孔繁翠

摘要：大量现实经验告诉我们，我国非营利组织内部控制，由于长时间与市场环境脱节，没有吃透内部控制的真正意义。而且内部控制建设的维护不到位，很多非营利组织尚未建立其完善的内部控制制度，具体内部控制工作内容不明晰，迫切需要得到健全和完善，来指导本组织的内部控制制度建设工作。基于这样的背景，本文以我国非营利组织内部控制问题为主要研究对象，研究内部控制制度的不足，总结出具有实用性建议和措施，完善内部控制制度，让其繁琐的外部环境下提高管理效率。

关键词：非盈利组织;内部控制;控制环境;风险评估

中图分类号：F270 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2019）018-0015-03

一、引言

在世界经济的发展潮流里，内部控制有着举足轻重的作用，全世界各地也逐渐看重内部控制的发展。上个世纪30年代内部控制在全球范围内还处于发展初期，1938年的“麦克森一罗宾斯丑闻”引发了会计界对内部控制问题的极大关注，这是第一次研究内部控制实务。然而我国政府从上世纪80年代后期才逐渐研究企业的内部控制建设问题，而非营利组织内部控制建设从头到尾都处于模糊的状态。党的十八大胜利召开，将廉政建设，完善非营利组织公共服务职能成为头等大事，提高管理水平是维护社会公众利益的重要手段。至此，非营利组织的内部控制并未形成规范，建立依据主要是2008年五部委联合发布的《企业内部控制规范一基本规范》（以下简称《规范》）。内部控制是否得当是影响到非营利组织的工作效率和社会效率的关键，完善的、科学的内部控制对非营利组织的发展具有重要的意义。

内部控制最早源于企业中经营管理活动的需要，是一项通过企业内部运作不断发展起来的，具有切实可行的具体方针。是一种理性的、科学的制度标准，并且随着时代的发展，内部控制仍在不断地创新，所以建立健全内部控制制度并有效实施已经成为企业的成败的试金石。因此，企业在内部控制上的目标主要是：确保企业财产安全完整、保证会计信息可靠正确、确保国家对企业的宏观调控、提高企业经营效率等。

非营利组织是一个非盈利性组织，其目标是支持或处理公众关注或关注的问题。非营利组织所涉及的领域非常广，包括艺术、慈善、教育、学术、环保等等。它的运作并不是为了产生利益，这一点通常被视为这类组织的主要特性，同时具有非营利性、民间性、自治性、志愿性、非政治性、非宗教性等重要特征。非营利组织是指在政府部门和以营利为目的的企业之外的一切志愿团体、社会组织或民间协会，是介于政府与营利性企业之间的第三部门。

虽然内部控制在企业中早已存在，并基本发展健全，但是在非营利组织中仍处于发展初期，尤其我国正在对非营利组织进行分类改革，非营利组织的内部控制发展就更加举步维艰。伴随我国经济的快速发展，利用国有资产投资发展起来的企非营利组织也随之快速发展起来，并已经成为推动我国社会主义经济快速发展的重要基础力量。现阶段，大量的非营利组织都在逐步向企業转型，在这过程中既有机遇又有挑战，这时候，内部控制制度就显得尤为重要。

二、我国非营利组织内部控制现状及存在的问题

（一）我国非营利组织内部控制现状

近年来，随着非营利组织的发展壮大，越来越多人认识到非营利组织内部控制中暴漏出很多问题，对于非营利组织资金使用和资金流向的监督考核力度也随之不断加强。2012年底，财政部发布了《非营利组织内部控制规范（试行）》，这是非营利组织规范内部控制、提升内部控制水平的重要依据，同时，这一规范也为我国反腐倡廉工作打下了基础。规范明确要求我国非营利组织必须在2014年开始实行内部控制制度。《规范》中对非营利组织的内部控制进行了明确界定，内部控制是为了防范各项经济活动的风险因素，非营利组织采取的制度、措施以及执行程序等，达到控制预算管理、政府采购、项目管理、收支管理、资产管理等重要经济活动风险的目的。

内部控制管理通常选择传统方法，而且各个部门都有专家，但是对于组织内部管理却不够严格，存在随意性、盲目性、主观性等问题，组织管理中经验管理占主要成分。至今，大多数非营利组织还没有较为系统完善的内部控制制度，这就造成组织各项经济活动中缺乏科学、系统的内部控制措施，缺乏对内部控制重要性的充分认识，最终导致非营利组织内部控制缺失，暴露出组织存在诸多风险隐患。

（二）我国非营利组织内部控制存在的问题

1.内部控制意识淡薄

内部控制制度是非营利组织经营管理的一个重要组成部分，其核心是非营利组织。但是调查发现，很多非营利组织都认为其刚开始发展，只要求各部门做好各自本职工作，内部控制制度也就无从紧要;虽然有些单位了解内部控制制度的重要性，由于自身条件有限，以至于内部控制制度形同虚设。

