（大连科技学院财经学院 辽宁大连116045）

一、引言

自由贸易试验区（以下简称自贸区）是指于中国境内关外建立的，主要手段是税收优惠和海关特殊监管政策，主要目的是贸易自由化和便利化的多功能经济性特区。2013年7月3日，我国首个自贸区经国务院批准在上海成立，即上海自贸区。2014年12月28日，广东自贸区、天津自贸区、福建自贸区挂牌成立。其中，上海自贸区立足于推动“一带一路”建设和长江经济带发展；广东自贸区发挥毗邻港澳优势，推动内地与港澳深度合作；天津自贸区立足于推动京津冀协同发展；福建自贸区则依托临近台湾地区的区位优势，立足深化两岸经济合作。

2016年8月31日，在上海、广东、天津、福建自贸试验区建设取得的成效，彰显了自贸试验区的试验田作用的基础上，国务院决定在辽宁省、浙江省、河南省、湖北省、重庆市、四川省、陕西省新设立7个自贸试验区。与上海、广东、福建、天津自贸区综合性改革不同，这七个自贸区的改革要更具有地方特色。其中，辽宁省主要是落实中央关于加快市场取向体制机制改革、推动结构调整的要求，着力打造提升东北老工业基地发展整体竞争力和对外开放水平的新引擎。

根据建立目的，计划中的辽宁自贸区内除实行传统的保税政策外，更要构建开放型经济新体制、探索区域经济合作新模式、促进制度创新、优化要素和资源配置，以便加快东北老工业基地的市场化改革和产业结构的调整。而辽宁自贸区内很多老牌工业企业设备落后、技术水平较低、管理模式陈旧，面对激烈的市场竞争，进行设备更新和改造成为当务之急。与此相应，这些企业的资金需求空前增长，通过传统的债权或股权融资已经很难满足企业的资金需求。简便快捷而无需提供额外担保的融资租赁业成为了解决企业融资难问题的关键。商务部办公厅和辽宁自贸区所在地政府部门需要对融资租赁行业制定具有地方特色的多角度、多层次的支持和鼓励政策。相关部门应尽快制定融资租赁业务税收政策显得尤为重要。

二、我国自贸区融资租赁业务现行税收制度的基本状况

融资租赁（finance lease）的分类广泛，内容涉及动产和不动产、有形资产和无形资产。我国各自贸区的融资租赁业的范围经营主要涉及不动产融资租赁和有形动产融资租赁，而有形动产融资租赁又涉及有形动产直接融资租赁和有形动产融资性售后回租租赁。

有形动产直接融资租赁（direct financing lease）包括三方当事人和两个合同，即包括出租人与承租人的融资租赁合同和出租人向供货人购买承租人指定物件的买卖合同。承租人可以分期支付租金，当租赁期届满后，租赁公司按合同规定或将物件所有权转让给承租人，或收取少量租金继续出租。若转让物件所有权，则租赁公司必须向承租人签发 “租赁物件所有权转让书”，证明该租赁物件的所有权已归属承租人所有。

有形动产融资性售后回租（sale and leaseback）指物件的所有权人与租赁公司签订买卖合同，将物件卖给租赁公司。然后物件的原所有权人（买卖合同的卖方）与该租赁公司（买卖合同的买方）签订回租合同，将物件租回。承租人按回租合同还完全部租金，并付清物件的残值以后，重新取得物件的所有权。

融资租赁过程中的承租人、出租人和出售物件的卖方，都要按照国家有关规定缴纳相应的税款。而本文研究的融资租赁业务的税收问题，仅指出租人的税收。

（一）“营改增”背景下全国范围内自贸区融资的税收政策

1.对有形动产融资租赁业务的税收政策 。在“营改增”之前，国家规定的融资租赁业的营业税税率为5%。自2013年8月1日起，融资租赁业被纳入“营改增”的范围，根据《交通运输业和部分现代服务业营业税改增值税试点实施办法》（财税[2013]37号，以下简称“37号文”），在辽宁自贸区将对提供有形动产融资租赁服务的企业征收增值税，税率为17%。若融资租赁服务提供的标的物在境外使用，则免征增值税。根据“37号文”附件三第二条规定，对于有资质在自贸区提供融资租赁业务的一般纳税人，若其增值税实际税负超过了3%，则对其增值税税负超过3%的部分实行即征即退。

2.对不动产融资租赁业务的税收政策。根据上海等四个已经成立的自贸区的经验，辽宁自贸区除有形动产融资租赁外，不动产融资租赁也将广泛存在于辽宁自贸区的运行实践过程中，且多会表现为售后回租的形式。目前“营改增”的范围尚未包括不动产融资租赁业务，所以本文认为，对辽宁自贸区内不动产融资租赁业务应比照不动产一般租赁业务征收增值税。

