海南大学应用科技学院　王许寨

虚拟货币交易的税收征管国际经验及启示*

海南大学应用科技学院王许寨

网络虚拟货币交易的迅猛发展导致对虚拟交易的税收征管成为关注热点。本文首先分析网络虚拟货币的内涵，搜集了各部委就网络虚拟货币交易进行税收监管的相关法律法规，并分别就其税收征管意义作了一定的阐述。然后分析美国、英国、澳大利亚和日本四国当局就网络虚拟货币交易征税的官方文件。最后深入探讨我国虚拟货币交易征税可能面临的问题并提出相应建议。

虚拟货币交易税收征管互联网金融

我国的互联网产业自2000年以来迅速蓬勃发展，2014年我国的网络经济营业收入规模达到了8706.2亿元。根据艾瑞咨询的《2014～2017年中国互联网经济趋势洞察报告》，预计到2017年，我国网络经济规模将达到17231.5亿元。中国互联网信息中心（CNNIC）在2015年2月3日发布的《第35次中国互联网络发展状况统计报告》数据显示，截至2014年12月，中国网民规模达6.49亿，2014年全年新增网民3117万人。如此庞大的经济规模总量和网民人数亦带来了网络虚拟经济的繁荣。虚拟财产交易和虚拟货币结算正日渐为大众所接受。与此对应的是，我国有关虚拟交易税款征收领域的监管还未形成体系，直接导致这一领域的税源大量流失。

一、网络虚拟货币概述

（一）网络虚拟货币概念2010年6月，文化部独家发布了《网络游戏管理暂行办法》。其中，将网络游戏虚拟货币定义为“由网络游戏经营单位发行，网络游戏用户使用法定货币按一定比例直接或者间接购买，存在于游戏程序之外，以电磁记录方式存储于服务器内，并以特定数字单位表现的虚拟兑换工具”。根据吴晓光（2012）等人的观点，虚拟货币可以分为狭义和广义两种：狭义虚拟货币是指在互联网上存在的，由网络服务商发行的用来购买发行主体服务或虚拟商品的电子数据或符号，即网络虚拟货币。广义虚拟货币除包含狭义虚拟货币外，还包括“电子货币”，即由现实生活中一定主体发行的，以计算机和通信技术为手段，以数字化形式存储在网络或有关电子设备中，并通过网络系统以数据传输方式实现流通和支付功能的网上等价物，即无实体货币，如公交IC卡等。

本文所探讨的网络虚拟货币包括两个内涵：其一较接近于吴晓光等人定义的狭义虚拟货币，也即文化部等规范的“网络游戏虚拟货币”；其二是指经加密算法或由软件开发形成的，以电子形式表示的在特定场合下可以与真实货币进行双向兑换并行使一般等价物功能的商品，可以称之为“网络加密虚拟货币（Crypto-Currencies）”。

（二）网络虚拟货币的分类基于税收征管的视角，从拟征税主体是否适税，以及如何合理确定计税基础为出发点，虚拟货币是否能与现实经济生产相关联并进而产出经济价值，以及是否具有可衡量的公允价值将是考虑的重点。基于龚振中（2014）对虚拟货币分类的基本思路，本文以虚拟货币是否能与法定货币自由兑换为基础，将虚拟货币分为三类：

（1）不可自由兑换型虚拟货币。这一类的虚拟货币即指网络运营商自己发行并管理，在虚拟社区中充当交换媒介的等价物。这种虚拟货币不能与法定货币进行兑换，也无法用法币进行购买，只能通过完成一定的游戏规则或是完成相应的任务等获取。如我国早期论坛中的论坛虚拟币，是由用户通过每日签到、上传个人认证信息，或是在论坛中发贴回贴等行为来获取论坛币，再通过使用论坛币来消费论坛的增值服务的。此类完全不可自由兑换型的虚拟货币目前存在已为数不多，大多已转型成半开放型虚拟货币。

