宁泽琼

一、阐述商品房预售制度的含义

商品房预售制度的本质就是房地产企业在开发、建设楼盘时就进行房屋销售，该制度有效的满足了开发商建设楼盘所需资金。房地产行业开发周期长决定了建设过程中所需大量资金。使用预售制度，可以缓解房地产开发企业开发建设所需资金，确保按时按质合同交付。

二、针对房地产企业预收房款会计与税务处理的分析

1.预收房款会计处理

“确认收入”在国家制定的《企业会计准则第14号——收入》文件中明确指出“企业要严格履行合同内容，要在购房者得到商品控制权后，确认收入。”如果无法满足该条件，应通过会计部门对收取的对价进行负债处理。《商品房预售合同》经过房企与买方签字生效后，若买方没有获得商品房控制权，则房企收取的预收房款不符合收入确认条件；因此，初期会计处理时不能立即对款项确认为收入，此时应通过“预收账款”进行单独核算。

2.预售房款税务处理方式

（1）增值税税务处理分析：以《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》【2016】18号公告中的相关要求为基础，对自主开发的房产项目利用预收款方式销售的一般纳税人，按预收款的3%进行预缴；根据第11条要求，预收款/（1+适用税率）×3%既是所需缴纳的税款，在一般计税方法中要以11%税率计税，在简易计税方法中要以5%税率计税。

（2）土地增值税税务处理分析：以《国家税务总局关于营改增后土地增值税若干征管规定的公告》【2016】17号文件指出，营改增一旦完成落实，进行房地产转让的纳税人个人的土地增值税计税依据中应不含增值税；即若纳税人符合增值税一般计税方法，进行房地产转让的纳税人土地增值税应税收入没有增值税销项税额；若纳税人符合简易计税方法，则在房地产转让期间，增值税应纳税额不在土地增值税应税收入之列。

要想进一步为纳税人提供便利，使土地增值税预征税款计算得到优化，在对自主开发的房地产资产通过预售款方式实施销售的企业，应该根据“预收款-应预缴增税税款=土地增值税预征计征依据”的原则对土地增值税预征额进行计算。

（3）企业所得税税务处理分析：以《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》【2009】31号文件为依据，若通过对没有完工的房地产项目进行销售后获得了利润，那么相关企业要根据预计计税毛利率按月/季将预计毛利额计算出来，纳入当期应纳税所得额。房地产企业符合完工确认条件之一时，要对计税成本进行结算，同时要对之前销售收入真实毛利额进行计算，在年度企业所得税汇算清缴时调整前期预计毛利和实际结算的差异。

（三）针对预收房款结转收入会计及税务处理的研究

1.会计处理分析

政府颁布的《企业会计准则第14号——收入》明确指出“在买房人得到了控制商品房的权利后，就达到了收入确认条件”可以依据合同约定交楼时间、实际交付时间、房屋产权变更时间孰早原则，对收入进行确认。当满足收入确认条件时，要将预收账款转入到主营业务收入当中。

2.税务处理方式

第一，对增值税税务处理原则：以《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》为依据，明确指出“在预售阶段，房地产开发企业应开具不征税增值税发票，按照3%税率缴纳增值税；复核收入确认时，应根据不动产全款价格重新计算、开具增值税发票”。计算方法有两种，一是一般纳税人应缴税款公式，即开票金额×10%/（1+10%）-前期已预缴的增值税-留抵的进项税额。二是，以开票金额×5%/（1+5%）开票金额与前期已预缴的增值税之差缴纳小规模纳税人税款。第二，对土地增税税务处理原则：应根据《土地增值税暂行条例实施细则》中“通过房地产转让让纳税人获得的收益如果在项目彻底竣工结算之前，因为受到成本与其他因素影响，所以不能精确计算土地增值税数额，所以要预征土地增值税，项目建成后，通过计算多退少补即可。”的原则处理；在实际操作中，为简化土地增值税预征税款计算，房地产开发企业采取预收款方式销售自行开发的房地产项目的，土地增值税预征的计征依据=预收款-应预缴增值税税款。第三，对企业所得税税务处理原则《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》中明确指出，当完成产品开发后，要对计税成本以及之前的销售收入真实毛利额进行结算，另外，要在企业年度应缴税所得额中计算真实毛利额和相应的预计毛利额差值。”应交税所得额的当期调减公式为：计税毛利额*预售账款结转主营业务收入总和-转回当期实际发生的土地增值税。

（四）针对房企预缴税金的会计处理分析

1.会计处理—预缴增值税及附加

一般计税方法应预缴税款=[本期“预收账款（含税）”贷方发生总额-“预收账款预收定金（含税）”借方定金转楼款或转挞定部分发生额]÷（1+10%）×3%

简易计税方法应预缴税款=[本期“预收账款（含税）”贷方发生总额-“预收账款预收定金（含税）”借方定金转楼款或转挞定部分发生额]÷（1+5%）×3%

2.会计处理—预缴土地增值税

若相关企业需要对土地增值税进行预缴，要围绕预缴性质分析，在计提时，建议计入“递延税项”，当满足销售收入确认条件时，再从“递延税项”转入“税金及附加”，预缴土地增值税（普通住宅、非普通住宅、其他类型房地产等）=∑（各类型房地产收入×各类型房地产预征率）

3.会计处理—预缴企业所得税

房地产企业根据【2009】31号公告中的相关要求，对没有建成的房产进行销售而取得收入的企业，要以预计计税毛利率分季的方式将预计毛利额计算出来，并纳入当地应纳税所得额之内。完成产品开发后，房企应第一时间对计税成本实施结算，并对之前的实际毛利额与销售收入实施计算，并在企业本年开发的项目和相关项目的应缴税所得额中纳入实际与预计毛利额之差。

销售未完工开发产品的预计毛利额（销售未完工开发产品取得的收入×计税毛利率）-销售未完工开发产品实际申报缴纳的土地增值税的结果就是特定业务计算的应纳税所得额。

当期应纳所得税额=当期实际利润额×所得税率

实际利润额=会计利润总额+特定业务计算的应纳税所得额-不征税收入和税基减免应纳税所得额-弥补以前年度亏损

结束语：在商品房预收制度影响下，销售房产的收入确认方式已经得到了确认。因此，要做好销售收入的会计与税务处理，有助于房地产开发行业健康发展。