然较少。

2 高校仪器设备内部控制建设情况调研

为了解现阶段我国高校仪器设备内控建设情况，依据《规范》《指南》，围绕COSO内控框架五要素设计了调查问卷，并于2018 年5 ～10 月期间，面向普通高校开展问卷调研和访谈活动。本次调研共发放问卷30 份，回收有效问卷21 份，其中16 份来自教育部属高校，1 份来自工信部属高校，4 份来自地方高校。

2.1 控制环境

（1）建设进展。受调研21 所高校均开展了资产管理内部控制建设，其中18 所高校针对仪器设备开展内控建设，进度不一，进程不理想。8 所高校已建成并实施，1 所已建成未实施，8 所正在建设中，1 所尚未开展。另外，13 所（占比62%）高校已完成相关制度建设。

（2）重视程度。内控建设整体受重视程度较高，18 所高校中44.44%的高校认为所在学校非常重视仪器设备内控建设，50%的高校认为比较重视，只有5.56%高校重视程度一般。

（3）管理体制。各高校内控建设组织部门不同，55%高校由财务处组织，其他高校为审计处、纪委、校办或国资办。各高校基本都实现了校、院、实验室三级设备管理体系，70%高校设立分管院长、实验室秘书等专职管理岗位。

（4）建设方式。18 所高校中有11 所由财务或审计部门主导，设备管理部门配合完成；7 所由设备主管部门负责完成。其中，有5 所高校委托第三方会计师事务所等机构开展内控建设。

此外，超半数高校有“管理人员配置不合理”问题，存在业务和岗位权责不明确、不相容岗位兼职等现象。约30%高校认为风险意识及重视不够。仅有3所高校定期组织内控专题培训，文化建设待加强。高校仪器设备内控环境整体尚薄弱，有较大改进空间。

2.2 风险评估

部分高校仪器设备管理是事后控制，事前没有风险评估。风险评估机制尚不健全，没有建立相应风险预警和防范，缺乏系统综合分析、定期识别及整改反馈。目前，受调研高校认为仪器设备管理中最突出的3 项业务风险（见图1）：① 处置环节，不规范、闲置设备调剂不力、实物处置存在串标风险等；② 论证环节，不充分导致不必要的重复购置、预算不合理等；③ 采购环节，招标不公，合同风险等。进口业务则被认为风险较小。此外，建档意识差、使用记录不完整、使用效益和共享率不高等风险也均被提及。

图1 高校仪器设备管理业务风险

2.3 控制活动

受调研高校中有11 所高校实施购置预算管理；10所高校进行设备使用效益评价；17 所高校建立开放共享激励机制；7 所高校通过建立处置调剂平台，盘活闲置资源；有8 所高校编制内控操作手册；7 所高校借助信息化手段推进内控实施。

2.4 信息与沟通

高校仪器设备管理中的沟通渠道不够畅通，相关部门信息交换、查询、监督存在不便。如图2 所示，大部分高校实现了资产清查、自动生成报表功能，较少实现购置论证等功能；50%以上系统实现与财务和人事系统对接，较少系统实现与房产、实验室或校外系统（进口代理公司）对接。此外，大部分高校为明确业务权责、优化审批流程等管理服务需求，正在完善或迭代信息系统中。

图2 高校仪器设备管理信息系统建设情况

2.5 监控活动

受调研高校中仅有4 所高校建立内控相关考核评价体系，5 所高校建立定期监督机制。其中，有高校还制定了《内部控制评价管理办法》、编制《内控制度评级报告》，对内控完善性、运行的有效性进行评价。高校仪器设备管理内部控制建设整体缺乏有效的监督和评价体系，不利于内控制度，尤其是控制活动的有效执行和不断完善。

综上所述，高校仪器设备内控环境尚显薄弱，风险评估机制不够健全，控制活动有待加强，信息与沟通渠道不够畅通，监督和评价有待加强。

3 高校仪器设备内部控制建设对策思考

3.1 基于COSO框架理论构建内控体系

基于《指南》和COSO内控框架理论，构建高校仪器设备内部控制体系（见图3）。单位层面内部控制是从整体上对仪器设备内部控制加以规范，为内控运行构建良好环境。应致力于形成一个科学高效、分工制衡的组织机构，科学民主的工作机制，关键岗位设置合理、人员德才兼备。可通过一系列专业理论培训、文化建设等，提升人员的业务水平、职业素养、风险意识和应对能力等。

