武晓璐

摘要：审计意见是注册会计师对被审计单位财务报告编报和重大方面信息反映公允性给出的评价结论，对于企业有着举足轻重的作用。本文对财务指标、盈余管理、事务所规模、公司治理、内部控制、年度报告披露时间以及法律法规建设对审计意见的影响进行理论分析，明确盈余操纵、财务数据粉饰、内部控制体系缺陷等一系列问题，提出这些影响因素对审计意见影响的正负相关性的研究论断，从而有利于投资者可以得到相对客观真实的财务数据信息进而进行理性的投资决策。

关键词：上市公司;审计意见;影响

一、审计意见影响因素分析

（一）内部因素对审计意见的影响

1.公司财务状况对审计意见的影响

财务指标是注册会计师对企业审计风险进行职业判断的重要指标。理所当然，当企业财务状况良好的时候，向外界披露会计信息的意愿会更加强烈，上市公司为进一步吸引投资者与债权人的投资，必然会竭尽所能粉饰公司业绩，将最好的一面展现给大众。而当公司出现财务危机或者资金周转问题时选择尽量延长报告期限甚至隐藏实际经济情况。审计师在成本效益原则的基础上，更容易对这类公司出具非标准审计报告。并且，大量研究表明：负债杠杆越高的公司越容易获取非标准意见审计报告，而资本回报率以及净现金流量高的公司易被出具标准审计意见。因而，可以大体得出结论：财务状况越好，非标准审计意见的出具概率越小。反之，则被出具非标准审计意见的概率较高。

2.盈余管理对审计意见的影响

在上市公司填制的报表中，盈余管理是财务数据的完整性和真实性的重要影响因素，进一步对于投资者的决策有重要的指导意义。注册会计师审计作为控制财务信息真实性、合法性和公允性的一个有效手段，对财务信息的审计和评价具有非常重要的作用。国内研究者采用截面修正的Jones模型对上市公司的盈余管理程度进行计量，通过描述性统计、相关分析和回归性分析等方法总结出如下论断：上市公司的盈余管理行为对注册会计师出具的审计意见类型产生影响，盈余管理程度越高，被出具“非标”的概率越高，从中我们还可以得知，注册会计师拥有了一定的职业判断力，能够对上市公司的财务状况、经营状况等做出一定正确的判断，说明注册会计师审计具有一定的参考价值，应该引起投资者的注意。所以，我们可以基本得出结论：盈余管理程度与被出具非标准审计意见的几率呈现明显的负相关性。

3.年度报告披露时间对审计意见的影响

根据信号传递理论，上市公司年度报告披露时间可以帮助投资者判断审计报告的类型。上市公司对外出示年度报告的完整性、准确性、合法性、客观性、及时性是投资者进行投资决策的重要依据。在世界各国不同的会计体系下，财务报告的及时性的重要标志之一都是良好的公司治理。国内学者曾2001-2009 年我国上海和深圳两市上市公司进行了实证分析，发现被出具标准无保留意见审计报告的企业比被出具其他类型审计报告的企业大概提早11 天进行年度报告披露，而当上市公司已经进行了比较好的盈余管理并且被出具了标准无保留意见审计报告，那么该企业相比其他被出具标准无保留意见报告的企业会延迟披露年度报告。因此，我们可以得出这样的结论：年度报告披露时间与被出具非标准审计意见的可能性呈现正相关性关系，即：年度报告披露越晚，越有可能被出具“非标”。

4.公司治理对审计意见的影响

在一个公司治理结构相对完善的企业里，可以更加有效的防止战略决策方针层面出现重大失误。在这样的良性循环下，公司内部各个阶层之间必然会避免发生利益冲突，可以提供更加充足的人力、物力、财力支持用于产品更新换代、技术引进、市场营销以及拓宽投资领域，企业效益必然能够得到更进一步的提高，降低企业财务风险与经营风险，财务报表反映的数据会更加吸引投资者，财务舞弊的动机也随之降低。在此基础上，注册会计师出具“非标”审计报告的概率会比较低。国内学者曾对2009-2010年我国上海和深圳两市的A股上市公司进行实证研究，采用Logistic回归分析法实证分析了企业的公司治理结构与审计报告类型之间的相关性，研究结果表明：公司治理结构越完善，企业效益及员工幸福感也会随之水涨船高。其持续经营能力就越强，财务数据对外披露会更加吸引投资者进行投资，其年度财务报告就会被出具标准审计意见。因而，我们可以得出这样的论断：具备良好的公司治理环境，被出具“非标”审计报告的概率比较小。

