刘杰 汪川琳 韩洪灵 陈汉文

【摘要】作为比特币的底层技术，区块链正在引领全球新一轮的技术变革，“区块链+”兴起产生的影响涉及社会经济的各个领域，审计也不例外。区块链不可篡改、分布式账本、时间戳、网络共识以及可编程等特征与审计工作追求效率和效果的要求不谋而合，新兴审计作业模式“区块链+审计”应运而生。围绕“区块链+审计”这一研究主题，首先对区块链的特征及其对审计的影响进行分析;然后，对“区块链+审计”作业模式的实质、内容和流程进行阐述，认为“区块链+审计”是审计作业模式的一种创新，其仍然是围绕数据分析这一主题开展审计工作;接下来，分析区块链技术不完美性所带来的“区块链+审计”作业模式应用困境;最后，从会计师事务所非审计业务发展、区块链应用系统审计、持续审计、“人工智能+审计”以及现有审计人才转型等角度，剖析“区块链+审计”的未来应用趋势。

【关键词】区块链;审计;作业模式;应用困境;应用展望

【中图分类号】F239

【文献标识码】A

【文章编号】1004-0994（2019）08-0003-8

一、引言

科学技术的飞速发展与社会价值的积累息息相关，社会价值的不断积累将引发社会范式的变革，并进一步推动科学技术的发展，而人类思维的转化与社会范式的转化之间存在天然的不同步性，即科技发展与人类思维模式的重构之间存在着时间差，作为比特币底层技术的区块链也是如此。区块链作为一项颠覆性技术，正在不可思议地重塑着我们的世界。在区块链的影响下，审计也在悄然发生变革。区块链是否会对审计产生颠覆性的影响，这是值得深思的问题。区块链是一个还没有彻底完成科学研究就过早离开实验室的产品，其技术还不成熟，与之相关的研究还有待深入。从2009年区块链由理论走向应用至今，其已走过了10年的发展历程，但区块链并未在社会经济各个领域得到大规模应用，其是否会在审计领域得到广泛应用，是否会对审计产生颠覆性的影响，需要从理论上进行探讨，以保持区块链技术发展与人类对“区块链+审计”认识之间的同步性。为此，本文将剖析区块链对审计的影响，理性看待“区块链+审计”这一审计理论界与实务界共同关注的话题，探讨区块链在审计中的应用。

二、对区块链特征的理性认识

区域链的核心思想是将数据包装成区块，再将上述区块前后相互连接起来，形成当前的区块链。区块链最初主要采用的记账方式是UTXO模型，由于该模型难以支撑复杂的操作，因此，Buterin在区块链系统中提出了以太坊的概念。以太坊采用账户模型的区块链系统，主要支撑智能合约和分布式等应用功能的实现。此后，区块链被理解为“全民记账”，并具有以下特征：

1.分布式账本。分布式账本是区块链的主要特征之一，即区块链采用分布式数据库存储区块链网络上发生的所有交易，一旦区块链网络上的节点触发数据录入，则会传递到区块链网络之上，而区块链网络上的其他节点将记录和备份全网发生的任何历史交易，且存储的数据具有一致性和唯一性。分布式账本引入之后，区块链网络的所有节点通过点对点的方式相互连接起来，没有单一的数据库服务器和攻击入口，对个别节点账本数据的篡改与攻击不会影响整个网络账本数据的安全性与完整性。这种去中心化的特点有利于数据使用者从不同节点获取完整、可靠的数据，降低了从中心节点的数据库服务器采集数据所形成的风险。

尽管区块链分布式账本具有去中心化的特点，但这一场景过于理想化，随着区块链进入商业领域，去中心化的思想会逐步淡化。通过观察比特币和以太坊等典型应用案例可以发现，其仍然存在着代码中心、财富中心和算力中心凹，现实中完全去中心化的场景并不多见。

2.网络共识与去信任。共识与去信任发端于计算机技术，但在应用中极易被人误解，即将共识理解为可以完全消除信息不对称，而将去信任理解为没有信任风险。当前对于区块链共识的理解包括机器共识、治理共识和市场共识。其中，治理共识与市场共识不等同于机器共识，而是人们在相互理解基础上的共识。区块链网络主要采用对等网络技术，对等网络中包括诚实节点和恶意节点，诚实节点遵循共识算法，而恶意节点偏离共识算法规则。机器共识确保分布式账本在区块链不同节点账本数据的一致性;治理共识涉及人的主观价值判断，参与者通过协调形成唯一的主观价值判断;市场共识，是指当涉及市场交易时所形成的共识，如市场供需平衡下的均衡价值即为市场共识的一种。

