章 砚 石文轩

一、概况

1.审计全覆盖的提出

2013年10月，李克强总理在国务院常务会议上首次提出“审计部门要依法加大力度，实现审计全覆盖”要求；2014年10月，党的十八届四中全会明确提出审计“四个全覆盖”；2014年10月《国务院关于加强审计工作的意见》及2015年12月中办、国办《关于完善审计制度若干重大问题的框架意见》，对审计全覆盖作了更加详细规定。

2.借助行政事业单位内部审计实现全覆盖

上述国务院、中办和国办等文件提出的全覆盖主体是审计机关，即国家审计，并未对内部审计作明确要求。但行政事业单位内部审计在实现全覆盖目标中起着至关重要的作用：审计机关实行“双重领导体制”，部分学者认为相当于审计机关使用政府的派生权力去监督原权利，因此行政事业单位内部审计可以看作国家审计的外延，且其在审计内容、审计评价依据等方面和国家审计极其相似；行政事业单位内部审计机构比较熟悉行业管理相关要求、单位实际情况等，开展审计业务更具及时性、针对性和灵活性，更易落实审计全覆盖要求。除上述原因外，审计机关审计任务重和力量不足矛盾突出等，客观上也需要借助内部审计力量实现全覆盖。

3.水利行政事业单位审计业务对外委托的必要性

同其他行政事业单位一样，水利行政事业单位内部审计在实现全覆盖目标中切实发挥作用。但由于水利行业自身特点，决定着需借助社会审计机构力量：党的十九大明确提出加快水利等基础设施建设，水利投资力度加大，加上审计全覆盖背景下经济监督和权力制约并重、党内监督和审计监督相结合，水利行政事业单位审计任务加重；具体到审计项目来看，审计难度较大；制约于行政事业单位编制数量，水利行政事业单位审计力量较为薄弱。上述客观因素决定了水利行政事业单位需要将部分审计业务委托社会审计机构实施。

二、水利行政事业单位对外委托审计业务的原则

1.保证审计质量

水利行政事业单位内部审计能够发挥“免疫系统”作用的前提和基础是保证审计的高质量，此项原则不应因审计业务委托给社会审计机构承担实施而打破。因此，水利行政事业单位在对外委托审计业务时要紧紧围绕保证审计质量的原则，落实审计全覆盖要求的同时也规避了内部审计人员的职业风险。

2.合理配置资源

水利行政事业单位内部审计按审计内容可分为建设项目审计、预算执行审计和经济责任审计等。水利行政事业单位在选择对外委托审计项目时，要充分考虑审计项目本身的特点、社会审计机构的专长、单位内部现有的审计资源等，合理配置审计资源，有选择性地将审计项目委托社会审计机构实施。

3.强调保守秘密

水利行政事业单位对外委托审计业务，不可避免的会涉及国家秘密或商业秘密，存在着一定的泄密风险。因此，水利行政事业单位对外委托审计业务时应保持谨慎态度，通过签订承诺书等形式，对社会审计机构行为进行强制约束，防止泄密行为、尤其是无意泄密行为的发生。

三、水利行政事业单位对外委托审计业务关键控制点

1.建立健全对外委托审计业务制度

从内部审计行业层面看，虽然内部审计准则部分条款涉及对外委托审计业务，但缺少专门的具体准则；从水利部层面看，虽然水利部2003年印发了《委托社会审计业务管理办法》，但适用于水利部直属各单位及其所属工程建设项目法人单位，适用范围较窄且时间较久；从省（自治区、直辖市）水利（水务）厅（局）层面看，虽然部分内部审计制度涉及对外委托业务，但有针对性建立制度较少。因此，水利行政事业单位应进一步建立健全对外委托审计业务制度；制定的制度要具有可行性、针对性；内容一般应包括社会审计机构选择、审计过程中监管及审计结果审核等。

2.保障对外委托审计业务所需经费

水利行政事业单位预算资金中有“审计专项经费”的微乎其微，而“公用经费”额度通常不足、需要用“自有资金”弥补，一定程度影响了内部审计工作的开展。审计全覆盖背景下水利行政事业单位对外委托审计业务成为趋势，这是社会分工、资源配置及社会审计服务机制完善的必然结果，顺应这种趋势的前提或必要条件是保障对外委托审计业务所需经费，无论经费来源是财政资金还是“自有资金”，否则，对外委托审计业务是一纸空谈。

3.谨慎选择对外委托社会审计机构

社会审计机构水平良莠不齐，在选择对外委托的社会审计机构时，水利行政事业单位应时刻保持谨慎态度。理论上选择社会审计机构有公开招标法、先例沿用法、备选社会审计机构法等多种方法。上述方法各有优缺点，如公开招标法优点是可供选择社会审计机构多，缺点是程序较多、比较耗时；又如直接委托法优点是程序简单、双方之间较为熟悉，缺点是有一定排他性。水利行政事业单位可根据实际情况自行选择。

4.做好审计过程中沟通协调和监管

将审计项目委托社会审计机构实施，并不意味着水利行政事业单位可以做“甩手掌柜”，要保证审计质量，做好审计过程中沟通、协调和监管必不可少。沟通工作：要求社会审计机构就审计实施方案制定、审计发现重大问题处理等及时沟通，避免信息不对称；协调工作：在和社会审计机构充分沟通的前提下，积极协调解决审计过程中遇到的困难；监管工作：社会审计机构整个审计实施过程都在监管范围。

5.加强对外委托审计业务结果复核

对社会审计机构出具的审计结果复核，是控制对外委托审计业务质量最为直接、最为关键的环节，水利行政事业单位应当重视。通常复核内容包括：审计报告整体复核，审计发现问题及问题定性复核，审计评价依据复核，审计建议复核等。需要注意的是，虽然在选择社会审计机构时，会选择有类似项目经验的社会审计机构，但经验表明，即使同一家社会审计机构，因为人员更换等原因，出具的审计报告质量参差不齐，因此，要认真对待审计结果复核。

四、结束语

审计全覆盖背景下水利行政事业单位对外委托审计业务是大势所趋，更是客观要求。但当前我国水利行政事业单位对外委托审计业务尚处于起步、探索阶段，国内其他行业可借鉴经验也不多，整个工作运行机制尚需健全、规范。本文主要论述了对外委托审计业务中的关键控制点，对外委托审计业务还有大量问题需要解决，如怎样结合水利行业实际建立适当的指标评价体系、在进行社会审计机构选择时如何遏制权利寻租等，有待于进一步研究■