李展

我国财政部2016年末颁布了《企业会计准则第14号》草稿，2016年4月底完成了征求意见稿，并规定从2018年开始推行。本文基于对《2017年会计准则14号》，简称新准则14号，的变化进行分析论述，从财务信息系统、财务指标、税务管理、财务信披及职业判断等方面提出了《新准则14号》对房地产业公司的预期影响，并为房地产业公司提出了具体的应对《2017年会计准则14号》落实的具体措施。

目前我国经济产业形势日益多元化，新的房地产商业模式不断被创新出来，这时由于我国金融投资产业的不断发展而造成的与盈利相关的会计信息质量就显得日益重要。由于会计准则还没有跟上经济形势的发展，尤其是房地产业公司新的经营模式下收入确认难度和争议大大增加，这也造成了房地产业公司利用我国会计准则的模糊性实施盈余管理问题。

对此，国外FASB和IASB在2014年4月发布了国际财务报告准则第15号，我国财政部于2016年末也发布了《企业会计准则第14号》，2016年4月底完成了征求意见稿，可以说新的收入准则是具有重大变萆意义的。本文将对《新准则14号》的内容变化进行分析，并与旧收入准则进行对比，以提出《新准则14号》的变化及对房地产业公司预期影响及应对建议。

《新准则14号》的变化

（一）收入确认步骤。新收入确认准则相对旧准则简化了收入确认过程，减少了很多职业判断的环节，并且对很多收入项目提出了具体的指引。《新准则14号》提出了统一的收入确认模型，即五步法，具体如表1所示：

可见新准则收入确认模型，对于收入相关的信息信披要求更为详尽，包括房产合同分解，履行房产合同的义务、履行房产合同的时间分类、重大判断及履行房产合同的成本等等都需要进行信披。

（二）收入确认原则。新准则一改旧准则对于房产合同的区分，以控制权的转移为确认原则，这样使得收入确认时间上既可以按照控制权的逐步转移在一定时间段内确定收入，也可以按照客户取得控制权时在某一时点确认收入。

（三）计量原则。新准则要求房地产业公司应当将按照房产合同分解后的各个履约义务所对应的交易价格来划分与计量收入。

《新准则14号》对房地产业公司的预期影响研究

新准则可以说是变革式的重大创新，必然会对房地产业公司的各方面收入的会计核算、财务管理产生深远、广泛的影响，可以说房地产业公司内部各部门都会受到新准则带来的一定程度的影响。

（一）财务信息系统影响。房地产业公司的财务信息系统受到新准则的影响较大，很多财务信息系统中的收入数据来源于房产合同，然而新准则要求更细化的识别房产合同履约义务，将收入房产合同分拆和分解。为了应对新准则，制定更细分的房产合同是最简便科学的做法，然而背后的财务信息系统也要加以升级改造，所以房地产业公司的财务信息系统的参数、核算项目、账簿系统、凭证系统需要重新初始化，自动化流程也要相应升级改造，这对房地产业公司来说，是一笔不小的成本支出。

（二）财务指标影响。新准则实施后，可以预见房地产业公司的收入确认与计量必然会比传统准则下有所改变，例如商品房销售收入可能就由原来的一次性确认改为分段确认，相应成本也会分段确认，这会对一些财务指标产生影响，降低一段期间的利润率指标，尤其是盈利能力指标和营运能力指标。

（三）税收影响。新准则将经济利益流入内化于交易价格分析过程中，交易价格是概率统计分布上的期望值，需要考虑可变对价、非现金对价、现金流的时间价值、应付客户对价、信用风险等因素，而税法对于这些因素通常是不予考虑的，这会带来新的财税差异。

（四）财务信披及职业判断的影响。《新准则14号》实施后，房地产业公司需要按照调整财务报表中的利润表和资产负债表项目，需要信披识别房产合同履约义务，即收入的分拆或分解这一流程后的信息，包括合同义务时点信披、合同相关的资产负债信息信披、分配交易价格至单独的履约义务的信披、影响收入确认金额的信披，及相关重大判断的信披。

具体来说新准则需要房地产业公司对房产合同收入作出更多的职业判断和会计估计。

1.识别公司与客户之间的房产合同环节。房地产业公司应当按照新准则对房产合同进行分析，包括非书面房产合同，如果某些房产合同包含若干房产合同履约义务，那么应当实施重大判断来决定是否需要与客户重新签订一份新房产合同，或者继续作为现有房产合同中的内容处理。

2.识别各项房产合同的单独履约义务。房地产业公司应当根据房产合同约定的实际情况，分析评估其中的经济实质，将原房产合同的承诺义务分拆为明确区分的各个单独履约义务。例如房地产业公司提供的额外质保服务，房地产业公司应当作为新的单独的履约义务，作为新的收入来源处理，在质保履约义务完成时确认该项收入。这些房产合同和单独履约义务的识别应当在年度报告中加以详细信披，以使得利益相关方能够对房地产业公司的收入过程有更清晰地了解。

3.确定交易价格。新准则强调房地产业公司应当随时跟踪分析对价的变化，在预计有权获取收入时确认，而且在资产负债表日还要调整收入计算模型，所以收入核算的灵活性大大增加。房地产业公司应基于“期望值”方法或最大概率法来分析估计收入价格内的可变对价，可自主选择哪种估计方法，但是选择方法应与在房产合同中的应用保持一致。如果房地产业公司确定了可变对价估计金额，那么相应的限制也应当应用于该估计金额。以上这些职业判断的理由及证据应当在年度报告中加以信披，以使得年度报告使用人对房地产业公司房地产商業模式和收入确认方式有更清晰的了解。