当前，区块链技术所涉及的共识主要为机器共识，而非治理共识与市场共识，即不同网络节点根据机器共识算法对新进入区块链网络的数据进行验证，治理共识和市场共识目前还不能在区块链网络中得以广泛实现。以机器共识为例，去信任环境的创造依赖于软件不存在漏洞、网络节点之间不存在共谋且保持中立状态等。若网络节点之间存在共谋，只要掌握PoW系统（Proof of Work，工作量证明）51%的算力，区块链数据被篡改的可能性就成立，而整个区块链网络的去信任条件将不复存在。由此可见，机器共识并不能完全消除信息不对稱，在区块链网络系统中也会存在信息不对称的现象。

即使在上述去信任条件成立的情况下，也并不是所有的区块链数据都是值得信任的。去信任起源于区块链的Token交易，而Token是区块链网络中定义用的状态变量，Token可以在不同区块链地址之间被交易。在整个区块链的交易过程中，Token的总量是保持不变的，即一方增加Token数量的同时，另一方减少Token的数量。在Token的转换过程中，不需要交易方对彼此有任何了解，也不需要第三方机构介入交易过程来保证整个交易的有序开展，这是区块链去信任的重要基础。一旦离开Token交易的场景，则需要引入其他信任机制辅助解决信任问题。由此可知，并非所有区块链中的数据都值得完全信任，只有具备机器共识和Token状态或交易等条件的区块链数据才是值得完全信任的，与Token交易无关的数据以及区块链外的数据并不能得到完全信任。任何区块链数据使用者只有充分意识到共识和去信任的真正内涵，才能有效利用区块链网络中产生的数据。

3.不可篡改。区块链的不可篡改性是指，一旦区块链外的数据通过共识算法录入区块链网络之中，新生成的数据区块将被实时更新到整个网络之中，区块链数据不能被随意修改或者删除，数据使用者可以通过区块链网络地址查询追溯到数据录入人员，上述特征为录入区块链的数据提供了所有权证明，保证了数据来源的唯一性。但现实与理想往往存在着差距：根据数据库的相关理论，数据库通常都会包括“Select”“Insert”“Update”以及“Delete”等操作语言。若部分组织或者个人掌握“Update”和“Delete”权力，就相应拥有了“修改”数据库的权力，导致信息失真现象的出现，区块链屏蔽了“Update”和“Delete”功能，只赋予录入人员“Insert”的权力。社会是由人构成的复杂体系，有利益的地方就会有欺诈现象的出现，区块链仅仅是一项技术，其认为欺诈和误操作也是交易，会不假思索地将之写入区块链，这与篡改没有什么区别。因此，区块链技术不能处理人类社会存在的道德问题，也就不能完全防止区块链数据被篡改。

4.时间戳。区块链是由在时间上有序的记录块组成的一根链条，具有链式结构的特征。通常来讲，一个区块由区块头和记录两部分组成。区块头包括前一区块头的哈希值、本区块的时间戳等相关信息。区块链的机器共识算法保证每经过一段固定的时间（如比特币大约是10分钟左右），参与分布式记账的所有节点就会达成共识，并添加下一区块的数据。区块链中的每一区块均带有一个真实的时间戳，这使造假行为很难发生，因为造假数据的时间戳一般都离当前很近。区块链时间戳的设计使得对区块的修改随着时间的推移而变得更加困难，即对离当前越远的区块进行修改时需要与越多的参与者达成共识，提高了区块链数据的篡改难度。这是因为，如需要修改某一区块的记录，那么需要修改该区块的区块头，而下一区块的区块头包含上一区块的哈希指针，这就导致需要修改下一区块的区块头，直至更新到最新区块，这在区块链网络中很难做到。正如货币具有两面性一样，若区块链去中心化的条件不成立，由少数区块链中心节点掌握数据资源，则造假将不会是困难的事情。