图3 高校仪器设备内部控制体系

业务层面，主要涉及仪器设备管理中的设备配置、购置、入账、使用和处置等方面。应建立仪器设备内部控制规范体系，以内控环境建设为基础、以风险评估结果为导向、以控制措施为手段、以信息与沟通为纽带、以监督与评价为推动力，实现仪器设备安全、完整、有效，相关业务运行合法、合规，防范管控廉政风险等控制目标。

3.2 开展风险评估，编制内控操作手册

在内控现状分析、内控基础评价的基础上，重点关注重要业务和关键岗位，着力防范可能产生的重大风险。结合高校仪器设备管理实际情况遵循全面性原则、重要性原则、制衡性原则和适应性原则，明确仪器设备资产内控目标，设计内控业务流程，识别主要风险点和关键环节，确立风险应对措施，形成风险控制矩阵，编制《高校仪器设备内部控制操作手册》（简称《操作手册》）。目录如下：

（1）仪器设备管理内部控制概述：1.1 相关定义；1.2 工作目标；1.3 工作原则。

（2）仪器设备管理体系与运行机制：2.1 控制目标；2.2 组织机构与部门权责；2.3 不相容岗位分离；2.4 管理流程图；2.5 主要风险点；2.6 风险控制矩阵。

（3）仪器设备业务流程、主要风险点和控制矩阵：3.1 控制目标；3.2 业务流程图；① 预算配置；② 购置；③ 验收入账；④ 使用维护；⑤ 处置。3.3 主要风险点；3.4 风险控制矩阵。

（4）仪器设备内部控制评价与监督：4.1 内部控制评价；4.2 内部控制监督。

（5）仪器设备规章制度汇编：5.1 政府法律法规；

5.2 高校规章制度。

3.2 多措并举完善管理薄弱环节

通过风险识别发现管理漏洞，不断改进管理举措，降低仪器设备管理风险。① 加强设备购置可行性论证是实施风险事前控制的一个重要举措，应从欲购设备的教学科研服务需求、在校内同类设备已有情况、使用情况、运行维修费落实、人员配备、效益预测及风险分析等方面，综合考察购置的必要性、先进性和适用性。②建立高校间“共享专家库”及考核机制，解决设备购置论证、采购评标、处置论证等环节，专家不公、不专等风险。③依据设备采购“大数据”判别需求量较大的通用类设备，为其构建线上竞价平台，增加采购透明度，降低成本、提高效率。④ 针对大型设备验收及售后服务不力的现实，强化履约验收程序和供应商管理，保证采购质量。⑤ 建立仪器设备调剂平台，提升设备使用剩余价值；采用竞价、拍卖相结合的分类处置方式，降低处置风险。

3.4 内控理念融入信息化建设

通过不断完善资产管理信息系统，将内部控制理念、原则运用到仪器设备管理的关键环节，构建管理闭环，完善监督管理机制。① 通过流程约束，减少人为因素的随意性。②依据分级管理需求，遵循不相融岗位分离的原则，有针对性地设置岗位权责，设定分类授权和分级审批，实现相互制约、相互监督的工作机制。③提升信息流转的准确性，降低错误率。④ 通过可视化界面，动态掌握管理业务进程和统计数据，提高业务处理的及时性，充分挖掘数据价值，以提供科学、合理的决策支持和风险预警。⑤打破信息孤岛壁垒，与财务、招标、公房、人事等相关部门建立信息交互，提高信息沟通的效率，降低沟通的时间成本，保证各环节的有效衔接和高效运行。

3.5 实施内控评价和监督

（1）内控自评。制定仪器设备自查评定表，每年度对仪器设备内部控制建设情况和实施成效开展自我评价，分析存在问题和风险，提出整改措施与风险应对计划，形成自评报告，有利于完善仪器设备管理，提升内部控制体系健全性和有效性。

（2）内控监督。校级仪器设备管理部门定期对院系、实验室实施抽查、监督，尤其是部分下放权限的执行情况。同时，定期向校内审计监察部门汇报仪器设备管理风险防控工作，听取其对进一步完善风险防控工作的意见和建议，积极推进整改方案，并在下次汇报中将落实情况纳入汇报重点。

4 结 语

高校仪器设备全生命周期管理内部控制建设，可围绕控制环境、风险管理、控制活动、信息与沟通、监督五个方面，从单位层面和业务层面，完善制度建设，明确岗位职责，加强理论培训，梳理业务流程风险，抓住关键环节，强化风险评估，借助信息化手段，优化资源管理模式，构建监督和评价体系，提升仪器设备使用管理水平，有效防控风险。