王家斌 纪玮

党的十九大报告提出坚决打赢脱贫攻坚战，要求动员全党全国全社会力量，坚持精准扶贫，精准脱贫，确保到2020年我国现行标准下农村贫困人口实现脱贫，贫困县全部摘帽，解决区域性整体贫困，做到脱真贫、真脱贫。在脱贫攻坚中，一些企业、社会组织积极承担社会责任，通过开展产业扶贫、公益扶贫等方式参与脱贫攻坚。企业对贫困地区进行大额捐赠，按照以往企业所得税政策规定，其捐赠支出在当年未完全扣除的可能需要结转三年扣除，有的甚至超过三年仍得不到全额扣除。为落实中央精准扶贫精神，切实减轻参与脱贫攻坚企业的税收负担，调动社会力量积极参与脱贫攻坚事业，财政部、税务总局和国务院扶贫办联合先后出台了扶贫捐赠相关增值税以及企业所得税优惠政策。扶贫捐赠的财税处理如下：

一、扶贫捐赠的增值税优惠政策

一般来说，单位或者个体工商户将自产、委托加工或购买的货物用于捐赠增值税上应当视同销售。但根据《财政部、税务总局、国务院扶贫办关于扶贫货物捐赠免征增值税政策的公告》（财政部税务总局国务院扶贫办公告2019年第55号）的规定，自2019年1月1日至2022年12月31日，对单位或者个体工商户将自产、委托加工或购买的货物通过公益性社会组织、县级及以上人民政府及其组成部门和直属机构，或直接无偿捐赠给目标脱贫地区的单位和个人，免征增值税。在政策执行期限内，目标脱贫地区实现脱贫的，可继续适用上述政策。“目标脱贫地区”包括832个国家扶贫开发工作重点县、集中连片特困地区县（新疆阿克苏地区6县1市享受片区政策）和建档立卡贫困村。对于在2015年1月1日至2018年12月31日期间已发生的符合上述条件的扶贫货物捐赠，可追溯执行上述增值税政策。在公告发布之前已征收入库的按上述规定应予免征的增值税税款，可抵减纳税人以后月份应缴纳的增值税税款或者办理税款退库。已向购买方开具增值税专用发票的，应将专用发票追回后方可办理免税。无法追回专用发票的，不予免税。

二、扶贫捐赠的企业所得税优惠政策

企业企业通过公益性社会组织或者县级（含县级）以上人民政府及其组成部门和直属机构的公益性捐赠支出，准予按年度利润总额的12%在税前扣除，超过部分准予结转以后三年内扣除。根据《财政部、税务总局、国务院扶贫办关于企业扶贫捐赠所得税税前扣除政策的公告》（财政部税务总局国务院扶贫办公告2019年第49号）的规定，自2019年1月1日至2022年12月31日，企业通过公益性社会组织或者县级（含县级）以上人民政府及其组成部门和直属机构，用于目标脱贫地区的扶贫捐赠支出，准予在计算企业所得税应纳税所得额时据实扣除。在政策执行期限内，目标脱贫地区实现脱贫的，可继续适用上述政策。“目标脱贫地区”包括832个国家扶贫开发工作重点县、集中连片特困地区县（新疆阿克苏地区6县1市享受片区政策）和建档立卡贫困村。企业在2015年1月1日至2018年12月31日期间已发生的符合上述条件的扶贫捐赠支出，尚未在计算企业所得税应纳税所得额时扣除的部分，可执行上述企业所得税政策。企业同时发生扶贫捐赠支出和其他公益性捐赠支出时，符合条件的扶贫捐赠支出不计算在公益性捐赠支出的年度扣除限额内。如，企业2019年度的利润总额为100万元，当年度发生符合条件的扶贫方面的公益性捐赠15万元，发生符合条件的教育方面的公益性捐赠12万元。则2019年度该企业的公益性捐赠支出税前扣除限额为12万元（100×12%），教育捐赠支出12万元在扣除限额内，可以全额扣除；扶贫捐赠无须考虑税前扣除限额，准予全额税前据实扣除。2019年度，该企业的公益性捐赠支出共计27万元，均可在税前全额扣除。

