杨睿

摘 要：有效的核算方法可以改善生产经营中的缺点，提高企业的效率，使资源得到有效的节约。目前，我国高校施行的会计核算制度主要为《高等学校会计制度》，由于某些项目仍以收付实现制为基础进行核算，这使得高校中普遍存在成本核算不合理的现象，除此之外，也有大部分高校不重视成本核算或者采取传统的核算方法进行教育成本核算，种种原因导致了高校教育成本核算不够精确，有限的教育资源利用率较低。在高校中，其发生的所有成本中只有极少数可以直接计入成本对象，也就意味着大多数成本为间接成本，而作业成本法的引入会使得间接成本的归集更加精确，完善。

关键词：作业成本法；高校教育；应用分析

作业成本法（Activity-Based Costing）在實际中简称为ABC成本核算法，它的基本思想是“成本对象消耗作业，作业消耗资源”，在核算过程中，作业成本法的主要核算对象是间接成本，它首先根据不同的活动将成本分类归集到成本库，之后确定出成本动因，并据此计算比率分配成本。在作业成本法下间接费用将被更准确地分摊到直接消耗它的成本对象上去，目前，作业成本法无论在制造业还是服务业都广受欢迎。

1 作业成本法在高校成本核算中的步骤

1.1 界定资源和资源动因

高校的教育成本不仅包括可以直接归属到每一个学院每一个学生的与教学活动相关的直接费用，也包括大量辅助教学活动而发生的间接费用，它们大多都是由全校共享资源而发生的费用支出，这些费用在分配到每一个产品时较为困难。首先，要确定高校消耗的资源总数，这部分数据可以从高校的财务信息中获取，但特别要注意的是，目前的事业单位核算多为收付实现制，所以需要对高校消耗的资源进行再划分，剔除不属于当期应承担的部分以及不属于为了培育学生而发生各项费用支出例如捐赠支出等等，再加上以前期支付但为当期所负担的部分；确定资源总数之后就要对消耗的资源进行划分，对资源进行划分的情况主要有三种：（1）资源可以直接归属于产品，对于这类型的资源，就只需将其直接归入成本对象，不需经过作业的归集与分配（2）资源与某项作业直接相关，主要指的是某项资源的发生仅仅是因为某项特定作业的发生，这部分资源可以直接进入与之相关的作业中心（3）资源与某几项作业相关，在这种情况下，需要确定相应的资源动因，资源动因是衡量消耗量与作业之间关系的某种计量标准，通过资源动因，可以将这部分资源分配到各个作业中心中去。

1.2 定义、识别作业中心并归集资源费用

由于高校主要“产品”是学生，教育成本也围绕对学生的培育而产生，我们可以将高校教育作业划分为主要活动作业和辅助活动作业。主要活动作业是指与学生的培养教学直接相关的活动，包括教学活动，学生实践活动等等，辅助活动作业主要包括除直接教育活动以外对学生培养教育提供支持的活动，包括设施维护，场馆修建和后勤维护等等，我们可以大致将高校教育作业划分为以下几个作业中心，见表一。由于高校日常活动复杂且多样，这无疑增加了作业成本核算的工作量，所以，在实际核算工作中，就需要注意根据活动性质以及发生的部门将相近的活动进行合并计算，避免划分出庞大数量的作业，简化流程。

1.3 选择合适的作业动因

作业动因是引发成本的推动力或驱动因素，主要是指将作业中心的成本分配到产品中的标准，它也是将资源消耗与最终产出相沟通的中介。在确定作业动因时要注意，其与实际发生的费用相关程度越高，计算结果就越精确，假如缺乏一定的相关度或者对成本的精确度要求较高时，就应该相应增加作业动因的数量。结合高校日常运行的流程特点，可对以上作业中心的作业动因选择举例如下：学生教学作业中心是与学生培育直接相关的，不同专业的授课时长和内容不同，所以可以根据不同专业开课的课时量或学生人数为作业动因；科研作业中心的成本与教师科研活动相关，可以选择科研项目数或者折算后的教师人数为作业动因；行政管理里与学生管理有关的作业如招生工作等可以选择学生人数作为作业动因，而与教学管理有关的如教务排课等就可以选择专业授课科目的数目为作业动因；后勤管理作业里主要包括学生寝室等固定资产的管理，可以根据各个学院拥有的寝室楼数为作业动因；最后教学支持作业中心里校医院的费用可以以各专业就诊学生人数为作业中心，固定资产折旧则根据各学院拥有的资产占地面积作为资源动因来进行相关成本划分。

1.4 把作业中心里的成本分配到产品上去

首先，要计算作业动因分配率，之前分配归集到每一个作业中心的资源消耗额可以根据确定的资源动因进行成本分配，具体计算公式为：作业成本分配率=作业中心的成本额/作业动因总数，随后，再根据具体的成本对象的作业动因数量乘以分配率可得到该成本对象应当承担的资源消耗量。

1.5 计算相应产品成本，编制成本计算单

产品成本就包括可直接归属的部分和根据成本动因归集的成本，最后根据各成本对象编制成本计算单。至此，作业成本法的基本核算步骤就结束了。

2 作业成本法的优势和局限性

2.1 优势

（1）能提供更加精确的成本信息。作业成本法着重处理间接成本，而高校中间接成本比重也较大，它改进了传统成本核算方法下简单的以数量为基准进行成本分配的不足，引入作业为基础进行成本计算，从成本对象与资源消耗的因果关系着手，真正实现了“谁受益谁承担”的原则，使得高校的成本核算分配更为精确，解决了传统成本法下成本信息扭曲的问题。

（2）有助于控制成本。采用作业成本法将对高校成本进行精确的核算，使得资源去向更加明显，管理部门可通过资源的消耗量来进行成本控制，找出高校中不增加价值的活动或作业中心中资源消耗畸高的对象进行控制，审查，消除“无附加价值作业”，改进“附加价值低的作业”，以便更好的控制高校的资源，提高资源利用效率，避免不必要的支出。

（3）便于绩效考核和决策制定。在作业成本的观念下，高校可以按照作业设立责任中心，易于责任的划分，通过核算结果，可以清晰地对每一个责任中心进行考核，评价责任履行情况，大大提高了高校的绩效考核工作效率。另外，准确清晰的成分归集，有助于高校管理者进行相应的决策制定，提高了管理者决策水平。

2.2 局限性

需要指出的是，作业成本法的应用也有一定的局限性：首先，因为作业成本法提供的仍然是历史成本信息，所以要发挥决策作用仍有一定的附加条件。其次，由于高校日常工作流程较多且复杂，使得作业较多，初始工作量较大，核算流程较为繁琐，以上种种都对高校会计人员的技能提出了较高的要求。最后，成本动因以及作业中心的确定没有一个固定的标准，在定义、确定的时候存在一定的主观性，无法做到尽善尽美。

3 结语

随着经济技术的飞速发展和教育体系改革的不断深入，我国政府还将继续加大对高校人才培养的投入，高校教育成本核算也会显得愈发重要。作业成本法由于其自身的特点和优势在高校成本核算中具有一定的可行性，推进作业作业成本法在高校的应用不仅可以为高校提供精确的成本信息也便于其对各机构进行经费设置，从而减少资源浪费，节约开支。

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