5.可编程。一般而言，区块链系统被划分为数据层、网络层、共识层、激励层、合约层和应用层。①数据层封装数据区块以及相关的数据加密、时间戳等基础数据;②网络层包含了分布式组网机制、数据广播机制以及验证机制等;③共识层主要包括各类机器算法等;④激励层将经济因素引入区块链之中;⑤合约层封装各类算法和智能合约等，是区块链可编程的基础;⑥应用层封闭了区块链应用的各种场景或案例。区块链分布式账本本质上具有可编程特性，使用者可以通过设置算法或规则，自动触发业务活动的发生。

由上述分析可知，区块链的分布式账本、网络共识与去信任、不可篡改、时间戳和可编程等特征并不是完美的，若技术成熟度达不到要求，或者外部环境发生变化，则不一定能完全保证区块链网络中的数据是真实、可靠的，这说明对其进行审计也是相当必要的。

三、区块链对审计的影响与融合：“区块链+审计”作业模式的创新

任何一项新出现的信息技术都是不完美的，我们不能苛求区块链技术成熟后，再探讨其对审计的影响以及如何在审计业务活动中应用区块链技术，毕竟区块链与审计的融合将成为必然趋势。若区块链的技术成熟度达到预先设定的基本要求，且存在应对舞弊行为等的约束机制，区块链对审计的影响将是深远的，将引发审计领域深刻的革命。

（一）区块链对审计的影响

当前，我们正处于一个信息大爆炸的时代，各种数据与信息充斥在我们的周围，然而，这些数据与信息是否真实可靠不得而知。区块鏈因其特殊的机制或特征（如数据具有“可信”的宝贵特征），使得基于区块链数据分析得出的信息具有重要的价值。区块链的分布式账本功能有助于缓解经济活动参与者之间的信息不对称，提高他们分工协作的效率。区块链的不可篡改、分布式账本、时间戳、网络共识以及可编程等特征与会计和审计对信息质量的要求不谋而合，其必将对会计和审计产生深远的影响（如表所示）。

由表可知，区块链对审计的影响主要体现在以下几个方面：①区块链不可篡改的特性在保障会计数据来源唯一的同时，也为审计业务的开展提供了可靠的数据来源。被审计单位的数据一旦被录入区块链网络中，则很难被篡改，为审计工作的开展夯实了基础。②分布式账本提高了审计数据的真实性和可靠性，显著降低了被审计单位数据被攻击的风险。传统的审计资料被存储在中心化的云服务器上，极易受到黑客攻击，导致文件丢失或者数据被篡改。而区块链将数据进行分布式存储，采用多个节点备份数据，即便单个节点遭到黑客攻击，也不会影响数据在全网的共识状态。③时间戳特性能提高被审计单位数据被篡改的难度，为审计业务的开展提供稳定的审计线索。虚假交易和账目欺诈是重大错报风险的主要来源。时间戳特性的存在要求修改被审计单位数据需与多个参与者达成共识，这使得财务数据造假难度大幅提升，被审计单位数据的真实性和可靠性大幅提升，从而虚假财务信息验证成本大幅降低。④网络共识提高了被审计单位数据的真实性、可靠性和及时性，为持续审计和实时审计工作的开展夯实了基础。一方面，通过区块链网络获取审计需求信息更加便捷，审计请求实现分钟级甚至秒级响应，能够节省信息收集和整理时间，从而提高审计工作效率。另一方面，区块链的共识机制使所有数据在第一时间得到共同确认，能保障数据的及时性和准确性。“区块链+审计”平台也能够大幅提升数据真实性和完整度，省去大量询问和函证程序，从而提高审计工作效率、节约人力成本。⑤可编程特性使得审计人员可以根据不同的审计应用场景编写审计算法和审计业务处理规则，为审计工作的自动化奠定了坚实的基础。

归纳起来，区块链对审计的影响主要包括以下两个方面：①区块链的不可篡改、分布式账本、时间戳和网络共识等特征将增强被审计单位数据的真实性和可靠性，降低被审计单位数据的验证成本。对于处于去信任环境下的被审计单位数据，审计人员可根据具体情况采用电子函证程序或减少询问和函证等程序，从而降低审计成本。同时，被审计单位数据的真实性和可靠性的提升也可能会减少审计等第三方验证信息的需求。②在区块链可编程的环境下，审计人员可根据具体审计场景编写审计算法或审计业务处理规则，促进审计工作智能化的实现，为“人工智能+审计”工作的开展夯实基础。