（二）我国各自贸区差异性税收优惠政策

我国现有的四大自贸区均有基于各自产业发展目的和定位相匹配的税收优惠政策。上海自贸区立足于推动“一带一路”建设和长江经济带发展，更多地定位于金融业的发展；广东自贸区发挥毗邻港澳优势，推动内地与港澳深度合作，侧重于服务业的开发和衔接；天津自贸区立足于推动京津冀协同发展，侧重于金融租赁、航运、大型机械制造业的发展及其对外业务；福建自贸区则依托临近台湾地区的区位优势，立足深化两岸经济合作，重点发展台海贸易。

上海自贸区根据自身特点和发展定位，根据《关于中国（上海）自由贸易试验区有关进口税收政策的通知》（财关税[2013]75号），上海自贸区首先试行了飞机租赁业特殊增值税优惠政策。该文件规定上海自贸区飞机租赁业享受特殊增值税优惠政策，对在自贸区内注册的国内租赁公司或其子公司，经国家相关部门批准从境外购买25吨以上（空载重量）并以融资租赁的方式租给国内航空公司的飞机，按照规定享受增值税优惠政策。上海自贸区还重点发展离岸金融领域的创新，以此建立以人民币的交易、定价、清算为中心的全球化的融资平台，为自贸区融资租赁业开辟了新的模式，拓宽了融资租赁的渠道。

广东自贸区对融资租赁行业的企业和个人在所得税方面给予很大的政策扶持，减轻了融资租赁行业的税负，为融资租赁行业在广东自贸区的发展提供了极大的政策支持。在企业所得税方面，广东横琴新区和深圳前海港现代服务业合作区的融资租赁企业减按15%的税率征收企业所得税。在个人所得税方面，广东自贸区制定了对港澳居民在广东特定区域工作享受应纳个人所得税差额补贴免税的政策，具体政策有两个，一是自2013年1月1日起至2020年12月31日，广东省人民政府分别按照不超过内地与港澳地区个人所得税差额，给予在横琴新区工作的港澳居民免征个人所得税的优惠政策（粤财法[2014]49号）。二是自2013年1月1日起，在深圳前海工作、符合前海优惠类产业方向的境外高端人才和紧缺人才，其在前海缴纳的工资薪金所得个人所得税已纳税额超过工资薪金应纳税所得额的15%部分，由深圳市人民政府给予财政补贴（深府[2012]143号）。

天津自贸区根据自身特点，制定了税收返还式补助政策。自2013年1月1日至2017年12月31日5年内，对依法在天津市新设立的金融租赁公司和融资租赁公司法人机构，自开业年度起，前二年和后三年分别按其缴纳营业税的100%和50%的标准给予补助，并对上述公司新建的自用办公用房，按其缴纳契税的100%标准给予补助，并在三年内按其缴纳房产税的100%标准给予补助（津财金[2012]24号）。

福建自贸区对融资租赁企业所得税方面的优惠政策与广东自贸区一致，试行区域为福建平潭综合实验区。而在个人所得税方面，福建自贸区规定，自2013年1月1日至2020年12月31日，福建省人民政府按不超过内地与台湾地区个人所得税税负差额，给予在平潭综合实验区工作的台湾居民免征个人所得税的优惠政策（财税[2014]24号）。福建自贸区还创新试行了融资租赁分期纳税政策，对其区域内的工程设备、船舶等大型设备的融资租赁业务，试行承租企业分期缴纳租金，对融资租赁货物按照海关审查确定的每期租金征收关税和增值税（国发[2015]20 号）。

三、我国各自贸区现有税制对辽宁自贸区税收制度建设的启示

（一）计划中的辽宁自贸区的特点

计划中的辽宁自贸区与国内现有的四大自贸区一样，是根据区域特点而涉及贸易、政府职能制度性创新，对其他地区起到引领作用。和一些内陆省市相比，辽宁自贸区有自己的特点。辽宁不仅具备环渤海和辐射东北亚的地理区位优势，而且城市化水平高，基础设施相对完善，居民可支配收入和消费能力较高，这都是辽宁自贸区的优势，对辽宁自贸区成立后的发展会起到持续推进的作用。从产业背景来看，辽宁有着雄厚的工业基础，以及系统的产业体系，在全国的产业地位举足轻重，推动辽宁自贸区建设与提升东北老工业基地发展相结合，有助于积累经验为全国以及其他工业城市、资源枯竭城市产业转型升级提升提供样本，起到表率的作用。

