彭源波 陈辉 彭薇

1 桂林航天工业学院 继续教育学院，广西 桂林 541004；2 桂林航天工业学院管理学院，广西 桂林 541004 3 杜伦大学 商学院， 英国

通讯作者：陈辉，男，湖南涟源人。副教授，硕士。研究方向：公司财务与绩效研究。

绩效预算是以绩效目标为导向、以项目成本支出为衡量标准、以业绩评价为核心的一种预算管理体制，其目的是通过公共支出的绩效目标，建立预算绩效评价体系，逐步实现财政资金从目前注重资金的投入管理转向注重对支出效果的管理。绩效预算改革要解决的是根据什么投入、如何运用、效果如何等问题。部门预算解决的是资金往何处投、怎么投的问题。现阶段实行的预算绩效评价解决的投入的资金怎么用、效果如何的问题。因此，绩效预算被看作是预算管理的远期目标，预算绩效管理是实现部门预算向绩效预算管理的过渡阶段。

我国行政事业单位2000年起编制部门预算，这是预算管理的开始。近20年来，部门预算不断规范和成熟，政府不断推出配套的政策和制度，比如，国库集中支付制度、政府采购制度，实施财政支出绩效评价等。2018年，党的十九大提出了 “全面实施绩效管理”要求，财政部不断加强实施预算绩效管理的顶层设计，提出力争用3～5年时间基本建成全方位、全过程、全覆盖的预算绩效管理体系，实现预算和绩效管理一体化。2019年，财政部发布了《中央部门预算绩效运行监控管理暂行办法》，对中央部门项目的及时性、合规性及有效性进行绩效监控。这些法规和措施的推行，标志着我国以结果为导向的预算绩效管理模式不断推进。实施绩效预算是政府治理方式的深刻变革，是建立现代财政制度的需要，其目的是为了提高对公共资源的配置效率。目前，我国社会经济发展呈现出新的特点，从社会发展来看，十八大、十九大提出要不断推进国家治理体系和治理能力现代化建设，深化财税体制改革。从经济态势来看，经济增长速度放缓、经济结构调整升级、投资拉动向创新驱动转型。我国行政事业单位，无论是从机构层级、人数还是资金规模来看，都是一个庞大的数字。在新常态下，要求提高预算管理的科学化、精细化水平。部门预算的实施是预算管理改革的起点，预算绩效评价及监控的完善是预算改革的不断深化，绩效预算的最终实施是预算改革的目标。从这个意义上来讲，我国的预算管理改革正处于一个从部门预算到绩效预算的过渡时期。

1 绩效预算是新常态下预算改革的需要

1.1 绩效预算的应用

绩效预算管理区别于部门预算管理，主要在于它将市场竞争机制引入到行政事业单位预算管理，使行政事业单位预算的编制、执行和调整始终围绕绩效展开。部门预算主要侧重于对资金的分配，而绩效预算根据最终产品来编制预算，纳入绩效预算的资源使用需要立项、编制、审批、执行、监督、差异分析和考评等程序，把资源的分配与单位的管理或绩效联系起来，通过设定绩效目标并进行绩效评价提高行政事业单位管理水平或直接把绩效评价与预算分配挂钩，从而降低预算风险，形成自我约束、自我管理的管理信息控制系统。它是我国预算管理改革的远期目标，具有战略性、资源优化配置性、系统性、“标杆性”等特点。

一个有效的绩效预算管理系统依赖于战略规划、绩效度量以及绩效管理等因素。首先，战略规划界定出需要度量的绩效。对于政府来说，根据战略规划来编制预算可以提高公共资源的利用效率，减少资源的浪费，比如，广西根据其中长期教育发展规划提出一些让高校竞争的项目，进而设计出可以衡量项目绩效的指标，可以实现教育资源的合理分布，减少学科、专业重复布局和无效设置。对于行政事业单位来说，绩效预算应以其战略目标为出发点，为单位战略实现提供服务，绩效预算编制中应注意短期预算指标和长期发展战略相适应，并努力使各期绩效预算相互衔接，高校正在推广的滚动预算可以帮助实现这一目的。其次，绩效度量和管理为绩效预算编制提供有效可靠的绩效信息和绩效监督，从而使得预算分配更加合理化。绩效度量应该是多方位的，比如，投入、产出(包括质和量)和结果，应该是一套指标而不是单一指标。绩效管理是绩效预算改革取得成功的必备条件。通常，政府以成效为管理目的，也会以此进行预算分配，当绩效信息被用于强化政府管理时，绩效管理逐渐形成。

