程辉

“走出去”企业在境外遇到的风险种类很多，税收风险是不可回避的主要风险之一。目前，在“一带一路”建设中，企业面临的主要涉税风险包括：国际双重征税的风险，转移定价调查风险,资本弱化的风险，税制差异的风险,境外投资税收风险，税务争议风险,税收协定风险等。

一、企业走出去税收风险的成因分析

（一）宏观层面

1.经济环境风险。“一带一路”沿线国家大部分是新兴和发展中国家，国情与发展水平差异很大，“走出去”企业既有很大的发展机遇，也面临着复杂的经济环境。投资厂矿、共建基础设施、分享互利共赢果实的经济发展模式受到沿线国家的好评，逐渐成为建设“一带一路”的“主打牌”，但沿线部分国家也有自己的“小算盘”。比如夹在大国之间的中小国家，担心过度依赖中国经济可能丧失自身的发展机会。又如中国大力推广的高铁和重大基础项目，沿线大多数国家都渴望拥有，但考虑到自身的财力物力和社会发展状况，或望而却步，或暂缓考虑。南亚、东南亚部分国家因地缘政治和大国干涉，对华态度忽冷忽热，有时表现出的低姿态或抵制情绪直接或间接地转嫁到了经济问题上，增添了“走出去”企业的发展风险。

2.文化差异风险。“一带一路”沿线，每个国家都有着不同的历史文化背景，所处的发展阶段，发展模式、发展制度也都存在着差异，国与国之间的政治形态、法律制度、宗教信仰、社情民俗以及价值观、道德观等都因历史文化差异而大相径庭。了解东道国，适应东道国，是“走出去”企业的必修课。例如，不同国家、社会的价值观会对其税收文化发展产生不同的影响，并最终通过该国居民的依法纳税意识、税法遵从程度等方面体现出来。又如，社会文化差异往往会引起“走出去”企业员工与东道国税务部门之间的税收文化冲突，如果处理不当，可能导致企业内部管理体系执行偏离预期结果的风险。

（二）微观层面

1.企业准备不足。近几年，从“走出去”企业的经验教训来看，税收风险产生的微观原因有以下几个方面：一是我国税法与投资国的税法衔接存在断层。例如，在国内虽然会计与税法对并购业务的处理存在一些差异，如并购费用、长期股权投资成本、并购损益、资产与负债计量等，这些差异在国内纳税时能够通过技术处理妥善解决，但在境外就截然不同。倘若理念不能够及时调整，主动与投资国的政策规则衔接，就可能出现税收遵从风险。二是企业内部缺乏风险应急机制。部分企业往往注重向前看，很少考虑如何善后。身处异国他乡，面对陌生的环境和种种不了解、不熟悉、不一样、不适应，“走出去”企业的并购定价、融资、支付等决策很容易出现失误。若事先应急机制不健全，一旦危机出现，引起企业财务状况恶化，税收风险等各种风险就会接踵而至。三是部分境外企业高管对投资国的财务管理规则缺乏系统了解，也没有派驻境外专职财务人员，导致境外企业财务管理混乱、财务分析报告质量差，甚至有些境外企业财务报表不与投资主体企业的报表合并等。

2.轻视纳税问题。有相当一部分企业负责人潜意识里都以经营为主，纳税问题基本上依靠财务人员打理。这种理念在通常情况下尚可，但对于“走出去”企业来说，对纳税问题的轻视，就意味着税收风险的增加。其一，作为企业法人不一定要达到专业人员水平，但必须系统了解东道国税收规则和风险管理知识，增强税收风险意识，预防在先。其二，部分“走出去”企业内部管理不够精细，对税收风险发生的原因和类别缺乏认真的分析研究，不能适时地找出税收风险发生的个性因素、规律性因素和针对性解决策略。对一些面上趋同的问题往往采取相同措施对待，使税收风险的防范、解决效果不理想。其三，个别“走出去”企业存在偷逃避税的侥幸心理，在应对税收风险问题上往往从“负面”考虑的比较多，导致征纳双方缺乏互信，税收协调变得更加困难，相应增加了税收风险。

3.税务因素引发。当前，在税基侵蚀与利润转移背景下，国际新型避税行为层出不穷。沿线绝大多数国家是抱着积极态度，努力促进“一带一路”战略的实施，实现互惠互利，双赢发展。但也有极少数国家的税务部门和工作人员，对境外企业有一种强烈的“排外”思想，甚至潜意识里还将其作为防堵偷逃避税的重点对象，在征税执法中使用一种差别化的态度和方式对待境外企业，往往造成双方互不信任和交流沟通困难。另外，“一带一路”沿线部分发展中国家由于受经济发展水平的制约，税收征管体系不健全，征管水平良莠不齐，服务理念和服务措施也相对落后，致使审核管理流程复杂，征税成本较高，加重了“走出去”企业的税收风险。

二、企业“走出去”税收风险防范及应对建议

（一）税务层面

1.要建立专门的跨国税源管理机构。在关于国际税务业务的管理机构设置上扭转多头管理的局面，将我国企业的对外投资统一纳入国际税收业务部门管理，由国际税收业务专员专门统管国际税收事务，落实国际税收协定的执行，解决执行过程中出现的矛盾和争端，帮助企业防范海外税收风险，防止激励性税收政策被滥用。

2.要打造国际税收管理人才队伍。依托国家税务总局开展的领军人才选拔和培养工作，全国税务系统要自上而下打造一支熟悉境外投资业务，能综合运用国际贸易、会计、法律、税收等领域知识处理实际业务的复合型人才队伍，定期开展多种涉外专门业务培训，同时注重与从事涉外税收业务的中介机构沟通交流，自上而下、自内而外提升税务人员素质，做好涉外税收管理服务人才准备。