（二）区块链与审计的融合：“区块链+审计”作业模式

区块链对审计的影响必将导致区块链与审计的融合，进而引发“区块链+审计”作业模式的出现。由上述分析可知，区块链对审计的影响主要体现为去信任环境下被审计单位数据真实性与可靠性的提高，以及审计工作智能化程度的提高两个方面。下面将深入剖析“区块链+审计”的实质、内容与作业流程。

1.“区块链+审计”的实质：一种审计作业模式的创新。“系统论之父”贝塔郎菲将系统视为系统要素相互作用的复合体，包括开放系统和封闭系统两种类型。封闭系统不与外界环境发生物质交换、能量交换和信息交换，而开放系统则需要与外界环境发生上述交换。当外界环境发生变化时，若开放系统不与外界环境发生交换，则会走向消亡，因此，相对于封闭系统而言，开放系统的适应性更强。Blumer则认为人类环境的变化需要运用意义或行为去解释，即为符号互动论。符号互动论认为事物本身不具有任何意义，其意义是在人类互动过程中被赋予的，且随着社会互动过程的变化而变化，人类根据事物被赋予的意义理解社会经济活动。

系统论关注系统本身的结构，而忽略了系统结构形成过程中互动所赋予的意义，而符号互动论关注事物在形成过程中被赋予的意义，但对现存系统结构的关注较少。因此，结合系统论与符号互动论有助于理解事物的形成过程。根据上述系统论与符号互动论的观点，任何理论与方法的变革都不是偶然的，而是众多因素互动协调的结果，“区块链+审计”也不例外。

总体来讲，“区块链+审计”并没有改变审计的本质，也不是审计内容的创新，而是审计作业模式的创新。

传统审计作业主要采用手工方式开展，在被审计单位数据规模较小的情况下，不需要耗费大量的成本来验证被审计单位数据的真实性和可靠性，智能化审计作业模式对审计效率的提高效果并不明显。而当被审计单位的数据规模扩大到一定程度时，则需要耗费大量的成本验证被审计单位数据的真实性与可靠性，以降低审计风险。传统审计作业模式下审计效率低下，难以适应日益复杂的经济环境，由此，审计理论界与实务界开始寻找审计作业模式的创新。

区块链与生俱来的不可篡改、分布式账本、时间戳、网络共识以及可编程等特征迎合了审计作业模式创新的需求，通过区块链采集的数据，其真实性和可靠性高于其他渠道采集的数据，而区块链提供的可编程功能还能提高审计工作的智能化程度，“区块链+审计”的作业模式应运而生。“区块链+审计”作业模式的实质是通过采集区块链数据，开展数据分析，并根据审计数据分析报告进行延伸取证。“区块链+审计”作业模式还在一定程度上缓解了以下几个方面的矛盾：①审计智能化程度的提高将加大审计供给力度，缓解审计供求双方信息不对称引发的审计市场供需非均衡性;②相对真实可靠的数据来源会大幅提升审计质量，在一定程度上满足审计信息需求者对审计质量提高的要求;③数据来源真实性和可靠性的提升，会在一定程度上缓解审计供给者对降低审计风险的诉求。综上所述，“区块链+审计”作业模式迎合了审计发展的需求。

2.“区块链+审计”的内容：数据分析成为审计的核心。大数据改变着经济社会的预测范式，以经济统计指标为基础的经济预测模式正在悄然发生改变，大数据正在运用于经济预测，也在提高经济预测的科学性和时效性。大数据已经在宏观经济研究方面、农业领域、商业领域、医疗保健领域、社会安全管理领域、科学研究领域等众多领域取得应用成果。在现代生活“一切皆可数据化”思维的指導下，社会生产和生活越来越依赖于数据，同时社会生产和生活也为审计活动提供了大量的数据。审计人员可以利用社会生产和生活提供的数据开展审计活动，如审计人员利用天气数据预测被审计单位销售收入数据的真实性。面对大量纸质材料，直接对其进行审计是不经济的，为应对审计对象变化后的效率和效果问题，审计人员的思维方式需发生变革，即探索审计取证模式的变革，围绕数据分析这一主题开展审计业务活动。区块链的不完美性使得区块链数据并不一定完全真实、可靠，仍需审计人员通过数据分析发现疑点，进而延伸取证。对于审计而言，区块链的优势在于向审计人员提供相对真实、可靠的数据来源，并提供智能化的编程技术，其核心还是对从区块链网络中获得的被审计单位数据进行分析，进而延伸取证，即数据分析将成为“区块链+审计”作业模式的核心。需要指出的是，区块链数据虽然具有不可篡改的特征，但区块链数据与实物的关联不能上链，对被审计单位数据开展分析后，仍需到现实世界获取具体的审计证据。

