丁燕

摘 要：从2016年5月1日开始，我国全面实施“营改增”试点，试点完成后营业税即将退出历史舞台。实施“营改增”是加快财税体制改革的重要举措，也是落实结构性减税的重要内容，同时对于转变经济发展方式，促进经济结构调整，保持经济持续健康发展具有举足轻重的作用。

关键词：“营改增” 减税 纳税人 财税体制改革 全覆盖

中图分类号：F810 文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2016）11-141-02

一、我国增值税的改革与发展

1954年，法国开始了人类史上首次使用增值税。由于这一税种能够有效地解决传统的销售税重复征税的问题，世界上许多国家纷纷开始引用。截至目前为止，已经有170多个国家先后采用了增值税，其范围基本上覆盖了全部的货物与劳务。

在我国，增值税于1979年引入，刚开始是在上海以及湖北襄樊、广西柳州三个城市试行，主要是针对机器、机械等5类货物。1984年，国务院颁布了《中华人民共和国增值税条例（草案）》，标志着增值税作为一个法定的独立税种正式建立。在全国范围内，对汽车、机械、钢材等12类货物征收增值税。1994年1月1日起施行的《中华人民共和国增值税暂行条例》，进一步规定对所有货物和加工修理修配劳务统一征收增值税。但是笔者需要指出的是，当时的税制改革，仅仅是将所有的货物与加工修理修配纳入了增值税范围，对于其他劳务、不动产以及无形资产来说，仍然按营业税征收。从1979年引入增值税到1994年的税制改革，我国一直实行的是生产型增值税，机器设备和不动产不纳入抵扣范围。直到2009年我国初步实施增值税的转型改革。经国务院批准，自2009年1月1日起在全国实施增值税转型改革，所有增值税一般纳税人准予抵扣新购进设备等固定资产所含的增值税。可2009年所进行的增值税转型改革，虽然在抵扣范围内将机器设备列入了其中，但是并没有将不动产划入抵扣范围。因此，我们不能把它称之为完全的消费型增值税。

鉴于增值税能够促进企业经济结构调整，消除重复征税，更重要的是进一步完善我国的税收体制，国务院从2012年1月1日起先后在上海等地开展了“营改增”的试点，到2015年底，已覆盖了“3+7”个行业。其中，三大类行业为：交通运输业、邮政业与电信业；七个现代服务业为：（1）研发技术；（2）信息技术；（3）文化创意；（4）物流辅助；（5）有形动产租赁；（6）鉴证咨询；（7）广播影视。

通过前期试点工作经验的积累及所取得的积极成效，“营改增”成为2016年深化财税体制改革的重头戏。从2016年5月1日开始，我国全面推开“营改增”，不但包括了金融业、建筑业、房地产业，而且还将生活服务业以及其他行业的营业税都纳入其中，以缴纳增值税替代缴纳营业税。至此，营业税完成了自己的使命，全身而退，离开了中国税收的历史舞台。全面实施“营改增”，将不动产也一并列入抵扣范围，意味着我国各行各业全部实现了增值税，切实完成了生产型增值税向消费型增值税的“变身”，同时也建立了全链条式的消费型增值税制度。

二、全面推开“营改增”的意义

全面推开“营改增”具有非常重要的意义，既能够推动产业结构性转型升级，又可以引领财税体制改革，具有全方位的效应。作为第一大税种的增值税，地位不但没有动摇，而且得到了进一步发展。

1.实现了全链条的消费型增值税制度。从2016年5月1日起，由过去割裂的、重复征税的局面转变成贯通的、全覆盖的增值税抵扣链条。将不动产归纳于税收抵扣的范围真正实现了合理、规范的消费型增值税抵扣范围，其一是有效地实现了全链条式的消费型增值税制度；其二是对推动企业转型升级、扩大投资具有重要的意义。

2.进一步减轻企业税负。面对世界经济复苏乏力和国内经济下行压力，减轻企业税负是财税领域打出“降成本”组合拳的重要一招。通过在短期内减少政府财政收入的“减法”，博得今后企业绿色经济、可持续发展的“加法”。正如李克强总理在政府工作报告中所指出的：“全面推开‘营改增’，是本届政府实施的最大规模的一次减税。”按照预算，2016年减税金额将超过5000亿元，通过“放水养鱼”增强企业的发展动力和后劲。

3.有利于促进与支撑企业转型发展。“营改增”政策的推出，极大地促进了第三产业特别是现代服务业的快速发展，进一步拓展研发与创新，拉长产业链，优化产业分工，促进制造业升级换代。“营改增”为大众创业、万众创新吹响了进军的号角，也为经济的转型升级带来了巨大的推动力。通过统一税制，“营改增”进一步贯通二、三产业与现代服务业之间的抵扣链条，减少与避免重复征税，从而充分发挥税收的中性作用。一方面可以打造公开、公平、公正的市场竞争环境；另一方面，也可以进一步释放市场在经济活动中的活力与作用。