3.做好国际税收宣传服务。建立“一带一路”税收服务专网，介绍沿线国家的税收法律制度和签署的税收协定，重点解读有关税收政策和典型案例。建立国别税收信息中心，设立服务热线专席，专门解答国际税收问题。建立涉税处理案例库，大力开展专项宣传辅导，加强专门业务培训，建立“一对一”联络帮扶制度，深入走访企业，收集涉税诉求，积极为企业排忧解难。

4.建立争议解决机制。在推进“一带一路”发展战略的过程中，我国“走出去”企业遇到的税收纠纷将不可避免。税务部门要与沿线国家建立双边或多边磋商机制，建立税收协调的专门机构，开通纠纷受理专门通道，帮助解决跨境纳税人的双重征税或税收争议问题。建立税收争议案例库，帮助辅导“走出去”企业提起税收争议协商申请，税务部门要加强与东道国主管税务机关协商沟通，最大限度保护“走出去”企业的合法权益。

5.完善风险管理机制。完善境外涉税风险特征、指标以及跨境税收风险控制管理办法，同时，税务机关可引导企业建立健全内控机制。夯实基础信息管理，拓宽信息获取渠道。借鉴国际经验，通过以法律形式明确数据共享等举措，加强税务机关与各部门的合作，切实提高获取涉税信息的能力。提升科技手段，加大风险处置力度。税务机关应该以提升科技应用能力为手段，分析我国“走出去”企业与其境外子公司在整个商业价值链中的经营实质与经济贡献，找准境外税收风险实质所在，在切实维护我国税收权益的同时，为“走出去”企业保驾护航。

（二）企业层面

1.建立企业税收风险控制机制。企业的风险投资机制主要有以下职能：第一，在投资决策前就要充分搜集东道国信息，分析企业在境外投资经营可能面临的税收风险；第二，在投资决策阶段，企业应进行税收风险识别与评估，分析税收风险的严重性和对企业总体税负的影响，为建立税收风险防范体系打下基础；第三，根据评估识别出来的税收风险，在遵循相关国家税法的前提下，建立一套税收风险内部控制体系，通过健全的税收风险防范机制应对风险，提高税收风险管理效益。第四，引进税收方面的专业人才，企业在面对涉外税收风险时，能更加积极和迅速地解决涉税金争议，为企业赢得主动权和宝贵的时间。

2.熟悉了解并掌握税制差别。企业在进行境外投资决策时，需要提前熟悉东道国的税制，了解并掌握东道国税法对投资项目的规定及相关税收协定与优惠政策，特别是东道国与我国现行税制的差异，提前了解税制差别对企业境外投资可能产生的影响。另外，根据税收协定关于营业利润的规定，企业可以通过避免在东道国构成常设机构，避免就该营业利润向东道国缴税。企业应充分利用好税收协定关于常设机构及其营业利润的认定，对股息、利息、特许权使用费等限定税率，解决双重征税的方法等规定，降低税收成本，增强对外投资的税收确定性。企业在境外从事建筑工程和劳务服务时，还需特别注意双边税收协定对常设机构的认定标准等。企业在境外设立子公司时，需注意持股比例规定。我国国内税法和双边税收协定规定持股达到一定比例才可以享受间接抵免，企业持股比例低于该标准将面临经济性双重征税问题。我国税法还规定了我国“走出去”企业的外国税收间接抵免只限于境外三层持股关系，但是对于石油行业企业，外国税收间接抵免可由境外三层拓展到境外五层。因此，企业需要综合考虑东道国税法和协定规定，合理设定境外组织形式，以便尽可能降低税收成本。

3.重视各国资本弱化规定。企业应特别关注东道国的利息扣除规定，在实施资本弱化条款的国家进行投资经营时，应在该条款规定下进行融资安排。“一带一路”沿线国家中，波兰等中东欧国家税制普遍包括资本弱化条款，印度尼西亚、巴基斯坦、哈萨克斯坦、俄罗斯、肯尼亚等国也都限定了资本弱化比例。但是有不少国家并未对此做出明确规定，如新加坡、泰国、老挝、印度、伊朗等，“走出去”企业在这些国家仍可通过增加债务融资占比降低税收成本。尽管如此，企业在制定长期融资方案时，需做好应对东道国出台资本弱化政策的税收风险防控准备。另外，企业还需关注股息与利息预提税的差异，综合衡量企业融资的税收成本。

4.合理防控转让定价反避税调查风险。在BEPS这一国际税收新背景下，企业在投资经营过程中，应积极关注BEPS最新进展，适时调整境内外关联企业、关联部门之间的转移定价安排，防控反避税调查风险。建议我国“走出去”企业根据BEPS最终报告第8—10项行动计划的内容，对潜在的转让定价风险进行排查，对未来可能产生的转让定价风险进行预警，提前做好转让定价文档的准备工作，动态调整业务规划，主动适应国际税收新形势。关联企业之间的利润分配，应体现税务部门要求的独立交易原则，致力于确保转让定价结果与价值创造相匹配。

5.加强与境内外税务机关的信息沟通。企业在“走出去”过程中，尽管我国与“一带一路”沿线多数国家已签订双边税收协定，但是仍无法回避相应的税收征管风险。一方面，源于企业未能充分利用双边税收协定的非歧视待遇条款以及相互协商程序等；另一方面，源于东道国税务部门的征管规范性程度。因此，建议企业加强与境内外税务机关的沟通与联系，就相关涉税事项增进交流，在条件具备时积极申请预约定价机制与事先裁定机制，主动将税收风险控制在一定范围内。如果“走出去”企业在东道国遇到税务争议与税务纠纷，应积极向我国税务机关寻求帮助，通过税务机关介入双边磋商程序，维护企业的合法税收权益。