在过去30年间，大多数经合组织(OECD)成员国家的公共部门预算编制和管理重心已经从投入转向产出，接近一半的成员国，绩效成果信息被政府机构和部门用于内部设定项目优先顺序和分配资源。瑞典对大学教育的预算拨款就和绩效直接关联，比如以通过考试或完成学业的学生数量为基础。在英国，则是在预算过程中运用绩效信息来设定和评估预算方案。但在我国高校，目前编制管理是人员经费拨款的主要依据，在限编、缩编的情况下，编制已不能反映大学的人员经费需求，也不符合各高校发展的需要，因此在高校实行绩效预算也是符合推进高等教育综合改革的需要。

1.2 新常态要求行政事业单位实行预算绩效

新常态下，我国经济呈现三个显著的特征：一是增长速度放缓，在今后较长时期内增长速度将维持6%～8%；二是经济结构不断优化，第三产业消费需求比例上升；三是从投资拉动转向创新驱动，2018年我国数字经济规模突破31万亿元，同比增长17.65%，对GDP的贡献率超过60%。我国经济的新常态在财政方面表现为我国财政收入依靠GDP超高速增长的局面趋于结束，通过增量来调整财政支出结构已变得捉襟见肘。在财政资金的使用上，由于体制机制不健全，一方面，资金分散、管理“碎片化”现象突出，有的领域存在大量闲置资金；另一方面，许多重点工作却缺乏资金保障。在新常态下财政管理的重心应该转移到盘活现存量、优化结构上来，要降低行政事业单位的行政成本，提高资金的支出效率，因此更需要通过绩效预算来优化公共资源使用和配置结构。

2011年，财政部发布了《关于推进预算绩效管理的指导意见》，并于2012年印发了《预算绩效管理工作规划(2012-2015)》，提出了部门预算向绩效预算转变的设想。2013年，财政部出台了《预算绩效评价共性指标体系框架》，统一规定预算评价的共性指标，形成完善的绩效评价指标体系。2014年8月全国人大通过了新《预算法》，首次明确了公共财政预算收支的绩效管理要求，为传统预算向绩效预算改革奠定了法理基础。此外，财政部下发了一系列的绩效管理规范，包括财政支出绩效评价管理暂行办法、部门支出管理绩效综合评价方案、预算绩效评价共性指标体系框架及中央部门预算绩效运行监控管理暂行办法等。这些文件和规范的实施，主要目的是在原有部门预算管理的框架下，增加绩效管理的内容，逐步把绩效管理的理念、方法和技巧引入到预算管理过程中，从而为下一步绩效预算改革创造条件。

2 我国预算管理过渡阶段现状及存在的问题

2.1 实施部门预算的现状

部门预算是行政事业单位根据《预算法》及有关政策规定编制，逐级上报、汇总，由财政部门审核并经立法机关批准实施的涵盖行政事业单位各项收支的综合财政计划。对财政部门来说，行政事业单位的部门预算是资源分配、项目管理、决算评审的重要依据；对行政事业单位来说，部门预算是内部资金安排、支出控制以及业绩评价的基础。部门预算实施以来，编制方法、内容随着经济体制改革和财政管理体制改革不断深入而逐步完善。从编制方法看，部门预算最先采用零基预算，第一次把西方管理会计中的预算管理理念融入我国的预算管理，发展至今，一些行政事业单位，例如教育部直属高校开始推行滚动预算。从内容看，部门预算支出最初按经济性质分类，而新《预算法》要求在按功能分类的基础上再按经济性质分类，使支出更加细化，归类更为清晰，宏观上有利于对全国财政支出的汇总和分析，微观上也有利于对预算单位支出的去向和用途进行分析。此外，为了方便预算的批复与执行，部门预算编制的时间都有提前的趋势，也相继出台了作为部门预算的配套改革措施的国库集中支付制度和政府采购制度。

