刘玲玲

【摘 要】 近年来，獐子岛屡屡发生扇贝跑路、死亡事件。对于投资者和债权人而言，其事件的真实性无疑是他们最为关心的。造成审计失败的原因有很多，而大华会计师事务所在审计过程中，并未能很好的履行审计职责。本文从审计主体的角度来分析獐子岛的审计失败事件。

【关键词】 獐子岛 审计失败 审计主体

一、审计失败

（一）审计失败的概念。在《审计》一书中，审计失败的概念被定义为注册会计师在审计过程中未能严格遵从准则要求给出了错误意见。目前，学术界对审计失败存在着不同角度的诠释，尚未形成统一的定论。通过对相关文献的分析，可以将审计失败的概念总结为以下两种：一是审计过程失败论。这一理论将审计失败定义为被审计单位的财务信息有中重大缺失或错报或者出现了财务舞弊现象，而审计人员在审计时没有完全遵守审计准则的要求，存在过失或者欺诈的行为，而出具了不当的审计意见。评价是否审计失败时，要考虑审计人员在审计过程中对审计准则的遵守情况。二是审计结果失败论。该理论将审计失败定义为：被审计单位的财务信息有中重大缺失或错报或者出现了财务舞弊现象，而注册会计师出具了不当的审计意见。对审计失败的界定不仅要关注审计过程中审计人员对审计准则的遵守情况，也需要确定事务所是否有出具不当的审计意见以及有无达到审计目标。

二者的区别在于，审计结果失败论更关注结果，而审计过程失败论更关注过程。审计结果失败论只注重审计意见对被审计方的实际经营情况是否一致，而审计过程失败论在关注结果的同时，更关注审计过程中，审计人员是否严格执行了审计准则。

本文所探讨的审计失败，更偏向审计过程失败论。

（二）审计失败的原因。对审计失败的原因，可以从审计主体、审计客体和外部环境三个方面进行分析。

1、审计主体。事务所的审计质量出现问题为企业舞弊提供了便利。一是在审计过程中出现的审计程序不当、审计证据的获取不足是导致审计失败的直接原因。二是事务所出于对利益的考量，节省成本、简化审计流程;或者是是事务所内部沟通不畅等因素也会导致审计失败的产生。三是审计单位在审计过程中对审计风险的控制不足也会导致审计失败。

2、审计客体。对审计客体而言，一方面，被审计单位出于各种原因而进行的财务舞弊也是导致审计失败的原因;另外一方面，被审计单位的内部治理结构混乱和内部控制的失效也是导致审计失败的原因。

3、外部环境。一是法律制度。法律制度通过禁止、约束或者指引审计主体的行为来达到提高审计质量的作用。法律制的宽松程度与审计失败成正相关：监管环境越是宽松，就越是有可能发生审计失败。二是审计市场的竞争程度。审计服务属于商品，同样也具有商品的特性，审计市场中的不平衡供需关系会对审计质量造成影响。当审计市场存在供大于求的的现象时，事务所会迎合被审计单位的需求，这种迎合会降低审计质量，从而导致审计失败。

由于篇幅所限，本文将仅从审计主体的角度来分析獐子岛审计失败的原因。

二、獐子岛事件回顾

獐子岛集团股份有限公司于2006年在深圳证券交易所上市，其主要产品为扇贝、海参等海鲜产品。而从2014年至2019年间，獐子岛的扇贝状况频发，屡次发生业绩变脸。

（一）2014年獐子岛事件。2014年10月，獐子岛发布公告称，因北黄海遭遇冷水团，公司在2011年和2012年播撒的100多万亩即将进入收获期的虾夷扇贝绝收。随后，獐子岛即对公司的生物资产展开了盘点。在进行简单抽测以后，即将2011年和2012年播撒的账面成本约为7.35亿元的虾夷扇贝予以核销，计入营业外支出。2011年年度播撒面积为760834亩，抽测面积为6.21亩，抽测比例仅为0.000816%;2012年总面积为295750亩，抽测面积为2.43亩，抽测比例仅为0.000822%。抽测比例明显过低。

（二）2018年獐子岛事件。2017年10月，獐子岛发布公告，称其通过存量抽测，该公司的存货不存在减值风险。而在2018年1月，獐子岛公司发布修正公告，底播虾夷扇贝存货发生异常，经过盘点之后，公司预计存货核销和计提存货跌价准备金额为6.28亿元，随后，在其2月发布的2017年业绩快报中，公司2017年度净利润为-6.7亿元。

（三）2019年獐子岛事件。2019年4月，獐子岛受灾，同年11月，獐子岛又发生了“虾夷扇贝大规模死亡事件”，随后，在2019年11月12日，獐子岛一字跌停。

三、从审计主体的角度分析獐子島审计失败的原因

对獐子岛的屡次业绩大变脸，公众和獐子岛公司的投资者最关心的是，獐子岛扇贝的失踪和死亡，到底是天灾还是人祸？是事实还是涉及造假？而大华事务所对该公司的审计，是否已经做到了尽职尽责，是否存在审计失败？

从审计过程失败论的角度分析，答案毫无疑问是肯定的。大华事务所在在对獐子岛公司开展的审计中存在着审计过程问题，依据所公开的资料，大华事务所在针对獐子岛2014年的事件发布声明中，认为自己全面履行了存货监盘义务，并且监盘数据与该公司存量调查报告相吻合，獐子岛公司对于存货的会计处理符合规定。从审计结果来看，大华事务所仅对獐子岛2017年和2018年度的财务报表出具了保留意见的审计报告。

（一）事务所在审计过程中缺乏应有的职业谨慎。资产的真实性是一项重要的审计目标，注册会计师在审计过程中需要对公司的各项资产和负债进行账实核对、账账核对，以确保公司财务报告结果的真实性。在2014年的审计中，大华事务所仅使用了4天的时间对存货进行监盘，监盘程序简单，时间短暂，无法获得准确的存货监盘数据。獐子岛作为一家养殖业上市公司，其存货在资产中所占比重较大，因此，在獐子岛事件中，存货的真实性一直是公众关注的重点，而作为审计单位，注册会计师在审计过程中应该保持应有的职业谨慎，严格按照准则规定执行存货监盘。