应当注意：一是应当索取捐赠合法凭据。根据《公益事业捐赠票据使用管理暂行办法》（财综［2010］112号）规定，各级人民政府及其部门、公益性事业单位、公益性社会团体及其他公益性组织，依法接受并用于公益性事业的捐赠财物时，应当向提供捐赠的法人和其他组织开具凭证。企业发生对“目标脱贫地区”的捐赠支出时，应及时要求开具方在公益事业捐赠票据中注明目标脱贫地区的具体名称，并妥善保管该票据。二是企业必须是通过公益性社会组织或者县级（含县级）以上人民政府及其组成部门和直属机构，用于目标脱贫地区的扶贫捐赠支出，准予免征增值税并允许据实扣除。三是“目标脱贫地区”包括832个国家扶贫开发工作重点县、集中连片特困地区县（新疆阿克苏地区6县1市享受片区政策）和建档立卡贫困村。目标脱贫地区的具体名单由县级以上政府的扶贫工作部门掌握。考虑到建档立卡贫困村数量众多，且实施动态管理，因此未附“目标脱贫地区”的具体名单，企业如有需要可向当地扶贫工作部门查阅或问询。

三、自产货物捐赠的会计处理

《企业会计准则第14号--收入》第二条规定，收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。本准则所涉及的收入，包括销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入。第四条销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：（一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；（三）收入的金额能够可靠地计量；（四）相关的经济利益很可能流入企业；（五）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。根据上述规定，以自产货物对外捐赠不能同时满足上述条件，首先不是日常的经营活动，只是偶尔发生，不是一种经营常态；其次企业不会因为捐赠增加现金流量，也不会增加企业的利润。因此，在会计上，以自产货物用于捐赠不符合收入确认条件，不能做收入处理，而应该按成本结转。

《增值税暂行条例》第二十一条（二）项规定：“发生应税销售行为适用免税规定的”不得开具增值税专用发票。《增值税暂行条例》第十条（一）项规定：“用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、劳务、服务、无形资产和不动产”其进项税不得从销项税额中扣除。《财政部关于印发〈增值税会计处理规定〉的通知》（财会［2016］22号）规定，对于当期直接减免的增值税，应借记“应交税金--应交增值税（减免税款）”科目，贷记损益类相关科目。虽然增值税上不能开具增值专用发票，但在会计处理上仍应当确认增值税销项税，目的是为了与“应交税金——应交增值税（减免税款）匹配，另一方面还对用于免征增值税项目的购进货物、劳务、服务已抵扣进项税予以转出。自产货物用于扶贫捐赠的会计分录如下：

借：营业外支出

贷：产成品

应交税费——应交增值税（销项税）

扶贫捐赠免征增值税：

借：应交税费——应交增值税（减免税）

贷：其他收益

进项税转出：

借：营业外支出

贷：应交税费——应交增值税（进项税转出）

企业将自产货物对外捐赠，应分别按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务进行企业所得税处理。《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函［2008］828号）第二条规定，企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。（一）用于市场推广或销售；（二）用于交际应酬；（三）用于职工奖励或福利；（四）用于股息分配；（五）用于对外捐赠；（六）其他改变资产所有权属的用途。另外，根据《国家税务总局关于企业所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第80号）的规定，企业发生《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函［2008］828号）第二条规定情形的，除另有规定外,应按照被移送资产的公允价值确定销售收入。因此，企业将资产用于扶贫捐赠在企业所得税上应视同销售处理。同时，对会计确认的扶贫捐赠支出，准予在计算应纳税所得额时据实扣除。

例如：某企业2018年6月发生符合条件的扶贫捐赠自产货物一批，成本80万元。同类产品售价100万元，增值税税率16%，企业当年按照会计准则计算的会计利润是500万元，无其他纳税调整事项。

本例以自产货物用于扶贫捐赠应视同销售和捐赠两笔业务处理，对外捐赠视同销售部分调增应纳税所得额=100-80=20（万元），扶贫捐赠可全额税前扣除的金额=80+100×16%=96（万元）已全部计入损益。由此计算应纳企业所得税=（500+20）×25%=130（万元）