部门预算取得了阶段性成果，但也存在不少问题，其表现在：一是当前预算分配仍然以“基数”或“基数加增长”的方式为主，在定额标准不科学的情况下容易造成经费分配不公平；二是预算模式仍然是“投入式”，重分配，轻效益，对于资金使用绩效、有效配置关注不够；三是预算编制的“短视性”，行政事业单位在编制时既不考虑经济社会发展需要，也不考虑与单位的长期战略目标挂钩；四是对资金使用效益关注度不够，容易造成两方面的问题，一方面是部门预算一旦批复即成定局，财政和单位对资金的使用效益不甚关心；另一方面是出现“重预算、轻决算”的情况，在实施部门预算前，行政事业单位是无预算，重决算，现在是走向另一个极端：重预算、轻决算。很多单位在部门预算中，项目支出预算做得很详细，而在决算时，对项目支出的对比情况很少涉及。

2.2 预算管理过渡阶段存在的问题

实行绩效预算改革，要具备一定的条件，主要有以下四个方面：一是要建立绩效预算运行的框架体系，具体包括制订年度绩效计划、定期提交绩效报告、组织绩效评价、反馈绩效评价结果等；二是预算单位管理者拥有更多的自主权，以提高资源配置的效率；三是有完善的问责机制，强化管理者的责任；四是重视项目成本核算。传统的收付实现制往往通过提前或推迟支付现金来操控预算年度的收支，直接影响到支出核算的准确性。事实上，在部门决算的评审中发现，不仅行政事业单位如此，财政部门亦如此。

目前，我国绩效预算管理工作整体上还处于起步阶段，“重分配、轻管理，重支出、轻绩效”的思想在一定程度上存在，在预算的编制、执行以及决算中忽视预算绩效。预算绩效管理的基础工作薄弱，绩效指标体系、信息管理系统、会计人员队伍以及专业绩效评价机构建设等相对滞后，并且难以调动预算单位和财政部门内部的积极性，全社会还没有形成普遍的共识和合力，作为预算改革的过渡阶段，归纳起来主要的问题表现在以下三个方面。

一是相关制度和预算项目管理方案尚不健全、预算透明度低。审计署在发布2014年中央预算和财政收支审计工作报告中指出：预算管理体系不够完善，财政管理方式还不能完全适应，预算公开力度和规范化程度都有待于提高，比如，预算下达不及时，对一些事项的编报不规范，预算编制和执行不严格。这几年政府陆续制定和发布了一些法律法规，但问题仍然不少，比如，《预算绩效评价共性指标体系框架》中对绩效评价的共性指标做了规定，但是个性指标及各指标所占的权重并没有提出指导性的意见。2019年，《中央部门预算绩效运行监控管理暂行办法》，其绩效监控的范围有限，只是涵盖了中央部门一般公共预算、政府性基金预算和国有资本经营预算项目支出，对各地财政部门的项目支出并未提出监控的措施。绩效预算管理改革是财政管理方式的改革，是一个自上而下的变革。首先，政府和立法机构要高度重视，密切协作，共同参与建立绩效目标设定、绩效评估的过程，通过法律手段激励绩效预算的推行。

二是我国目前的预算分配是典型的“投入式”预算，既影响资源的配置效率，也影响问责机制的实现。财政部门主要职能是分配现有的资金、追加多余的资金以及满足预算单位的资金需求，对于资金的绩效，心有余而力不足。预算单位在预算编制时，没有把项目支出预算和发展规划挂钩，在预算的执行过程中，没有绩效评价的标准，单纯以完成预算为目的，对资金的使用效率无须关心。审计署对财政存量资金的审计中发现，法定挂钩事项支出预算刚性增长，资金闲置量大，如到2014年底中央本级科技支出在财政部累积结转426亿元，超过50%结转5年以上。预决算差异较大以及资金沉淀等问题，暴露了我国预算管理缺乏约束力。2018年11月，财政部提出要全面推进预算绩效管理工作，分两个阶段，即在2020年和2022年，分别在中央、省级部门及县级层面基本建成全方位、全过程、全覆盖的预算绩效管理体系，要真正做到“花钱必问效、无效必问责”。时间表是定出来了，便要落实到位，任重道远。