4.以控制权转移作为标准确定收入确认的时点或时段。新准则采用控制权的转移时点或时段来确定收入确认的时点或时段，一改旧准则对于商品服务的区分。房地产业公司应当评估收入是否具备在一段时间内确认的特点，来确定是在某一时点确认还是在某一时间段确认，房地产业公司应当结合职业判断来确定并加以详尽信披。

《新准则14号》变化影响的应对措施

（一）设立专门的跨职能小组。目前我国房地产业公司市场营销系统相对复杂，而且已签订的客户房产合同数量繁多，合同条款并不一致，

第一要做的事情就是应成立专门的跨职能团队，需要房地产业公司中各机构部门的协调合作，需要涉及很多职能部门和人员，从各自的业务视角出发，对房产合同收入中的控制权转移情况、房产合同分解与识别情况、单独售价的估计情况、收入确认的时间段情况、履约义务的分解情况等等进行分析论证，并进行归纳总结，从而提出收入的确认方案。

第二房地产业公司应当盘点可能会受到影响的房产合同，新准则对于房产合同确认做出了革命性的变革规定，影响最大的便是房产合同管理。跨职能小组应当对已签订的房产合同重新进行分析盘点，从各自的业务职能出发，对既有房产合同进行分析，例如营销部门人员应当对房产合同按照销售模式的不同进行分析并区分，法务部门应当根据法律权责利的不同对房产合同进行分析并区分，财务部门应当根据现金流、实际控制权的不同进行分析区分，运营部门人员应当根据成本上的不同对房产合同进行分析并区分等等。

（二）识别系统及控制的缺口。房地产业公司财务信息系统有必要根据新准则来加以变革和深化，其中备子系统也要分析是否满足新准则更新的需要，房地产业公司应当对整个信息系统及控制的缺口实施识别并升级。新准则总体上看对房地产业公司财务信息系统的影响是基础资料信息的更为细分和多元化，这就需要从底层资料搜集层面来对财务信息系统加以优化及变革。

对于会计人员来说财务信息系统的会计处理环节上，也有必要结合新准则对房地产商业模式分析、核算方式、单独售价估计、收入分配等要素实施改革，系统中某些会计核算科目、凭证摘要、计算公式等可能需要重新制定。

（三）做好与利益相关者进行及时的沟通工作。房地产业公司应当在年度报告信披中对于新准则相关的部分与利益相关者进行及时沟通，以此来对整个新准则实施过程进行监督和反映，并及时对外信披相关进展情况，同时对外部的利益相关方，及时展示实施后公司的经营绩效变化情况。

建立和完善多层次的信息披露监督体系。在房地产业上市公司内部，可以进一步改善企业的内控系统，形成合理的约束与激励机制，规范房地产业上市公司财务报告信息披露的行为，避免各种不规范的信息披露情况；在房地产业上市公司外部，注意政府的监督和引导作用，充分发挥政府的监管职能，由此逐步构建全方位、多层次的监督管理体系；财政部和证监会，有必要加大惩处违规披露企业财务报告信息的行为，对披露中违反会计准则，隐瞒相关重要信息，虚假披露的行为给予严厉的处罚，尤其要追究企业高管和相关人员的责任，并提高执法行为的及时性。

房地产公司的相关纳税筹划对策

（一）土地增值税的纳税筹划

法一：适当降低房屋销售价格。

房地产行业的该项应税项目因为适用四级超率累进税率，所以收入额会直接决定其所需缴纳税率，但同时在降低销售价格来改变其纳税基数的同时也相应减少了销售收入。此时需要纳税人员对收益与成本进行权衡，最后选择一个适当的价格点也是纳税筹划的一种方式。

法二：收入规划。

在对增值税进行规划时提到，将收入进行细分，如其中的装修费等等，随着装修费用的提高，其对房地产行业的税负影响也不容小觑，若能拟定两份合同又或是房地产企业单独设立一家装修公司，这样就会减少应纳税额的计算基数。

法三：利用税收优惠政策的税收筹划。

我国《土地增值税暂行条例》规定：“纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。如果增值额超过扣除目金额20%的，应就其全部增值额按规定计税”。这是一条对于土地增值税的税收优惠政策，从该项纳税筹划规定看，纳税筹划关键在于将普通标准住房的增值率控制在百分之二十以内，如何控制便是形成了不同的纳税方案。

（二）企业所得税的纳税筹划

上面说到企业所得税计算方法，发现所得税的筹划主要在于费用、收入的筹划，所以开发过程中的费用筹划也同样适用于所得税税务筹划。除此之外，税法规定，只有当房地产的控制权发生变更时，才能确认销售收入的实现。企业可以运用适当的方式缓缴企业所得税，保证资金周转率。如：推迟产权转移、推迟成本确认等。

四、結论

综合本文的分析，《新准则14号》对于房地产业公司盈利绩效具有重大影响，与旧准则相比，更切合房地产业公司经营实际情况，对于新的房地产商业模式能够作出有效的核算与规范，可执行性较高，对于我国经济和资本市场的可持续发展也右重要的促讲作用。