（2）半开放型虚拟货币。这一类的虚拟货币实现了与法定货币的单向挂勾，即可以用法币自由购买这种虚拟货币，并且与法定货币之间存在一定的兑换比例关系，但是网络运营商不承担将这种虚拟货币兑换回的义务。用户可以将用法币购来的该种虚拟货币存储在自己的虚拟账户里，在需要定货时支付用以购买游戏装备、游戏人物功能或网站服务等。比如，魔兽世界金币、腾讯Q币、淘宝币、百度币等。由于网络运营商明确对自己运营的这类虚拟货币不负担兑回的责任，因此往往容易滋生此类虚拟货币的私下交易。

（3）全开放型虚拟货币。这类虚拟货币在特定的情形下能与法定货币进行自由兑换，最典型的例子就是比特币。目前比特定货币可以在特定的网络交易平台上实现与美元、欧元、加元、英镑、瑞士法郎甚至是人民币的自由兑换。尽管2013年12月中国人民银行等五部委曾联合下发过《关于防范比特币风险的通知》进行过风险提示，但可以将比特币自由兑换成人民币的网络运营商如“比特币中国（www.btcchina.com）”、OKCoin等网站的日均交易额依然相当可观。其中“比特币中国”已成为全球交易量最大的比特币交易平台。在2013年雅安地震后，慈善基金壹基金也曾收到过50个比特币的捐赠。2013年10月，世界首台比特币自动提款机在加拿大温哥华正式启用并获得温哥华当地约15个行业的认可。

（三）网络虚拟货币的风险网络虚拟货币较之法定货币和电子货币涉及更多的风险。

（1）发行主体信用风险。现实生活中的真实货币是以国家信用作为保障由各国央行发行的，而网络虚拟货币的发行主体则是网络运营商、软件或算法。缺乏了各国央行提供的信用支持和保障，网络虚拟货币直接面临发行主体的信用风险和破产风险。一旦网络运营商破产或卷款潜逃，用户手中持有的虚拟货币将失去赎回或交易的场所，可能会在一夜之间贬值，完全失去流动性。

（2）网络安全风险。网络虚拟货币以网络电子形式表示，其贮存、交换和支付等功能的实现统统要依赖于互联网作为介质。在黑客盛行的现代网络环境里，网络虚拟货币的安全性直接受到挑战。高科技手段可以轻易做到修改（增或减）、删除用户持有的虚拟财产。据中国互联网信息中心（CNNIC）统计，超过60%的游戏玩家有虚拟财产被盗的经历。2014年2月，位于日本的当时全球最大的比特币交易所Mt Gox宣称被黑客利用交易系统的一个BUG盗走85万个比特币，其中属于该公司自己的10万个，客户存储在Mt Gox平台的75万个。按当时比特币的市价而言，被盗走的比特币价值超过5亿美元。

（3）洗钱犯罪风险。网络虚拟交易的快捷性和匿名性，导致监管部门较难验证并监管交易双方准确的真实身份。互联网的跨国境性造成虚拟货币可以快速而顺利地绕过常规的政府监管，进而成为洗钱等犯罪的手段。

（4）恶性通胀风险。任何一国在货币发行时其货币发行的总量都至少会有一定的依据，而网络游戏虚拟货币的发行在理论上其供应量却是没有上限的，网络运营商并不需要有任何的储备金，其虚拟货币的创造能力具有无限性。一旦这种没有发行上限的虚拟货币可以与法定货币进行自由兑换，将会直接给法定货币带来冲击，进行带来产生恶性通胀的风险。

（5）货币竞争风险。虚拟货币作为法定货币体系之外的新体系，其存在和发展必然会对法定货币产生一定的影响甚至是冲击，进而在流通领域中产生虚拟货币体系与法定货币体系之间的竞争。法定货币是由各国政府发行的，其流通和使用受到各国国家机器的维护，一旦虚拟货币发展到在现实生活中威胁法定货币的地位，各国将会运用国家机器如税收等管制手段来保护法定货币的使用，进而直接对虚拟货币体系的发展带来负面影响。