三是没有推行权责发生制。收付实现制忽视成本的真实性和完整性，比如对固定资产不计提折旧，直接影响到费用核算的完整性。事实上，我国对行政事业单位是否实行权责发生制长期摇摆不定。新《预算法》规定“各级预算的收入和支出实行收付实现制”，事业单位会计制度规定“事业单位会计核算一般采用收付实现制；部分经济业务或者事项采用权责发生制核算的，由财政部在会计制度中具体规定”。2017年1月实施的《政府会计准则——基本准则》指出，政府会计中，预算会计实行收付实现制，财务会计实行权责发生制。但权责发生制在政府会计中的应用还存在许多问题，比如政府会计主体界定不明确，权责发生制适用的综合报告制度界定不准确等。权责发生制将确认的成本和预期的绩效进行正确的配比，适应以产出为导向的绩效预算改革的需要，有利于行政事业单位管理者正确决策，也有利于上级部门落实问责制。会计原则应用的推进还有待于不断规范和完善。

近年来，我国政府和各级财政部门在预算绩效管理方面采取了很多措施，也取得了不少成效，为部门预算向绩效预算过渡创造了良好的条件。绩效预算改革的核心是重构预算管理关系，把预算管理引入到注重效益发展轨道上来。从部门预算到绩效预算改革应该是一个渐进的过程，而不是一个突变的过程。将管理重心从事后的绩效评估转向事前的绩效评审，完全可以带动预算关系调整，激活并加快绩效预算改革。

3 部门预算向绩效预算有效过渡的建议

从2011年起，财政部开始制定部分行业的绩效考评管理办法，并组织部分中央部门开展预算支出的绩效考评工作，地方政府也出台了一系列的绩效考评工作规范。无论是理论界还是实务工作者，一方面是研究预算绩效评价体系，另一方面是探索绩效预算改革，包括探索改革框架、改革障碍以及实施路径等。从这些规范中可以看出绩效预算与预算绩效评价的关系，预算绩效评价要立足于部门预算的现状，要加强评价体系的清晰度和可操作性，同时要面向绩效预算改革的需求，密切结合部门预算管理流程。

部门预算向绩效预算的有效过渡可以从效率和效益两个方面来理解：一是从时间上来看，尽快缩短过渡阶段的时间，比如，我国财政部门可以规定一个时间表，把这个过渡阶段这为5～10年时间；二是从预算管理方法的衔接来看，过渡阶段的一些措施要有成效，要起到提高财政公用资金的使用效益、降低行政事业单位行政成本的作用。要实现从部门预算向绩效预算的有效过渡，需要通过逐步形成预算绩效评价体系来促进预算编制思路的转变，如图1所示。

图1 部门预算与绩效预算的有效过渡图

首先预算目标应从部门预算的“重投入”向关联绩效目标转变，进而使用科学准确的绩效指标作为预算内容编制的依据，并且运用合理的绩效分析方法对预算执行进行过程控制，使得预算执行与绩效结果相联系。当然，要保证有效过渡，最根本的是需要体制机制的转变，再加上合理方法的运用，因此可以归纳为通过以下四个方面来实现。

3.1 建立与绩效预算改革相适应的体制机制

绩效预算与部门预算的根本区别在于对绩效的关注。无论是预算绩效目标的设定、预算绩效指标的选择还是预算绩效的考核都依赖于体制机制的建立。目前我国预算管理的现实情况是，部门预算是人大批准，财政部门对预算单位批复下达；预算决算也要经人大评审，但尴尬的是，由于没有一套完整的绩效评价体系，人大无法对预算单位的预算绩效发表意见，甚至财政部门也只能通过预算单位的主管部门转达对部门预算决算的评审意见。这就需要建立预算绩效管理的体制机制作为实施基础。

首先，要加强法律法规和规章制度建设，规范预算编制、评审和决算等工作。在法律法规建设方面，在《事业单位会计制度》实施一年后，财政部修订了《高等学校会计制度》等规章制度，全面推进权责发生制的综合财务报告制度。在预算评审方面，人大财经委员会负责预算绩效评审工作，对于绩效与预算差异很大的项目支出有权要求预算单位做出解释并提出整改措施。其次，预算绩效目标的设定，要适应社会经济发展规划与目标的需要，要与预算单位的发展规划与定位相吻合。2018年，绩效目标在中央部门本级项目和中央对地方的转移支付中已基本覆盖，绩效目标在预算批复的同时下达，强化预算单位的主体意识。

在绩效预算改革中，管理体制上应该采取自下而上的方式，而在实践方法上则应采取自下而上归纳总结的方式，只有这样才能发挥基层预算单位的主动性与积极性，探索和建立一套适应我国经济新常态的预算管理体系。

