张斯琪

(江西财经职业学院,江西 九江332000)

1 审计的产生与独立性

随着社会经济的发展和社会分工的细化,企业的投资人往往不直接参与企业的经营活动,而把企业的管理经营权交由他人,由他人代为打理企业日常业务。由此经营权和所有权产生了分离,企业的投资者未必是管理者。而投资者是以实现股东利益最大化为最终目的,对于管理者而言,提供的是有偿服务,他的目的也是在任职期间内最大的限度为自己获得利益,两者的利益在是不一致的。对于企业信息的掌握程度,直接参与经营管理活动的职业经理人具有显著的优势,能掌握第一手信息。而投资者所掌握的信息相对有限,很多情况下依赖于企业管理者的陈述与报告,是第二手信息。这种信息的不对称性和利益的冲突,使得投资者本能对代理人产生怀疑,并且也增加了代理人以牺牲投资者利益为代价谋求个人的利益的几率。

作为能公正评判经理人绩效和监督管理者的机制,独立于经理人的审计制度的出现有利于缓解双方的矛盾与冲突。由此,企业管理者也能向企业投资者证明自己尽职尽责履行了受托责任,利润的计算与分配方式也是客观合理的,进而赢得投资者的信任,持续不断的获得投资者资金支持。因此审计机制的公信度尤为重要。对于有问题的财务报告出具不真实的鉴证报告是对财务报告使用者的二次误导。为保证审计从业者的客观公正性,就要求审计者独立于所有者也独立于经营者。审计独立性对审计从业者素质以及审计环境的要求极为严格。

审计的独立性就是审计机构和人员排除干扰及个人利害关系,秉公实施检查并提出客观、公正的审计意见的一种特性。审计的独立性包括两个方面：审计从业者自身的独立性,相对环境的独立性。自身的独立性和道德操守有关,他要求审计从业者对自己的使命的有坚定的信仰,才能在面对外界的诱惑的时候不为所动,有坦然面对的从业心态。在收到来自委托方的胁迫的时候,不屈从,坚持自己的职业操守,做出公正和客观的职业判断;审计环境的独立性指的是审计者从事审计工作、出具审计报告时应当客观上处在一个不受干扰的审计环境,独立于被审计单位,使得审计者处于中立的地位。审计者自身的独立性具有不可预测的特性,而环境的独立性是有形的,从形式上独立才能从根本上消除公众对审计报告的怀疑态度,建立起公众信任。

2 安然事件引发的对审计独立性的思考

2001年,美国发生了一起震惊世界的财务丑闻,这起事件改变了世界经济的格局。世界能源巨头安然公司突然宣布倒闭,公司市值蒸发400多亿美元,股民的持有股票变成了一张废纸,美国证券市场受到了巨大的震荡。作为号称具有最成熟的商业体制的美国,为何会发生如此骇人听闻的财务舞弊事件?人们不禁要问到底是什么让这个市值498亿美元的公司在一夕之间轰然倒塌?又是什么为这起事故在推波助澜?随着公司的破产,一宗涉及20多亿美元利润的财务舞弊案件浮出水面：为安然公司提供审计服务的安达信会计事务所,其本职工作应是遏制安然的财务舞弊行为,最后却扮演了为虎作伥的角色。

安达信为安然公司提供审计服务长达15年之久,与此同时还为安然提供财务咨询服务,和代理记账业务。安达信对安然收取的非审计业务费用仅一年就高达3000万美元。除此以外,安然与安达信之间更有着“说不清道不明的联系”。比如,安然的许多高管曾经任职于安达信：安然的CFO和发展部的经理都是从安达信聘任过来的。但是安达信依然与安然保持审计与被审计的关系,没有做任何防范措施,致使安达信在明知安然有严重的财务舞弊的情况下仍然出具了无保留意见的审计报告,扭曲事实的财报得以蒙混过关,欺骗了公众。

安然事件引发人们对社会审计独立性的深刻反思,而安达信与安然公司这种千丝万缕的联系正是影响独立性的罪魁祸首。而审计主体与课客体之间的亲密关系问题一直延续至今,没有得到解决。如何彻底根除这种亲密关系是审计必须克服的难题。