二、虚拟货币税款征收问题的立法现状

文化部、国家工商总局、中国人民银行等十四部委在2007年2月曾印发《关于进一步加强网吧及网络游戏管理工作的通知》，在其中规定，“中国人民银行要加强对网络游戏中的虚拟货币的规范和管理，防范虚拟货币冲击现实经济金融秩序。要严格限制网络游戏经营单位发行虚拟货币的总量以及单个网络游戏消费者的购买额；严格区分虚拟交易和电子商务的实物交易，网络游戏经营单位发行的虚拟货币不能用于购买实物产品，只能用于购买自身提供的网络游戏等虚拟产品和服务；消费者如需将虚拟货币赎回为法定货币，其金额不得超过原购买金额；严禁倒卖虚拟货币。”文件一方面明确了中国人民银行对网络虚拟货币的监管地位，另一方面也明确了禁止将虚拟货币与实体经济和金融秩序挂勾。

国家税务总局2008年9月向北京市地税局下发了《关于个人通过网络买卖虚拟货币取得收入征收个人所得税问题的批复》规定，“个人通过网络收购玩家的虚拟货币，加价后向他人出售取得的收入，属于个人所得税应税所得，应按照‘财产转让所得’项目计算缴纳个人所得税。个人销售虚拟货币的财产原值为其收购网络虚拟货币所支付的价款和相关税费。对于个人不能提供有关财产原值凭证的，由主管税务机关核定其财产原值”。这份批复是我国税收征管领域就网络虚拟货币征税问题有明确批示的第一份规范。

北京市地税局于2008年11月公布了虚拟货币交易税征收细则，根据个人是否能提供收入证明，分两档税率征收。对于个人能提供有关财产原值凭证的，以个人销售网络虚拟货币的所得，减去其收购网络虚拟货币的成本，以这二者的差额，按照20%的税率来征税。如果不能提供相关费用支出凭证的，地税局参照如古玩字画等其他财产转让征收办法，暂时按照交易全额的3%征收个税。同时还规定，虚拟交易货币税的征收形式为自行申报，“如没有在代扣代缴环节扣缴个人所得税，或者没有法定代扣代缴义务人的，在个人取得虚拟货币交易所得时，应在取得所得的次月7日内，自行到税务机关申报缴纳个人所得税”。

2009年6月，文化部会同商务部联合发文《关于加强网络游戏虚拟货币管理工作的通知》，文件除首次明确界定了“网络游戏虚拟货币”的所指外，还对“网络游戏虚拟货币发行企业”和“网络游戏虚拟货币交易服务企业”作出了界定。该文件同时规定了“网络游戏虚拟货币交易服务企业必须保留用户间的相关交易记录和账务记录，保留期自交易行为发生之日起不少于180天”；以及“网络游戏运营企业提供用户间虚拟货币转移服务的，应采取技术措施保留转移记录，相关记录保存时间不少于180天”。

2010年8月1日起生效的《网络游戏管理暂行办法》，其中也定义了网络虚拟货币，同时亦规定了保存网络游戏用户的游戏记录、用户间的交易记录和账务记录等信息不得少于180日。要求网络游戏运营企业应将网络游戏虚拟货币发行种类、价格、总量等情况按规定报送注册地省级文化行政部门备案。这份文件还同时规定，“网络游戏运营企业终止运营网络游戏，或者网络游戏运营权发生转移的，应当提前60日予以公告”，以及关于争议管辖权的规定。

2013年11月间，比特币价格大幅动荡。中国人民银行、银监会、证监会等五部委于当年12月联合下发了《关于防范比特币风险的通知》。通知指出，比特币虽被称为“货币”，但由于其不是由货币当局发行，不具有法偿性与强制性等货币属性，并不是真正意义的货币；比特币是一种特定的虚拟商品，不具有与货币等同的法律地位，不能且不应作为货币在市场上流通使用。同时规定各金融机构和支付机构不得开展与比特币相关的业务，应加强对比特币互联网站的管理，防范比特币可能产生的洗钱风险。

2014年1月国家工商行政管理总局发布了《网络交易管理办法》。该办法主要规范的是网络商品交易。其中要求，“为网络商品交易提供网络接入、服务器托管、虚拟空间租用、网站网页设计制作等服务的有关服务经营者，应当要求申请者提供经营资格证明和个人真实身份信息，签订服务合同，依法记录其上网信息。申请者营业执照或者个人真实身份信息等信息记录备份保存时间自服务合同终止或者履行完毕之日起不少于两年”。关于管辖权问题，该办法规定，“网络商品交易及有关服务的监督管理由县级以上工商行政管理部门负责。县级以上工商行政管理部门应当建立网络商品交易及有关服务信用档案，记录日常监督检查结果、违法行为查处等情况。根据信用档案的记录，对网络商品经营者、有关服务经营者实施信用分类监管”。