三、“营改增”纳税人新计税方法下的注意事项

目前，我国正处于经济转型发展时期，“三期”叠加，形势不容乐观。在严峻的经济形势下，“营改增”肩负着推动经济结构调整，打造新的经济增长极的历史使命。由于其涉及面广，具体操作难度大，许多政策在运行中还需要进一步微调。这给企业发展带来了全新的挑战，同时也带来了新的历史机遇，需要我们迎难而上，把握住转型升级的机遇。

1.有针对性地选择纳税人身份。“知己知彼，百战百胜”。新形势下，企业一定要认真研究，做好调研，选择适合自己的纳税人身份，尽量争取合理的减免税。针对当前“营改增”的相关政策规定，一般纳税人为应税行为的年应税销售额超过500万元，500万元以下的纳税人为小规模纳税人。那么，500万元的计算标准是连续不超过12个月的经营期限内，所提供的服务累计结果。其中包括：减免税销售额以及所提供境外服务的销售额。如果是一般纳税人则适用于一般的税率，进行抵扣。按以下公式計算：应纳税额=当期销项税额-当期进项税额；如果是小规模纳税人，可以按照3%的简易征收方法。总之，选择哪一种纳税人身份对自己的企业更有利，要根据自己企业的具体情况决定，不能人云亦云，一概而论。必要时可以聘请相关专家，对企业进行合理的评审、认定。但需要注意，除了国家另有规定外，只要企业一经登记为一般纳税人，就不能再转为小规模纳税人。同时，一般纳税人如果发生了特定应税行为（财政部、国家税务总局规定），可以采取简易计税方法计算，要严格按照相关规定，一经选用，在三年内（36个月）不得变更。另外，小规模纳税人不得开具或接受增值税专用发票，也不能对已经发生的费用抵扣进项税额。

2.纳税人的管理效能对企业税负的影响。“营改增”的实施目的是调整我国的产业结构，结构性减税，降低整体社会税负。有关部门预计，今年我国已实施“营改增”的行业减税幅度将在2000亿元左右，加上现代服务业、房地产业、金融业等缴税总规模将达到6000亿元。但这并不意味着所有企业税负都将降低。财政部部长楼继伟指出，在很大程度上，企业的整体税负增加抑或是减少，与其自身管理以及其他方面的因素有很大的关系。

3.关注税收优惠政策，调整企业业务流程。避免重复征税是增值税与营业税相比所具有的最大益处，一方面不但可以有效地降低生产成本，提高生产效率；另一方面还可以对企业业务做进一步的细化，并推进专业化发展。因此，纳税人可以根据自身情况，将企业的部分服务业抑或是全部服务业进行外包，把资金、技术、人才集中起来做自己的主打产品，形成爆发力。例如，全面推开“营改增”后，企业集团在物流方面是使用自营车辆还是外包，哪一个选择更合适？可以对此进行剖析：如果使用非独立的自营车辆开展货物运输，其所耗油、车辆维修保养以及各种配件等费用支出，按17%的增值税率进行进项税额抵扣；如果全部外包，运输企业所发生的一切运费都可以按照11%的税率抵扣。通过分析、计算二者相比，哪一种方法更合适，一目了然。所以，纳税人要根据自己企业的具体情况进行科学的分析、计算、论证，之后再作出决策，并且还可以对企业的业务进行优化和调整，从而达到理想的避税效果。

4.如何选择供应商。全面推开“营改增”后，选择适合自己企业的供应商非常关键。在增值税抵扣制度下，能否采取适合自己企业的供应商，直接关系到购货方的增值税税负。因为对于一般纳税人购货方而言，如果选择了一般纳税人作为自己企业的供货方，就能够获得增值税专用发票，从而实现税额抵扣；反之，如果选择了小规模纳税人作为自己企业的供货方，所获得的则是小规模纳税人增值税普通发票，购货方就不能再进行抵扣。所以，“营改增”以后，企业可以选择更适合自己企业的购货方式，从而达到降低税率的目的。在这里笔者需要指出的是，在选择小规模纳税人作为供给商的情况下，只要能够获得税务机关为供应商开出的小规模纳税人3%的增值税专用发票，购货方就能够按照相关规定，以3%的税率进行进项税额抵扣。

5.混业经营分别核算。根据《营业税改征增值税试点实施办法》（财税36号文件）第三十九条规定，纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者征收率的，需要分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；没有进行分别核算的，需要从高适用税率。我国目前增值税税率体系为：3%、6%、11%、13%以及17%，所以，企业在开展“营改增”后，要进一步强化会计核算管理，凡是涉及到混业经营的项目，都必须分开核算，从而适用较低的税率，进一步降低企业税负成本。