5.内部控制对审计意见的影响

内部控制是企业为了提高经济效益，保证财务数据的真实客观性，实现企业经营战略目标，保证企业经营正常运转，而在企业内部采用的一系列调整和控制的方法及手段。内部控制系统完善是否可以对财务信息的客观完整性产生重大影响。国内研究者选取了2009 年度在我国上海和深圳两市被出具“非标”审计报告的 118家上市公司，结合行业特色及企业规模等因素选取被出具标准审计报告的另外118家上市公司进行匹配，分别创设两个logistic模型，对公司内部控制系统及内部控制的五要素与審计意见的相关性关系进行了系统的实证研究和理论研究，得出结论：公司内部控制系统越完善，被出具“非标”审计报告的几率越小，其中内部控制五大要素中的风险评估、信息与沟通、监督三个要素也与非标准审计报告的出具呈现负相关关系，而内部环境与控制活动两大要素由于客观原因与审计意见的类型不存在显著相关性。因而，我们可以基本这样认为：非标准审计意见与内部控制信息的对外披露以及公司内部监督结构呈现显著的负相关关系;非标准审计意见报告与外部监督结构呈现正相关关系，但关系却没有那么显著。笔者通过对上述研究结果的分析，可以得出这样的论断：公司内部控制系统越完善，被出具“非标”审计报告的几率越小。

（二）外部因素对审计意见的影响

1.会计师事务所规模对审计意见的影响

相关部门于2000年和2007年先后两次采取各种措施推动我国证券资格会计师事务所以吸收、合并等方式扩大事务所规模，实现市场结构优化。就专业胜任能力而言，大事务所拥有更多的资源，可以进行更多的知识投资，并且能够投入更多的资源来实施审计测试，因此，其发现问题的能力更强。就独立性而言，大事务所抵抗某个客户的能力也显著高于小事务所。国内研究者以财务重述公司为样本，探讨了审计重要性水平、事务所规模与审计意见之间的关系。研究发现，重要性水平影响审计意见的类型，超过重要性水平的错误更容易被出具非标意见;不同规模的事务所对重要性水平的执行标准是有差异的，规模大的事务所对超过重要性水平的错误更加敏感，“大所”在执行审计业务时，对超过重要性水平的错误报表更容易出具非标意见。笔者可以得出这样的结论：会计师事务所规模越大，出具“非标”审计意见的概率更高。

2.法律法规建设对审计意见的影响。

会计政策与审计准则处在不断地更新换代中，如果相应的法律法规不能与时俱进，就会进一步影响注册会计师的职业判断能力，无法做到更进一步的有法可依。根据国内外学者对于法律法规建设对于审计意见的影响，可以基本得出结论：虽然法律法规建设与审计意见的类型没有必然的相关关系，但对于审计意见的出具有重要的指导意义，即：法律法规建设越完善，审计意见的出具便更具有独立权威性！

二、改善上市公司审计意见的政策建议

（一）关注公司财务状况

注册会计师可以在对财务数据整体进行把控后，通过短期偿债能力、资产营运效力以及资本结构构成这三个重要指标得出审计意见类型，出具相对应类型的审计报告。

（二）提高注册会计师的职业判断能力

注册会计师应该对企业的盈余管理结构及盈余操纵现象保持高度的职业审慎性，提高职业自主判断能力，将由于盈余管理的相对主观性对于财务数据的客观真实性的影响降到可控范围，确保可以出示能够客观反映企业营运状况的审计结论。

（三）加强内部控制管理

建立健全企业内部控制制度，构建良好的动态内部控制组织框架，进而形成相对科学完整的决策、执行以及监督体系，以降低财务舞弊和盈余操作风险，进而提高企业经济效益水平，增强其风险防范能力。

参考文献：

[1]白宪生，高月娥.关于上市公司财务指标对非标准审计意见影响的研究[J].工业技术经济，2009 （06）：145-150.

[2]朱德胜，魏凤.盈余管理与审计意见的相关性研究—基于我国A股市场的经验数据[J].财务与会计，2009 （04）：43-46.

[3]CliveLennox.Do Companies Successfully Engage in Opinion Shopping？ Evidence from the UK[J].Journal of Accounting and Economics，2002 （03）：321-337.