面对海量电子数据时，审计人员需要对电子数据开展数据分析，挖掘审计疑点。因此，数据分析将成为“区块链+审计”应用的核心，并将促使“区块链+大数据+审计”模式的实现。随着区块链在社会经济各个领域的应用，其数据规模会越来越大，不同业务场景下区块链数据的融合将进一步丰富数据内容和扩大数据规模。区块链提供的数据是完整的，但其统计分析能力相对较弱。大数据囊括海量数据存储技术和数据分析技术，区块链与大数据的融合将大大提升区块链数据的价值与应用空间，让更多存储于被审计单位的数据被释放出来，推动数据量呈几何级数增长。而其可追溯性迫使数据获得很强的信任背书，在很大程度上保证了数据分析结果的正确性和数据挖掘的效果。数据在不同区块链节点之间的交易流通，有利于突破被审计单位的信息系统与信息系统之间的“信息孤岛”，建立数据流通机制，推动企业和政府部门内部数据与关联方数据的整合。区块链与大数据的融合将催生“区块链+大数据”审计业务的发展，即通过区块链系统网络获取海量真实、可靠的被审计单位数据，运用云计算技术和数据分析技术对被审计单位的数据开展分析，精确锁定被审计单位的审计线索，为审计延伸取证夯实基础，而区块链与大数据的融合将弱化传统审计功能。

3.“区块链+审计”的作业流程：数据导向审计流程的应用。“区块链+审计”的作业流程为：运用现代信息技术，以区块链应用系统和被审计单位的区块链数据为审计切入点，在对区块链应用系统开展审计的基础上，开展数据分析，精确延伸取证，最终实现审计目标。

“区块链+审计”作业模式同其他审计作业模式最大的区别在于数据来源的差异。“区块链+审计”的数据来源包括区块链中去信任环境内的数据和去信任环境外的数据。区块链中去信任环境内的数据具有唯一性的特点，其数据更加真实、可靠、透明和完整，可以减少审计程序、降低审计成本，区块链可编程的特性还可以起到提高审计工作效率和效果的作用。不同于去信任环境内的数据，对去信任环境外的数据仍需开展大量的审计数据分析工作，根据审计数据分析报告延伸取证，落实审计证据。

四、“区块链+审计”作业模式的应用困境

区块链技术的不完美性导致“区块链+审计”的应用并非一蹴而就，而是面临着诸多应用困境需要破解。这需要区块链技术成熟度的不断提高，以及审计学科与计算机学科的共同合作与努力。

1.区块链的技术成熟度不能满足“区块链+审计”作业模式的要求。正如前文所述一样，区块链技术尚未彻底完成科学实验，就进入了社会经济各领域。区块链自诞生以来，经历了区块链1.0到区块链3.0的变革，区块链1.0主要针对货币资金，区块链2.0主要针对智能合约，而区块链3.0集中于政府、金融服务、智能制造、教育就业以及社会公益等社会治理领域，但对区块链3.0的统一认识尚未形成。当前的区块链技术还不能满足高频交易的需求，共识算法的内涵与外延仍需扩展，智能合约还有待进一步发展，仍需探索不同场景的区块链应用模式。区块链技术成熟度存在的问题，会导致从区块链网络中获取的被审计单位数据规模小、可信度不高，进而影响“区块链+审计”作业模式在审计工作中的应用。

