刘仲旭

关键词：企业并购  会计处理  权益结合法  商誉

一、我国企业并购现状

在我国的经济快速发展的今天，企业并购的地位越来越重要，已成为企业跨越式发展的关键举措之一，只有并购过程中的会计问题得到我们的充分关注并积极解决，才能确保企业在市场竞争中具有优势。当前，我国企业通过并购方式获得发展的趋势越来越强烈，发生交易的金额也在不断变大，企业并购模式向着国际标准靠拢。尽管我国目前允许购买法和权益结合法相结合，但由于我国企业并购的发展还没有完全跟上国际的潮流，企业合并会计处理系统还没有更好地被完善，实务方面的经验远远没有国外丰富，导致目前的市场环境错综复杂不利于企业并购活动进一步发展，甚至对我国宏观经济政策的实施产生了严重影响。不得不承认，我国企业并购会计存在的问题十分复杂，还有待更加拓展、深入的探究。

二、我国企业并购的主要会计理论依据

（一）企业并购的概念

企业并购是企业法人在平等自愿、等价有偿的基础上，以一定的经济方式取得其他法人产权的行为，是企业进行资本运作和经营的一种主要形式，通过兼并和收购进行横向和纵向的业务整合，来巩固和扩大自身的经营能力和市场竞争力。在会计上，区分为吸收合并、新设合并、控股合并三种类型，在法律上区分为吸收合并和新设合并两种类型。

（二）企业并购的会计处理

（1）购买法。购买法是指并购企业或公司通过承担债务、转让资产、发行股票等方式，获取目标企业（被并购企业）的净资产、经营权和控制权，按公允价值记录并购过程涉及的资产和负债，并确认商誉的会计处理方法。购买法规定：并购活动必须建立在对目标企业资产和负债进行良性评估的基础上;在记录并购中所获得的资产和负债情况时，应当严格依照公允价值。

（2）权益结合法。权益结合法与购买法在会计方法方面有很大不同。权益结合法下合并各方以股票换股票形式进行合并，其过程不被认定为交易过程。概括来说，这种方法就是将两个及两个以上的会计主体相联合，因为联合后的企业开展的一系列经营活动中没有任何资产的流出，所以我们认为权益结合法下的并购并不具有商品交易的特征。从财务报表的角度来看，权益结合法下以前的会计假设和参考数据仍然需要重视。由于并购前本年度已实现的经营利润和过去累积的留存利润涵盖了并购后被收购方的经营利润，因此在合并中不会产生商誉。

三、我国企业并购现存的会计问题

（一）报表信息不准确

当所发生合并资产的公允价值较账面价值更高时，公允价值高于账面价值的差额会被企业用以获取额外利润，然而此处的额外利润实际上并非企业经营所得，存在着报表中利润数据失真的潜在可能性，最终导致报表信息失去准确性，无法让报表使用者充分信任。

（二）利用并购掩盖不良业绩

由于购买方企业利润包含了被并购企业全年利润，在不考虑合并时点的情况下，被并购企业当期的损益会在合并时全部转入被并购企业的报表中。换言之，某个企业可以利用将并购对方的获利全部记录在合并方的财务报表中的方法来掩盖自己过去的不良业绩。但这些盈利与合并方企业的营运效率和实际经营成果没有关系，这会导致财务信息使用者做出错误的投资决策。

（三）公允价值难以被确定

确定公允价值的困难在于有很多客观存在的会计要素，目前难以发现能够合理计量它们的指标，与之相关的贴现率等指标都需要依赖人的主观判断，使得公允价值的计量结果存在许多不确定性，这一特征也让企业易于通过操纵利润达到自己的目的。合并方企业往往会利用对并购所得资产的再次估计，将并购产生的差值直接计入当期损益，促使利润的虚涨。从另一个角度来看，通过抓住公允价值的特点，并购方虚构对方的资产和负债，最终伪造出不真实的财务信息。

（四）购买法中存在的商誉问题

购买法的要求中，商誉是指商誉为合并成本大于资产公允价值的差额，由于市场上现有的交易价格不够准确，现值的计算较为复杂，所以商誉的价值很难衡量。会计计量中商誉不需要摊销，但每年年末都要減值测试，而商誉价值的不稳定性导致审计机构等信息使用者无法准确辨识出购买方企业财务信息的真假。从并购各方的角度来看，商誉的不稳定性也会给他们带来舞弊的机会。