综合以上法律规范可以看到，我国网络虚拟货币交易进行税收征管领域目前虽已有部分规定，但较多是以办法、通知或批复的形式进行发布，法律效力较低，而且往往侧重于各部委自已主管领域的某一方面，整体配套性和协调性较差。各部委所颁文件规范较多的是“网络游戏虚拟货币”，实质意义上对于“网络加密虚拟货币”进行税收征管的有效规范目前几近空白。各部委的文件之间还会有冲突，如十四部委2007年的联合发文中明确“严禁倒卖虚拟货币”，而国税总局的国税函2008第818号批复又明定了对个人通过网络销售虚拟货币取得收入计征个人所得税，间接认可了虚拟货币交易的合法性。并且，关于对网络虚拟交易的管辖权问题，各部委的监管职能也还未有明确的分工和协调。

三、虚拟货币交易税收征管问题的国际经验

（一）美国方面目前美国已经开始出台措施对虚拟货币交易进行监管。美国对虚拟货币交易的监管举措可分为联邦和州两个层面。

在联邦政府方面，2013年3月，美国财政部金融犯罪执法局（FinCEN）颁布了“数字货币兑换条例”，明确虚拟货币交易所及管理公司为“货币服务提供商”，须向美国金融犯罪执法网络进行注册，并履行登记和报告义务。美国国内税收署、商品期货交易委员会（CFTC）、证交会、消费者金融保护局等也各以自己职能为出发点在寻求对虚拟货币的全方位监管。

在州政府层面，纽约州金融服务局2014年3月发布公共令称，企业可以提出经营虚拟货币交易所的建议和实施办法，纽约州将为在该地区经营的虚拟货币公司发放专门的“比特执照”。2014年12月4日已有一名伊利诺伊州的男子因无牌经营比特币的业务而被美国地方法院判刑。2014年12月5日，纽约州Department of Taxation and Finance发布了Technical MemorandumTSB-M-14(5)C,(7)I,(17)S，就使用虚拟货币交易问题对IRS（Internal Revenue Service，该机构的功能类似于我国国税局）在2014年3月25日发布的Notice2014-21进行了补充规定。该补充规定基于虚拟货币交易就“Sales Tax、Corporation Tax”和“Income Tax”三方面的政策明确了新的要求。“Sales Tax Policy”方面，该技术备忘录规定，一笔易货交易事实上是由两笔单独的销售交易构成。虚拟货币在纽约州属于无形资产。鉴于无形资产的购买和使用在该州是不征“Sales Tax”的，因此在易货交易中接受虚拟货币的一方不征“Sales Tax”。然而，如果在这样的易货交易中给付虚拟货币的一方接受到的商品或服务是应征“Sales Tax”的，那这样的易货交易应该计征“Sales Tax”。接受商品或服务的一方将基于交易时虚拟货币的市场价值承担应税义务。接受虚拟货币的一方（即卖家）需要单独地记录交易时虚拟货币的市场价值，做好每笔交易的记录，并定期申报“Sales Tax”。关于适用“Corporation Tax”和“Personal Income Tax”方面，该技术备忘录规定，出于征税目的，可转换虚拟货币被视为财产，适用于产权交易的美国通用税收原则也适用于可转换虚拟货币的交易（即虚拟货币交易应计征CorporationTax和Personal IncomeTax）。

（二）英国方面相比于美国，英国政府对虚拟货币及其他加密货币持较为宽松的支持态度。2014年1月英国税务海关总署（Her Majesty's Revenue and Customs，HMRC）的发言人曾对外表示，该部门正在为比特币等虚拟货币评估税收结构。2014年3月3日，该部门发布了Revenue and Customs Brief 9（2014）：Bitcoin And Other Cryptocurrencies。文件中对虚拟交易的适税范围、VAT（Value Added Tax，增值税）、CT（Corporation Tax，公司税）、IT（收入税）和CGT（资本利得税）作了较详细的规定。