此次全面推开“营改增”试点，对于企业来说改变的不仅仅是计税方式，更是对企业的财务管理能力、企业经营模式、组织架构和税务风险管理等方面的考验。案例分析，据每日财经网报道：记者采访北京某餐饮管理有限公司，该公司是一家经营西北民间美食的大型餐饮连锁企业，在北京有16家分店。面对带来的税制变化，该公司通过不断完善供应链和抵扣链，预计年减税额近千万元。该公司财务负责人介绍说，‘营改增’后，由于各供应链公司均为增值税一般纳税人，除免税产品外，所有门店均可取得增值税专用发票，从而形成一套完整的抵扣链条。2016年5月，企业实现含税销售额2065.65万元，缴纳增值税92.76万元，按原营业税税率测算的营业税应纳税额103.28万元，相比之下减税10.52万元，减税效应未明显显现。6月，实现含税销售额2075.48万元，由于进项抵扣大幅增加，当月企业仅缴纳增值税16.31万元，按原营业税税率测算的营业税应纳税额103.77万元，减税87.46万元。”该公司的董事长告诉记者：‘营改增’后，公司的税负显著下降，再加上少缴纳的以增值税为基數计算的城建税和教育费附加，相当于国家每年给我们让利1000万元，这可是实实在在的实惠。”同时他还表示，在全社会都在关注食品安全的今天，在切实为企业减轻税负的同时，倒逼餐饮企业选择正规、可开具增值税专用发票的供应商，促使餐饮企业的上游和下游形成一个环环相扣的产业链条，降低了企业的生产成本。

四、全面推开“营改增”试点在实施中亟需完善的地方

1.简并增值税税率。我国目前增值税税率体系为：3%、6%、11%、13%以及17%，与其他国家相比，税率档次比较多，因此会出现一些漏洞，给税收管理带来不便。同时加大纳税人的日常会计核算及报税方面的难度，因为在日常工作中必须区分哪些项目是低税率、哪些项目是高税率等诸多问题。

2.合理解决中央和地方增值税收入分成比例。增值税是地方和中央共享的税种，而营业税为地方主要税种。实施“营改增”不但要能够保持税收体制的大局稳定，同时也要能够实现地方与中央各自利益的分享。据统计，2015年前11个月，建筑业、房地产业、金融业和生活服务业四大行业的营业税收入达到1.75万亿元，占到地方公共财政收入的23%。由于增值税是地方与中央共享税，中央为75%，地方为25%，全面推进“营改增”后，这些地方的主要税种变成了25%，自然会在一定程度上影响地方财力，给本来就负担沉重的地方财政带来更大的压力。据媒体报道，以山西省某市地税相关数据为例，该市平均营业税为地税税收的24.14%，如果在2016年实行了“营改增”，该市当年地税税收将要减少30%的额度，甚至将要退回几年前的水平。因此，李克强总理在专题部署营改增工作会议上明确指出，“要防止形成地方保护和市场分割，限制企业跨区域经营、要求必须购买本地产品等行为。统一的税制，更要有统一的大市场。”

五、结束语

当前，我国正面临着经济下行、“三期叠加”的经济发展新常态，各行各业都存在着供给侧改革，经济结构调整、节能降耗等问题。在今后相当长的时间内，大力发展绿色经济，推动第三产业特别是现代服务业的发展，对于为广大人民群众解决“最后一公里”的服务问题、让更多的老百姓享受到“改革所带来的红利”，以及我国综合实力的提高有着十分重要的意义。因此，我们要弘扬革命精神，奋力迎难而上，高举深化改革的大旗，按照党的十八大和习近平总书记系列讲话精神，建立健全科学、客观、可持续发展的财税制度，激发广大企业的活力，进一步降低企业税收成本，推动“营改增”的全面落地，消除重复征税，强化创新观念，着力优化投资、消费和出口结构，支撑经济转型发展。

参考文献：

[1] 营业税改征增值税试点实施办法.中国税务报，2016.3.25

[2] 本报记者邱海峰.全面营改增“靴子”终落地.人民日报海外版，2016.3.19

[3] 市国税局办公室.市国税局关于“营改增”政策解读.安阳日报，2016.5.9

[4] 江西省吉安市地税局李剑文，江西省吉安市国税局杨爱红.混合销售的外延应有所扩大.中国税务报，2016.7.8

[5] 樊其国.五种“营改增”房企特殊应税行为销售额的确认.中国会计报，2016.7.8

[6] 2016年政府工作报告

（作者单位：安徽省合肥市行政学院 安徽合肥 238000）

（责编：若佳）