（五）过多的流动性资源

以我国国情来看，一般情况下权益结合法合并都采用现金直付的方法来保证被合并企业的权益。在此情形下，若企业并无足量的空余资金，就急需对外筹集资金，用来确保合并过程可以顺利进行。如此一来，企业的经营结构就可能受到严重影响，日常交易事项将受到限制。由此情况来看，合并双方应该充分考虑自身的资产负债结构和主要目标后再作出经济判断，这样才能预防企业陷入那些本可避免的财务危机中。

四、新时代经济下应对企业并购时存在会计问题的方法

（一）创立与国际潮流相符的会计处理方式

我国的会计制度制定一直是在参照美国的会计制度，由于我国会计规章制度等方面并不完善，在企业合并的会计问题处理方面还没有和美国方面统一起来，但是我国企业并购会计准则的发展方向是与美国大致相同的。创立符合国际潮流的企业并购会计制度有许多方面的好处：首先，目前最主流的购买法是经过过去丰富的经验案例总结而成的，这种会计处理方法更能更真实的体现出企业合并的情况，避免企业在并购中做出违反规定的行为。此外，与国际相通的购买法也是让企业走出中国、走向世界的前提。在与外企发生大规模的并购交易时，为了得到国外企业对我国企业财务报表的认可，我们必须使用与外企相似的会计处理方式，最终达到走向国际化的目的。

（二）扩大会计信息披露的范围

企业必须不断建设和完善自身的信息披露机制，特别是对于上市公司来说，一个完备的会计信息披露系统对投资者的意义更加重要。提高信息透明度也能有效地保证合并各方企业操作更为规范。从另一方面来说，在建立会计信息披露系统时也需要对并购中应该保密的信息加以重视，在满足信息使用者对企业并购信息需求的同时还加强对于合并各事项信息的保护。

（三）提升企业管理层对企业并购观念的认识

近些年我国企业并购市场的逐步发展壮大，由于我国的企业管理层并没有完全认识企业并购这一核心观念，为了让企业并购中存在的各种会计问题得到妥善解决，我们必须不断提升企业管理层对并购常识的理解和重视。可以预见的是，一个企业的领导者对企业并购观念没有充分的理解，那么该企业在并购过程中发现的一系列会计问题就无法得到合理解决，企业的未来可能会逐渐走消极。由此考虑，企业的管理层就更加需要拥有敏感的经济意识，要能够不断学习新的企业合并知识，顺应经济市场的发展潮流。与此同时，企业管理层要积极地去学习更适合企业的并购方法，从内部控制角度增强普通企业员工对于企业并购观念的重视。

（四）完善配套准则方面的可操作性

相关部门在编制企业并购会计准则时，要能积极地参考国际会计中的经典案例，并结合我国国情，对权益结合法加以限制，防止企业利用此法进行舞弊行为。并购中具体会计处理方法的选择，需要考虑到两个方面的因素：一是要参考国际通用的标准，适当调整权益结合法的应用界限;二是企业所处的经营环境，要考虑到会计方法的经济适用性。

（五）重视资产评估业的质量水平

要建立更加完善的资产机构和资产评估人员准入制度，在资产的评估行业要求以及相关准入规则方面要能尽量细化和透明化。通过这一措施来保证资产评估行业的质量水平。与此同时，要確保资产评估机构的是独立于并购各方之外的，防止市场中串通舞弊行为的泛滥。最后要重视相关从业人员的后续教育，提升资产评估行业整体的业务水平。

（六）增强并购过程中纳税规划的意识

企业在合并过程中还应当通过现有的税收政策尽量降低税收负担或让纳税时间点延后。我国税法规定中关于企业合并的税收优惠政策主要是由合并过程中特殊性会计处理带来的，这就意味着企业要有能力满足使用特殊性税务处理的条件。例如并购双方应该尽量满足非现金支付的比例达到85%这一要求。除此之外，合并双方企业还应该与负责相关事项的税务机关进行沟通交流，来确认此项并购是否满足了要求。由于不同级别税务机关对于税收政策的理解不同，在实际执行时也会存在着很多差异，这是符合中国国情的，也是合并双方企业在履行税务义务过程中必须去适应的。做好积极的税收筹划会对并购双方企业产生极大的影响，这主要是因为通常情况下并购涉及的资金金额都比较大，利用税收筹划可以让现金流出产生的压力得到充分缓解。即便在以后年度发生资产处置时还是需要再纳税，合并双方也早已得到了原本想要的资金使用价值。

参考文献

[1]企业合并商誉会计问题研究--以掌趣科技并购天马时空为例[J].史宇霞.兰州大学，2018（04）.

[2]我国企业并购中的会计问题研究[J].黄乐乐.经济研究导刊. 2018（04）.

[3]我国企业并购中商誉的会计处理问题研究--基于蓝色光标的案例分析[J].薛帅.江西师范大学，2018（06）.