3.2 优化预算编制方法和程序

对绩效预算的实施，财政部门制定项目绩效预算编制办法，建立项目支出的评审制度，建立项目库，考核具体项目的效益，通过项目评审来优化部门预算，项目评审可以采用财政、主管部门以及专业评审机构参与的方式，各预算单位根据项目绩效预算编制办法和项目库编制年度项目预算。例如，近年来，广西推出“强基创优计划”，体现了绩效预算改革的思路。政府以工程项目的形式，设计了8大工程26个项目，支持高校按照学校事业发展规划和定位规划，加强与社会经济发展结合紧密的特色学科专业建设，提高整体办学水平。“创优计划”经费通过竞争方式分配，改革财政投入方式，将高校生均拨款水平、拨款档次与“强基创优计划”的实施效果相挂钩，提高财政资金的引导和杠杆作用。对计划的项目建立年度检查、中期检查、绩效评价和考核淘汰机制。

此外，政府要加强信息技术、会计核算系统等方面的建设和规范。绩效的信息系统，包括数据采集、核实、分析和报告，开发和维护的成本也会很高，财政和预算单位要通过建立子系统对绩效数据进行维护和跟踪。在会计核算系统方面，通过改进行政事业单位会计制度推动绩效预算改革。

3.3 对基层预算单位进行全覆盖的绩效评价和监控

前面讲到，绩效评价是绩效预算的核心。绩效预算是自下而上编制的，对基层预算单位的预算绩效评价十分重要。随着绩效预算管理的不断深化，绩效评价和监控工作也全面铺开。从2016年开始，我国政府建立了重点绩效评价常态机制，每年有针对性选择重点民生项目和重大项目进行绩效评价。而且在评价之前，要求预算单位实施绩效自评。应当建立多层次的绩效评价体系，除了财政部门开展预算单位整体绩效评价，还可以委托第三方机构参与绩效评价。推动预算绩效水平不断提高，全方位、多维度地反映财政资金的使用效益。

在绩效评价的同时，不断扩大绩效运行监控范围。绩效监控内容包括绩效目标的完成情况、预算资金的执行情况、重点政策和重大项目延伸监控等，在实际工作中，强调绩效评价和结果的运用，一方面加大信息公开力度，发动全社会力量参与绩效管理，另一方面通过监控，通过反馈信息，使预算单位发现薄弱环节，及时堵塞管理漏洞，纠正执行偏差。

3.4 加强管理会计方法的研究和运用

楼继伟(2014)指出“管理会计也广泛应用于我国行政事业单位财务管理实践之中，比如，从上到下的绩效预算，预算执行中的有效控制、制定效益目标、明确责任控制、制定绩效考核清单……”。全面预算管理是管理会计的重要内容，部门预算是管理会计在行政事业单位的具体运用。绩效预算改革，首先是观念的解放，行政事业单位会计部门要从提供信息、分析问题转变为解决问题，要从反映价值转向通过预算管理创造价值，服务于财政科学化、精细化管理要求。其次便是方法的更新，以大数据、云计算为特点的当代互联网改革，直接冲击了传统的会计组织方式和会计核算方法，行政事业单位会计改革应该不断适应这种变化，体现预算管理的信息要求。

绩效预算改革是一项长期的任务，预算单位必须重视机构的设置和人员的配备。传统的管理会计主要是针对内部环境进行决策、控制及绩效评价的，忽视了长远的战略目标以及核心竞争力的培养。把管理会计和高校发展战略结合起来，运用财务信息和非财务信息，在绩效预算改革中充分发挥管理会计的作用，有助于发挥绩效预算的作用。

在预算的编制和执行过程中，可以研究和借鉴管理会计的许多方法，如责任会计、本量利法对预算、决算进行综合分析，发现存在的问题，规范管理，提高绩效预算的编制水平和执行力，加强对财政资金的监管，提高其使用效益。但目前，我国管理会计人才匮乏，预算单位管理者对管理会计重视程度不够。管理会计方法的运用还处于一种自发无序状态，信息化支撑也不足。这要求我们利用绩效预算改革的契机，发挥主动性和创造性，把管理会计的方法运用起来，为预算改革的顺利推进创造条件。