3 亲密关系

3.1 潜在雇佣关系

一般情况下负责审计的会计师事务所与被审计单位之间不存在形式上雇佣关系。但是在会计行业存在一种“旋转门”的现象,曾经在事务所工作过的审计人员对于,审计对象具有相当大的吸引力,因为他们具有很强的财务技能,并且能根据所掌握的审计经验能形成一套反审计的方法,以应付其他审计人员。所以这种前会计师事务所员工跳槽到被审计企业,而会计师事务所与该被审计企业的审计与被审计关系并未解除的情况就存在潜在雇佣关系。这种“旋转门”的案例并不少见：曾经就职于会计师事务所的人现在成了审计客户的员工,并且身居要职,会对审计的独立性产生一定的影响。原因是曾任职于这所会计师事务所的人对这所会计师事务所的审计方法了如指掌,如果他身处被审计单位的重要职位,很有可能会针对审计计划采取相应的应付方法,利用审计计划本身的漏洞蒙混过关。因此,当发生了这种潜在雇佣关系的时候,会计师事务所应当对审计计划做相应的修改,避免类似的事件发生。并且针对会计事务所既定的流程,总结出流程的特点和漏洞,对前任审计人员的审计结果作二次审计。一般这项工作应由与这所会计师事务无关的外界的注册会计师完成。站在第三方的角度,能更为客观地发觉审计流程的特点提出更具有针对性的改进意见。

虽然2002年美国萨班斯法令规定,审计师从会计师事务所离职未满一年时,该审计师的公众公司客户不得聘任其担任公司的财务或会计高管,这从一定程度上遏制了潜在雇佣现象的蔓延。但是相关研究表明,审计师在跳槽到被审计企业之前审计风险也有增高的迹象。这是因为审计者和客户在正式建立雇佣关系之前,会维持一段时间的亲密关系,建立起信任之后才会实施跳槽。综上所述,审计者跳槽滞后的风险是通过法律限制是可控的,但是在有跳槽动机到真正实施跳槽之前这段时间的审计风险如何把控,是个难题。

3.2 “非审计”关系

非审计服务是审计机构向被审计对象除了提供审计服务以外,提供衍生的其他服务,如税务申报表编制、税务筹划、纳税申报等咨询服务,以获得除审计费用以外的经济利益。非审计服务在近十年来呈爆发式的增长趋势。其背后的原因是：对于审计主体而言,民间审计机构之间的竞争愈加激烈,审计机构的生存日益艰难,通过从事非审计业务比审计业务能获得更丰厚的回报,并且非审计业务承担的风险要少得多,何乐而不为。而对于企业而言,对于审计人员提供的专业性服务有着强烈的需求。在风云变幻的市场环境中,企业需要得到更专业的管理帮助,而提供帮助的最佳人选就是来自审计机构的审计人员。首先,审计人员通过审计服务树立了一个可信赖的形象,能更好的为企业保守机密。并且审计人员在日常审计活动中积累的经验使得他具有相当的专业能力;其次,审计机构长期为企业提供审计服务,对于企业的内部管理模式和业务流程更为熟悉,省去了前期调研的时间和费用,能够以最低的成本提供更有效服务。

虽然审计机构提供审计服务具有天然的优势,但是也伴随着审计风险。首先,高额的利润使得会计师事务所依赖非审计业务的经济收入生存。在从事审计活动的过程中如果与被审计对象发生冲突容易妥协。因为被审计单位的盈利的好坏直接决定了会计师事务所能否继续为被审计单位提供非审计业务。被审计单位是会计师事务所赖以生存的基础。所以,会计师事务所往往通过在审计业务上妥协,来换取提供非审计业务的机会。直接损害了审计的独立性;其次,高额的非审计费用,使得会计师事务所容易受利益驱使,本末倒置。放弃钻研审计业务,转而向非审计业务投入更多的精力,降低审计业务的质量。

审计者的公众形象应该是客观,公正的,而类似于安然事件的发生正摧毁公众对审计的信任。而对于承载着保卫公共财产使命的审计者而言,公正是灵魂。审计的主体与客体之间应当有一面特殊的屏障,这面屏障就是独立性。一旦打破了这道屏障,主体与客体之间建立某种关系,审计的公正也就不复存在。而现当下无论是两者之间的潜在雇佣关系还是非审计业务往来关系正一步步侵蚀审计这块净土。如何重拾公众对审计的信心,要从解除这两重关系入手。

[1]吴溪.从审计师成为客户高管：对旋转门现象的一项案例研究[J].会计研究,2011,(11).

[2]白晓红.对注册会计师委托代理关系的综合研究[J].审计研究,2000,(04).

[3]苏建蓉.独立审计现行审计委托模式弊端分析[J].经济师,2005,(12).