2.区块链应用系统需要自证清白。区块链应用系统要得到信任需区块链自证清白，以及其应用环境是值得信任的。任何区块链应用系统并非天生就值得信任，区块链需要获得审计人员的信任仍需要做如下工作：①区块链所采用的加密技术值得信任;②区块链软件不存在漏洞;③区块链的参与者不存在共谋行为;④区块链节点之间保持中立凹。与此同时，区块链对环境的依赖程度相对较高，外部环境的可信度会影响区块链数据的真实性和可靠性。区块链虽具有不可篡改性，但只有当数据被写入区块链网络中才能实现。大数据时代，审计人员获取数据的来源具有多样化特征，录入区块链之前和离开区块链系统之后的数据也是审计的重点内容，构建数据被录入区块链之前和离开区块链系统之后的保障机制，对降低审计成本和提高审计工作效率也是至关重要的。否则，“区块链+审计”作业模式的应用将面临诸多制约因素。

3.区块链的物理性影响了“区块链+审计”的应用进程。区块链中的某些权威中心组织可能会为某种利益进行造假，而事后审计往往无法发现这种造假行为。因此，区块链审计主要是针对数据库管理员或管理机构的造假行为。区块链对于任何数据库管理员和管理机构都持不信任的态度，不相信其写入数据库的数据是真实、可靠的，除非多个利益相关者集体达成一致意见，才允许数据录入区块链应用系统。这种追求利益相关者一致性的行为，会影响区块链数据的录入效率。

2018年，普华永道对15个国家的600余名公司高管进行调查后发现，仅有15%的公司正在运作区块链项目，绝大部分公司对区块链项目还抱着观望态度或者处于实验状态。区块链在实务中没有得到大规模运用的一个重要原因是区块链的物理性能有待进一步改善闊。

4.区块链共识数据边界制约着“区块链+审计”的应用程度。区块链在审计中的应用不是一蹴而就的。具备Token交易、机器共识算法和智能合约等条件是区块链共识数据的边界，即去信任环境，而不具备上述条件的区块链数据仍处于区块链共识数据边界之外，还需要传统信任保障机制辅助审计工作的开展。截至目前，区块链技术对审计的影响并非颠覆性的，大量的被审计单位数据仍然存储于非区块链系统之中，处于区块链系统中的数据相对较少，而处于区块链去信任环境中的数据则更少，因此，应理性、客观地评估区块链在审计中能做什么、不能做什么？不能夸大区块链在当前审计中的应用范围和应用程度。

尽管目前区块链对审计的影响较小，但其未来对审计的影响是无法估量的。区块链对审计的影响及其在审计中的应用程度将随着区块链共识数据边界的扩大而加深，即在区块链应用的初期，其共识算法主要为机器共识算法，处于区块链共识数据边界内或去信任环境内的数据相对较少，大量处于区块链共识数据边界外的数据仍不能从区块链的应用中获益，而到区块链应用高度发达的时期，随着共识算法的成熟，处于区块链共识数据边界内的数据随之增加，区块链才会对审计产生真正意义上的深远影响。

5.区块链数据标准化问题增加了“区块链+审计”的应用难度。推动“区块链+审计”应用的首要任务是研究统一的区块链数据标准。在数据时代，非结构化数据占据主体地位。无统一的大数据标准，数据挖掘、数据可视化和文本分析等审计技术方法的运用只能是“空中楼阁”，将区块链引入审计各个领域或各行业更是无从谈起。为应对区块链所带来的数据标准化问题，中国区块链技术和产业发展论坛、国际标准化组织（ISO）下属的区块链和分布式记账技术委员会（ISO/TC 307）、电气电子工程师学会标准协会（IEEE-SA）以及国际电信联盟标准化组织（ITU-T）等国内外组织均纷纷开展区块链标准化研究，但仍然处于起步阶段，区块链标准体系还不完善。

此外，审计人才的缺乏也会影响“区块链+审计”在审计实务中的应用，为提升“区块链+审计”作业模式的应用程度，各类审计机构应加大此类人才的储备，培养既懂区块链、大数据等现代信息技术，又懂审计的复合型审计人才。

五、“区块链+审计”作业模式的应用展望

尽管“区块链+审计”作业模式在应用过程中存在诸多问题，但这并不能阻碍其发展的步伐。

1.开启“区块链+审计”作业模式的实验历程。区块链技术的不完美性决定了“区塊链+审计”作业模式的应用程度，即“区块链+审计”不会得到大规模应用，但这一新兴作业模式与生俱来的优势会推动各类审计机构开启“区块链+审计”作业模式的实验历程。相比较而言，区块链数据的真实性和可靠性高于其他渠道的数据，审计机构会储备相关审计人才，积累“区块链+审计”作业模式的应用经验，为区块链技术成熟后该模式的应用夯实基础。