关于适税范围，这份文件中规定，比特币矿工、比特币交易者、比特币交易所、比特币支付处理者以及其他比特币的服务提供者以任何形式提供的任何涉及比特币或其他加密货币的行为均适用于这份文件的相关规定。HMRC将会随着加密货币的进化特性、监管环境，特别是将基于欧盟VAT监管的角度适时更新有关规定。在HRMC公布未来可能作出的修订之前，该文件一直具有效力；未来将公布的文件不具备追溯的效力。

关于VAT的政策，HMRC认为，英国的VAT政策必须与欧盟的相关政策保持一致以便于VAT在欧盟范围内的一贯执行。对于比特币挖矿得到的收入、矿工从其他提供的服务（如认证特定的交易）上得到的收入、比特币与英镑或其他外国法币如欧元、美元进行兑换时得到的收入等将免于征收VAT。但是，如果与虚拟货币相交易的货物或服务本身是适用VAT的，则VAT将适用于该笔交易，计税金额为交易发生时该加密货币的英镑价格。

关于“Corporation Tax”和“Income Tax的政策，HMRC认为，公司、“non-incorporated business”进行有涉虚拟货币交易的收益或损失需反映在账目上，并按正常的规定计征“CorporationTax”和“IncomeTax”。

关于“Capital Gains Tax”的政策，HRMC规定，比特币或其他虚拟货币交易产生的收益或损失应按CGT的规则进行税款征收。

英国对于虚拟货币交易不计征20%增值税的作法受到了虚拟货币用户们的极大欢迎。非营利宣传组织“比特币基金会”（Bitcoin Foundation）随后即表示，它将把总部从美国迁册至英国。

（三）澳大利亚方面2014年12月18日，澳大利亚税务当局（ATO，Australian Tax Office）颁布了名为Tax Treatment of Crypto-Currencies in Australia–Specifically Bitcoin的指引。该指引明确了在澳大利亚境内使用加密货币进行涉税处理的相关规定，任何类似于比特币的加密货币在涉税问题上均适用于该份指引。该份指引明确定义比特币既不是货币也不是外币，而是一项应征CGT（Capital Gains Tax）的资产。进行比特币交易的时候须要记录交易日期、以澳元记价的交易金额、交易标的以及参与方是谁（即便只有比特币地址）。当出于个人目的以比特币支付（如在因特网上简单地购买个人所用物品或劳务）时，若比特币成本等于或低于一万美元，则由该交易而得的任何资本损益都被视作为个人交易而免征“Income Tax”和GST（Goods and Services Tax）。除此以外，任何基于商业目的的比特币交易被视作为易货交易，需要记录以澳元计价的价格作为普通收入（澳元价格应是公允的市场价格，可从具有声誉的比特币交易所中获得）。比特币交易中提供商品或劳务的一方应征GST，在收到比特币的支付并计征GST时可同时申报进项税的抵扣。任何商业目的的比特币交易均应征CGT。任何将挖矿而得的比特币转让给第三方的收入应被包括进应税收入，挖矿过程中的开支也允许被抵扣。出于商业目的挖矿和销售比特币被视作是交易股票。

澳大利亚相对较严的虚拟货币管理政策招致当地虚拟货币从业人士的反对。一些当地的虚拟货币钱包供应商在指引公布后即表示，他们会将公司总部从墨尔本搬到伦敦。

（四）日本方面根据日经中文信息，日本内阁认为，比特币交易应当缴税，而且比特币应当定义为一种商品，而非货币。通过互联网交易机构进行比特币交易获得的收益、通过比特币进行的购买行为，以及公司通过比特币交易获得的收入，都将纳入日本税收范围。银行将被禁止接受比特币，证券公司被禁止经营比特币交易。在利用比特币购买商品时，需要缴纳消费税。而个人在购买比特币之后价格上涨时，所获收益将被征收所得税。如果企业在使用比特币的交易中产生销售额并获得收益，也需要支付税金。