2.内部控制制度不健全且落实不足

我国非营利组织中，很多组织的内部控制制度不够完善，没有发挥内部控制制度应有的职能和作用。一些非营利组织的内部控制制度刚开始仅有几项制度，而且在生活中没有用过，更加谈不上人手一册内部控制制度;掌管财务也只有一人，且财务核算还需要手工完成，以至于会计信息的混乱;这些问题，在非营利组织中并不是个例，而是普遍存在。

3.风险评估缺乏重视

当前，非营利组织管理层并未给予风险评估足够的重视，也没有根据自身实际情况设定专门的风险管理部门。多数非营利组织当前主要是采用的是各业务部分对自身的风险评估各负其责的方式，很多时候，各科室在风险评估方面仅仅是走过场、走形式，根本没有发挥风险评估的作用，因为缺乏风险评估，各部门无法发现自身存在的风险因素，所以，后续提到的风险应对措施也就无从谈起。

对于非营利组织而言，本身就具有技术高、风险高等特点，而组织各环节运行中都应该进行风险评估，不仅包括非营利组织的内部风险管理，还包括非营利组织外部风险管理。但是，因为非营利组织还没有专门设立风险管理部门，所以对于非营利组织各部门、各环节的风险识别、风险评估就无法开展。以此同时，非营利组织主要根据以往经验估算风险因素是否发生，并不能通过定性与定量相结合的方法确定风险因素及其发生可能性，所以，从总体上而言，非营利组织风险应对能力不足，组织管理层方面容易发生滥用职权、以权谋私等腐败问题。

4.控制活动流于形式

当前，非营利组织预算编制采用的方法是零基预算法。对于，非营利组织而言，预算制度仍然没有形成强有力的约束制度，而非营利组织各项经济活动开展过程中也没有按照预算计划进行，长此以往，非营利组织预算收支目标就无法实现。这一问题出现的根本原因，在于非营利组织预算编制过程中对于预算制度重要性认识不足，误认为预算编制属于财务科的工作范围，与本科室关系不大，所以预算上报基础数据存在较大误差，而且，经济活动开展中也没有严格按照预算进行控制。其次，非营利组织财务科也要负有较大责任，财务科没有根据单位未来发展规划与时俱进的拟定预算，对于外部政策环境变化的敏感度不高。最后，非营利组织还没有建立起完善的预算监督机制、预算执行分析机制，在实际预算时各部门奖惩情况中也没有加入预算执行结果情况，最终导致非营利组织资金利用率不要，阻碍了非营利组织的健康持续发展。

长期以来，非营利组织存在个别岗位的定期轮岗流于形式问题。非营利组织现金收支业务由出纳负责，现金支票、转账支票等业务由银行出纳负责，岗位轮换并没有在出纳间进行。长此以往，非营利组织会计舞弊行为就很容出现。此外，非营利组织会计人员的整体素质偏低，本科及以上学历的会计人才偏少，尤其缺乏高级职称人才。而随着非营利组织的不断发展壮大，复合型人才缺口将会加大。

5.信息公开不透明且沟通受阻

非营利组织主动公开的信息内容不够全面，比如“三公经费”、财务收支等信息，从而没有保障群众的知情权、参与权、表达权、监督权。非营利组织内部还有一部分科室存在公开不及时问题，官方网站维护不及时，信息公布制度、信息公开追责制度等仍不完善。

首先，非营利组织管理层次多，造成单位内部信息传递不及时，甚至出现信息传递丢失的严重问题。其次，向上级汇报时，下级人员的信息不能及时反馈到上级，向上沟通渠道受阻，会出现管理漏洞。最后，同级沟通，非营利组织的各部门都有自己的办公系统，个个办公系统之间相互独立，所以造成各部门之间不能在第一时间紧密的联系与沟通。

6.内部审计部门独立性欠缺

非营利组织的内部审计部门属于组织下设的行政部门，内部审计部门行政职权有限，当决策者对审计部门进行干预时，将严重影响审计结果。在审计部门检查时，并不能独立客观的进行工作，很多时候发现问题也仅限于教育和督促改进，并没有对问题予以处理和惩罚，长此以往，非营利组织审计部门资深性将不复存在，其他部门也将不能正确对待审计部门的工作职责，这都阻碍了非营利组织审计部门的有效监督。

三、完善非营利组织内部控制的主要措施

（一）培养内部控制相关意识

企业发展离不开市场发展，非营利组织只有充分结合市场的需求强化内部控制意识，提升内部控制水平，才有利于提高组织的管理效益。所以，提高内部控制意识，建立一个切实可控、可防的内部工作环境。非营利组织近些年提高内控意识才得以成长，这也是更多非营利组织争相效仿的。