辽宁自贸区主要是落实中央关于加快市场取向体制机制改革、推动结构调整的要求，着力打造提升东北老工业基地发展整体竞争力和对外开放水平的新引擎。沈阳、大连、营口要加大力度改革创新、先行先试。加快建设大连金普新区、中德（沈阳）高端装备制造产业园，促进大连跨境电商综合试验区发展。推进丹东沿边开发开放试验区建设。

此外，辽宁自贸区的另一个主要任务是推进辽宁地区的市场化进程，是对过去市场化程度相对偏低的修正，尤其是对政府行政体系的改革，以适应市场改变所带来的管理和服务需求。

（二）对辽宁自贸区融资租赁行业税制制定的建议

根据辽宁自贸区融资租赁行业受辽宁自贸区地域特点、产业背景和经济发展水平的影响，面临着融资供需信息不对称、社会机构利用不足、解决融资难方法不多、多元融资渠道利用不充分等问题。本文根据上海、广东、天津、福建四大自贸区融资租赁行业税制的情况，通过对辽宁自贸区自身特点的分析，提出关于辽宁自贸区融资租赁行业税制制定的两点建议。

1.加大辽宁自贸区融资租赁业所得税减免政策扶持力度。鉴于上海、广东、福建自贸区都对融资租赁行业提供减免个人所得税的优惠政策，天津自贸区也创设了税收返还式补助政策，而辽宁省的经济发展水平和市场化进程并不优于这四大自贸区，并且近年来深受工业企业产业结构调整的影响，导致辽宁省的经济发展速度下滑严重，自贸区范围内的融资租赁企业经营状况也受辽宁省整体经济下滑的影响，其自身利润下降严重。所以，辽宁自贸区的融资租赁企业需要政府的扶持，且扶持的力量要比四大自贸区还要大，这才能够使辽宁自贸区的融资租赁企业保持市场竞争力，本文建议，大力度减免税的政策最少要持续至2020年，因为辽宁经济的产业结构调整深深影响着融资租赁行业，大量的工业设备需要工业企业去吸收，而这些工业企业目前自身发展困难，需要新设备但付不出太多的租金，所以当务之急是加快工业企业的产业结构调整，而融资租赁企业需要政府的扶持政策，从设备上帮助这些工业企业尽快的实现产业转型。

2.对大连港和营口港实行与融资租赁设备相结合的启运港减、退税政策。启运港退税政策是指在启运地口岸启运报关出口，并由符合条件的运输公司承运，从水路转关直航运输经离境港离境的集装箱货物，实行出口退税的政策。目前，继上海洋山港之后，广东、天津、福建自贸区港口也可以使用启运港退税政策，大量的增大了经过这些地区港口的出口货物量，为这些港口所在的自贸区的融资租赁行业提供了大量的设备需求，加快了融资租赁业的发展。

辽宁自贸区内有两大港口，大连港和营口港。其中，大连港2016年吞吐量为3.55亿吨，列全国港口第7位，海铁联运业务量全国第一；营口港2016年吞吐量为3.3亿吨位列全国港口第9位，海铁联运业务量全国第二。所以，辽宁自贸区拥有全国10大港口中的两个，这是辽宁自贸区融资租赁业发展的巨大契机。为了充分利用这一优势，辽宁自贸区需要创设与融资租赁设备相结合的起运港退税政策，对融资租赁企业和个人需要的海运提供起运港退税政策和减税政策，以充分调动起港口装备融资租赁业务的发展，为辽宁自贸区的融资租赁业拓宽的发展的平台，挖掘了更广泛更深层次的需求。

四、结语

辽宁自贸区是继上海自贸区、广东自贸区、天津自贸区、福建自贸区后计划新创设的7个自贸区之一，标志着自贸区建设进入了试点探索新阶段。中央赋予辽宁自贸区的战略任务是落实中央关于加快市场取向体制机制改革、推动结构调整的要求，着力提升东北老工业基地发展整体竞争力和打造对外开放水平的新引擎。作为对经济全局最具冲击力和颠覆性影响的一项改革，自贸区的融资租赁业的发展，决定着自贸区实体经济改革能走多远，同时也受到自贸区实体经济活动的推动和影响。为了更好地发展辽宁自贸区的融资租赁业，就必须辅以强有力的税收扶持政策，针对自贸区的工业企业产业转型的背景及大连港和营口港高吞吐量的优势，对辽宁自贸区的融资租赁业以深层次的、长时间的、强有力的税收扶持政策，以加快辽宁自贸区融资租赁业的发展，为辽宁地区，乃至整个东北经济注入活力，成为振兴东北老工业基地强有力的驱动器。