四、我国虚拟货币交易征税面临的问题

（一）法律依据问题除前文所述有关部委的相关通知、批复等以外，我国目前尚无系统规范虚拟货币交易的法律文献。亟需有较系统的法律规范来明确虚拟财产的法律地位、虚拟货币交易的法律性质以及虚拟货币交易应适用的税种等问题。学界业界已有关于对虚拟货币的法律调整该适用知识产权法还是物权法的讨论。主张按知识产权进行调整的观点其实还有待商榷。因为虽然在创造虚拟货币的过程中内化了创造性的劳动，符合知识产权法要求的“创造性”的特点，但不管是网络游戏虚拟货币还是网络加密虚拟货币，其权属特性均不符合知识产权的法定时间性的要求，即知识产权法保护的权利具有时间性的规定，而网络虚拟货币的权利从自然特性上看一经创造得到确认后将不受时间性规定的约束。从物权的角度来看，依据我国物权法的相关规定，具有法律上的排他支配权、管理的可能性及独立的经济性，就可以被认定为是法律上的物。网络上的虚拟财产较多的可以看作是民法及物权法上的物。

（二）纳税主体的辨识问题网络虚拟货币交易在欧美正以几何级数在进行爆发式的发展。目前美、英、加、澳等国均已出现了比特币ATM机、比特币交易所、比特币信用卡、比特币衍生金融产品。一些较大的比特币网络经营商纷纷得到风投的资金，准备IPO上市。国内虽然目前尚未出现这些情况，但“比特币中国”已成为全球最大的比特币交易中心。网络虚拟货币交易因其快捷、方便、跨国界等诸多优点会是大势所趋。可以适当地预见到，在不久的将来，基于网络虚拟交易的税款收入也会在整个税收结构中占有越来越多的比重。因此，税管工作宜变被动为主动，尽早研究建立网络虚拟交易的市场准入和登记制度。由于互联网的匿名性和跨国界性，如果不及早建立市场准入的规则和登记制度，或多或少将会给以后的税收征管工作带来隐患。同时，相关税收法规也应明确关于纳税义务人、扣缴义务人等的具体规定以便于税管工作实际执行时有法可循。

（三）监管主体和分工协调问题文化部、公安部、国家工商行政管理总局、信息产业部、中国人民银行、中国银行业监督管理委员会、国家税务总局等都可依各自职能对网络游戏虚拟货币或网络加密虚拟货币进行监管。因此宜尽早就网络虚拟交易明确监管责任主体，以利于各部委间分工协调，避免政出多门，出台互相抵触的规范性文件。同时，在明确监管责任主体之后，其余各部委也依然负有基于各自职能协助进行监管的责任，以便于协同搭建全方位立体化的监督和管理体系。这部分的工作目前完全还没有提入议事日程，面对日新月异的网络虚拟交易发展形态，监管主体和分工协调问题宜及早明确。

（四）交易过程的固化追溯问题对网络虚拟交易纳税征管直接提出挑战的就是虚拟交易的固化追溯或取证问题。在适税税种和纳税主体确定之后，应税收入的确定将成为避免税源流失的关键。因此保证交易过程的可固化追溯应成为市场准入的要求。监管主体宜结合计算机和互联网技术的应用就这方面的监管提出具体方案或具体要求，以保证网络交易记录的完整、不可篡改和不可灭失。

五、我国网络虚拟货币交易税收征管建议

（一）流转税和所得税的适用我国目前开征的三项流转税的征管对象和征税目的各有侧重。若把网络虚拟货币定义为商品，则其在流通过程中产生的价值增值应是增值税的征纳对象。对于从事网络虚拟货币经营的交易所或经营商，其提供的服务或劳务按原来的征管思路也可界定为是营业税的计征范围。此外，在所得税范畴，以公司形式从事网络虚拟货币交易的所得应按我国有关公司所得税的规定进行管理，个人交易网络虚拟货币的所得也应适用个人所得税法的调整。由于网络虚拟货币的交易可分为多种形态，如网络游戏虚拟货币的销售和使用、网络加密虚拟货币的开发（如比特币的挖矿）、销售、使用和交易等，因此在决定开征特定税种并确定适税税目时，宜充分考虑并结合网络虚拟货币的实际发展状态。