2.推动区块链应用系统审计业务的发展。任何一项现代信息技术在审计领域的应用都是一把双刃剑，区块链在审计领域的应用也不例外。区块链公共共享账本功能有助于缓解经济活动参与者之间的信息不对称，提高分工协作效率，但其应用面临的主要问题是如何保证信息在源头及写入区块链环节的真实性和准确性。信息写入区块链的环节可以引入第三方鉴定机构来验证信息的真实性与准确性。这无疑将催生区块链应用系统审计业务的发展，即推动区块链外渠道的信息与写入环节的审计业务的发展，以保证区块链应用系统数据的可靠性。

3.促进“持续审计”和“人工智能+审计”等实时审计作业模式的发展。区块链网络的共识特征，提高了会计工作的效率，其为企业提供实时交易清算等服务，这不仅有利于提高被审计单位数据的真实性和可靠性，也有利于提高了审计数据采集的及时性。在区块链环境下，审计人员可以实时在线采集被审计单位的业务数据，建立数据分析模型，实时对被审计单位经济业务活动开展持续审计，同时区块链可编程的特性将大幅提升审计工作的智能化程度，推动“人工智能+审计”作业模式的发展，进而提高审计工作的效率和效果。

4.促进会计师事务所非审计业务的发展。处于去信任环境内的数据根据机器共识算法生成，新的数据需要与其他节点达成共识才能录入，数据或信息的可靠程度大大高于传统录入方式下的数据或信息，信息使用者可以直接从区块链网络中获取真实、可靠的信息，这将在一定程度上弱化外部审计的功能。同时，区块链分布式账本的特性使得每个区块链网络系统的参与者都可以看到交易或信息。只要掌握数据资源和相关审计业务知识的人员都可以参与审计过程，都可以对相关单位的业务活动和财务活动发表审计意见。全民审计时代的到来，意味着社会公众对传统审计报告的市场需求减少，绝大多数传统审计人员将逐步退出审计行业或实现转型，这无疑会进一步弱化会计师事务所的传统审计功能。当前，会计师事务所以审计业务为主要工作，区块链的应用将倒逼会计师事务所转型，推动会计师事务所管理咨询、税务咨询等非审计业务的迅速发展。

5.引发现有审计人才的转型。自动化对就业的影响历来是社会各界关注的焦点，区块链可编程特性所带来的自动化对审计的影响不容忽视。从蒸汽机到爱迪生发明电灯，社会各界对机器取代人工的顾虑从未停止，但大规模的失业之后往往会出现大量的新兴工作岗位。

计算机处理速度和处理效率远远超过人脑，“区块链+审计”这种新兴的审计作业模式将大幅提升审计工作效率，而这一应用又将进一步加大现有审计人员的担忧和顾虑，即审计作业模式变革创造的工作机会多还是毁灭的工作机会多？这取决于审计工作是常规性的还是非常规性的。

审计工作通常被划分为常规工作和非常规工作，以及常规认知和非常规认知。通常来讲，常规工作和常规认知极易实现自动化，即从事该种类型审计工作的人员极易被取代，而从事非常规的复杂审计工作的人员极难被自动化取代，如区块链所带来的审计工作自动化可以帮助审计人员快速处理常规审计工作，但不能完全替代审计人员作出审计判断。这也并不表明上述非常規工作和非常规认识就不能被取代，若将复杂的审计工作碎片化，即分解为一系列常规性的审计工作，则复杂审计工作也可能被取代。“区块链+审计”这种新兴作业模式的发展将引导审计人员对当前审计模式展开思考并做出变革，以适应未来的职业需求，现有审计人才将实现转型，审计数据分析模型构建师、审计数据分析师、区块链应用审计师等新兴审计职业也将兴起，相关方面的审计人才也会不断涌现。

六、结束语

当前，受限于“区块链+审计”作业模式的应用困境，“区块链+审计”这种新兴审计作业模式并不会对审计产生颠覆性的影响，而随着区块链技术的日益发展与成熟，其是否会对审计产生颠覆性影响不得而知。本文对“区块链+审计”的看法只是一些初步设想，希望此研究起到抛砖引玉的作用，能带动更多的学者对该问题展开研究，进一步推动“区块链+审计”理论与实务的发展。