张朝晖

【摘要】存货是资产负债表中一个很重要的项目。通过审计程序发现存货科目的舞弊，对存货舞弊的手段进行分析，提出相关存货舞弊的审计对策，值得我们进行更深层次的思考。本文对存货舞弊存在的问题进行分析，并提出针对存货舞弊可以采取的策略，以期对注册会计师审计存货项目时有所幫助。

【关键词】存货成本；舞弊行为；审计对策

一、引言

存货是指企业持有的以备销售的库存商品、处在生产过程中的在产品、经营过程中耗用的材料和物料等。存货属于有形资产，具有较强的流动性、较快的变现能力和发生潜在损失的可能性。存货相关会计信息的真实与否将对财务报告整体的真实性产生重要影响。公司在对外公布的存货项目中，以有意的或故意的行为虚增或漏记存货数量、价值，导致对投资者的投资决策产生实质性影响的重大的存货会计信息具有误导性，这种行为就是存货舞弊行为。由于存货涉及种类繁多，管理制度难以尽善尽美，若有存货舞弊行为，会造成企业信息失真，使企业遭受一定损失。

二、我国存货舞弊问题分析

（一）我国存货舞弊现状

1.新会计准则下存货舞弊依然存在机会

在新会计制度下，存货准则要求存货信息披露要更加详细、更加完善。规模很小、业务较简单的公司，想要轻松的在存货上进行舞弊是有一定困难的。但当公司决策制定由一个或少数几个人控制（我国公司的决策掌握在少数人手中是很常见的事情），或者公司是高新技术企业或其他迅速发展的行业，一旦管理者有意故意操纵存货，在存货上面进行做手脚也是较简单的事情。

2.存货的内部控制制度较弱

在实际的生产过程中，很多企业的存货内部控制是比较薄弱甚至失效的。由于没有先进的管理，职工也没有按照严格的制度进行回避，往往还会出现很多部门串通起来共同舞弊的情况。内部控制制度薄弱会导致存货的账目虚假、不完整、混乱或丢失，从而进一步导致存货不能够真实的反映出来，让存货舞弊有了较大的机会。

（二）存货舞弊的表现形式

1.操纵存货盘点

为了应付审计或检查，企业往往通过操纵存货盘点来掩盖账面数与实际数的不一致，如临时转移货品以虚减存货价值、借入货品虚增价值、伪造提货单以掩盖已被盗卖的商品、以货到票未到的商品抵作被挪用的商品等。

2.不科学设置账户

存货由于种类繁多，管理难度大，不仅要求进行总分类核算，还要进行明细分类核算，必要时还要设置备查簿进行辅助核算。账户的具体设置，应根据企业的特点综合考虑，一些企业设置账户不科学、不合理，削弱了对存货实物的感染力和控制，产生账实不符、存货丢失毁损、甚至管理人员私自出售等现象。

3.增值税违规处理

有些企业在材料用于职工福利、企业固定资产等改变存货用途时，不结转进项税，有意不将购进环节支付的进项税额转出，达到多抵扣、少缴税的目的。有些企业为了逃避上交所得税而人为的提高成本差异率，实现虚增生产成本，以达到降低利润的目的。有些企业甚至为了逃避所得税，虚列废品，进而调整产品的成本和营业利润，而被企业列入废品的产品做账外销售取得非法收入，逃避所得税。

三、存货舞弊的审计对策

存货舞弊行为有多种，对于不同情况的舞弊行为，也应采取不同审计对策。

（一）企业的审计对策

1.加强资产管理制度的科学设置

企业存货采购应按计划进行，由采购方根据企业的采购计划，经主管计划的负责人审核后报主管领导审批、签订存货采购合同。采购资金支付结算应当保证货款支付正确、合法。存货发出应保证存货发出正确，手续齐全，要经部门负责人审批签字，业务记录真实，仓库保管审核领料单，双方检查数量和质量，并签字或盖章。仓库保管发货后及时登记存货台账，财会部门汇总领料单，分类制证，登记有关账务。

2.对存货的内部控制做符合性测试

健全的存货内部控制制度在得到良好执行的情况下，可以准确发现和预防存货数量、金额等不一致的情况，通过执行符合性测试程序取得证实控制风险初步评估水平的充分证据。如果企业存货内部控制制度设计不健全，或者已建立的存货内部控制制度未能得到有效执行，应转为实质程序，进行细节测试。

（二）注册会计师的审计对策

1.采用恰当的审计方法，取证落实

对存货的审计，一般重点采用盘点实物进行账实核对。只有核对账实，才能查证。在盘点时，由于企业的生产经营活动保持正常状态，实物的增减情况一直在发生，而且可能未入账，实物的账面余额不一定是应存数，这时应当在账面余额的基础上，加减实物增加或减少的未入账的金额，即为应存数。

2.不同的舞弊现象在审计时采用有针对性的手段

（1）存货成本计算违规的处理

成本计价是否合理、折扣处理是否正确，可通过查阅“银行存款日记账”摘要记录及对应账户、查阅“管理费用”明细账摘要记录得知。如果企业对购货折扣采用净价法入账，银行存款的对应账户必然表现为费用账户或支出账，可再查阅会计凭证或相应的购货合同，确定问题的性质。自制存货可通过实地观察盘点进行查证，委托加工存货可通过抽查委托加工材料发出及收回的合同、凭证，核对其计价是否正确，会计处理是否及时、正确，有无长期未收回的委托加工材料，必要时对委托加工材料是否实际存在进行函证。

（2）对增值税的处理的正确、合理处理

注册会计师可以通过查阅“应交税费——应交增值税”明细账及相关的会计凭证进行查证，特别应重点审核增值税专用发票或普通发票，了解账证及证证是否相符。对于进货退回的增值税额是否已冲销“应交税费——应交增值税（进项税额）”，可以通过查阅“库存商品”明细账、“银行存款日记账”摘要记录及对应账户，必要时查阅有关的原始凭证。如果未进行冲销，往往会出现“库存商品”、“应付账款”（或有关收入账户）与“银行存款”对应的情况，或单独反映“应付账款”与“银行存款”对应，却无原始凭证。

四、结论

本文结合当前我国企业存货舞弊的现状及表现形式给出了相应的解决对策，这对于我国企业的健康、公平的发展有着重要的意义。虽然存货审计难度比较大，漏洞比较多，但也不是不能防范。注册会计师需要在审计过程中加大审计力度，针对不同的舞弊现象采用不同的审计方案，降低审计的风险，提高财务报告的合法性和真实性。