（二）完善内部控制相关制度

氛围、环境不足以改善内部控制制度，还要改进内部结构和制度。首先，保证其制度的合理;其次，非营利组织的控制活动必须从开始到结束具有完整性;最后，内控制度必须符合我国会计制度的相关规定，能够找到充分的法律依据。非营利组织在完善内部控制相关制度方面应该紧紧围绕“内部控制信息化示范工程”要求，加强控制活动，逐步完善内部控制相关制度，降低危害。在工程建设中，主要是改善内部风险控制和预算决算系统，在改善内部风险控制后，其风险大幅降低;相较之前预算决算系统计算出的数值低于同行数值。

（三）建立健全风险评估体系

建立风险评估体系主要从两个方面着手：首先强化风险意识，其次建立风险评估机制。

风险评估体系的建立，要求非营利组织管理者应该具备一定的风险意识。只有建立起足够的关注，风险评估工作才能得到重视，非营利组织才能取得对于内部风险问题的有效控制。非营利组织的管理者，应该对当前管理中存在的风险问题建立清晰、深刻的认识，要能够顺应现代化管理的思路不断强化自身的风险意识，为风险评估体系的建立提供保障。非营利组织内部应该成立风险防控小组，专门负责本单位的风险管理问题，将内部控制工作不断做精、做细，不断强化风险意识。

风险评估机制主要包括：目标设定、风险识别、风险分析、风险应对。（1）非营利组织在风险评估目标的设定上，应该充分结合长期目标与短期目标、整体目标与局部目标，实现彼此之间的相互统一，共同促进。（2）在非营利组织建立健全风险评估体系过程中，实现对各类内部风险的有效识别是关键。对于非营利组织的风险评估小组来讲，在风险识别过程中，可以通过向主要业务部门了解相关风险问题的方式来确定预知的风险类型，进而结合组织实际管理情况将这些风险进行细化和分类，按照不同风险类型及特点将其分为不同的级别。（3）非营利组织风险分析的工作是建立在风险识别的基础之上，即对已经识别出来的各类风险进行深入的分析，得出每一项潜在风险发生的几率、风险可能带来的影响，并且通过分级处理的方式，对风险的具体内容进行合理的分析与判断，以便于后期采取有效的风险应对措施。（4）非营利组织应该大都体现在非营利组织的风险应急预案上，应急预案中应该充分体现出对于每一类风险的切实应对措施，从外部和内部两方面对风险的发生起到一定的制约作用，降低风险可能带来的诸多不利影响。

以下是非营利组织建立起来的风险评估机制流程图：

（四）开展良好的控制活动

开展良好的风险控制活动，能够帮助非营利组织将风险控制在可以接受的范围之内，即使风险真的发生也不会造成特别严重的影响。良好的控制活动应该主要包括以下两个方面的内容：

1.组织预算控制

预算控制是非营利组织内部控制活动的重要组成内容，因此应该得到有效的控制。预算控制涉及非营利组织的每一个部门，主要目的是为了实现组织内部资源的合理分配，通过建立预算的方式实现预先分配的目的，进而在后期管理过程中能够做到有条不紊、按部就班。

2.组织会计系统控制

会计系统控制活动，是非营利组织内部控制活动的重要组成，因此应该得到重视和强化。一切财务活动都以会计系统控制为基础，财务数据均应通过会计信息的形式展示出来，以供相关人员使用。非营利组织在完善单位会计系统控制过程中，应该坚持会计活动严格按照国家相关法律法规的要求来实施，并且能够充分满足组织内部各项活动的需求，建立规范的、科学的会计流程、明确会计责任分工、加强会计责任监督与控制，从而有效保障组织会计信息的客观性与真实性。

（五）加強组织信息与沟通

组织信息与内部控制息息相关。员工只有通过完整、无误、迅速的信息与沟通才能升高内控效率。加强组织信息与沟通需要做到：实现组织信息共享、实现组织有效沟通。

非营利组织应把收集到的信息，将所有部门的信息结合在一起，经过筛选与核对后公布，加强信息的可靠性。非营利组织应加强自身信息共享，第一时间更新信息丰富内容，进而达到组织信息共享。这种方法不仅可以使工作透明化，也能监督所有工作情况，提前发现、解决问题。其次，制定评议制度和信息公开等制度，按时总结归纳，使信息共享在第一时间有效传播。

非营利组织可以建立标准的沟通模式，并将其装备成册并备案。非营利组织要安装员工意见箱，并整理箱中信息，及时采纳合理信息，把缺陷扼杀在摇篮里。其次，非营利组织也要及时向下级传达上级的安排，激发员工工作热情，培养员工对单位的热爱，鼓励员工发表自身意见。

（六）保证内部审计部门独立性

非营利组织应保证其审计部门的独立性，审计质量离不开独立性，不仅可以决定内部审计部门在各部门中的影响力，而且能让内部审计部门从普通职能部门成为具有决策性的部门。从而使内部审计部门可以在组织内部进行独立的监督权，让单位中的所有部门员工明白内部审计的关键性。