（二）纳税主体的认定基于网络虚拟货币交易的特点，在就虚拟货币交易设计税款征收时需考虑纳税义务人、扣缴义务人等的认定。就网络游戏虚拟货币交易而言，一般宜认定网络游戏经营商为纳税义务人和扣缴义务人。就网络加密虚拟货币交易而言，可明确虚拟货币交易所为扣缴义务人，结合交易行为的发生形态确定具体的交易方为纳税义务人。

（三）应税所得的认定增值税的应税所得为在商品流转过程中的价值增值额，营业税的计税基数为公司在经营过程中的收入所得，公司所得税的应纳税所得额是该公司的利润总额加减纳税调整额同时还可以扣除以前年度亏损额。关于这一点澳大利亚就加密货币征税的指引招致比特币交易所经营者的不满。假设比特币交易所基于100澳元的比特币交易额向交易方收取了10%的费用，按澳大利亚ATO的指引，交易所的应税所得为100澳元的交易基数而非交易所收到的10澳元的交易费。

（四）起征点与税收优惠的设定对于网络虚拟货币交易征税设不设起征点，设多少为宜也是值得探讨的。我国增值税的征管上有小规模纳税人的征纳规定，营业税征税条例上也对营业税规定了起征点（按期纳税的，起征点为月营业额5000至20000元，按次纳税的，起征点为每次300至 500元），增值税适税商品与营业税适税劳务混合销售或发生兼营时税法也已有相关规范；我国的企业所得税对小微企业和高新技术企业有适用所得税优惠税率的规定，个人所得税也规定有一定的税前扣除额度。对于网络虚拟货币交易进行税款征收时，宜结合具体的税种、交易的实际形态等将起征点问题也一并作出规范。

（五）监管体系、稽查机制、争议处理机制的建立目前我国关于网络虚拟货币交易监管的主体尚无明确定论，各部委之间职能存在交叉现象。在明确监管主体职责之后，其余相关部委仍应协同配合监管，共同搭建全方位的网络虚拟交易监管体系。网络虚拟货币交易由于具有无纸化、瞬时性的特征，因此，有效的稽查机制也应尽快配套建立。同时，由于互联网技术的跨地域性，关于税收管辖权的规定也应尽快明确。是按“行为地”或“发生地”的要求来进行虚拟货币交易的税款征收，还是按纳税人登记注册地的属地要求来进行征管，还是居民管辖与属地管辖并重，或是还有其他更好的方式进行稽征，都宜明确。

（六）虚拟交易所得跨国界问题的协同监管互联网的开放性和网络交易在空间和时间上的不确定性，决定了对跨国界的网络虚拟货币交易进行税收征管时需要与各国协同合作。由于各国对于虚拟货币交易的法律规定各不相同，很可能会造成网络虚拟货币产业的经营者将趋向税收征管较宽松的国家而居这一现象。我国的税收管理当局宜充分考虑这一情况，一方面加强与其他各国税务管理当局的合作，做好我国税收的属地征管和居民征管，另一方面也宜充分考虑互联网产业的发展前景、网络虚拟货币交易发展的迅猛态势以及虚拟货币与实体货币之间的影响和冲击关系，制订适宜的税收优惠政策以吸引这一新兴产业的从业者，从而为我国的财政创造更多的税收来源。

*本文系2015年度海南大学青年基金项目（项目编号：qnjj1525）阶段性研究成果。

［1］吴晓光、董海刚、李良：《论加强对虚拟货币市场的监管》，《南方金融》2012年第1期。

［2］龚振中：《虚拟货币征税若干问题探讨》，《税务研究》2014年第12期。

［3］李东卫：《美、欧央行监管比特币做法及对我国的启示》，《北京金融评论》2014年第1期。

［4］艾瑞咨询：《2014年中国网络经济营收规模达8706.2亿》，艾瑞咨询网2015年3月30日。

［5］比特币资讯网：《壹基金获捐虚拟货币，比特币在中国首次成捐赠物》，比特币资讯网2013年4月27日。

［6］赵鹏：《北京市地税局公布虚拟货币交易税征收细则》，《京华时报》2008年11月12日。

（编辑 成方）