胡萍

摘要：随着全面深化教育领域综合改革的逐步推进，高校正在迈进建立健全现代大学制度、完善治理结构、依法治校的新时期。目前全国47所部属高校的大学章程已经通过教育部审核批准，这标志着高校治理的时代已经全面到来。内部审计作为高校自律机制的重要组成部分，作为组织治理机制的重要一环，如何正确定位，在高校治理中发挥作用，值得研究。文章通过对高校治理中内部审计面临的两类问题进行分析，揭示高校治理背景下内部审计职能定位模糊的主要原因，并找出内部审计促进高校治理的实践路径。

中图分类号：F239 文献标识码：A 文章编号：1002-5812（2016）16-0032-02

关键词：高校治理 内部审计 审计定位

一、高校内部审计职能定位之惑

国际内部审计师协会（IIA）发布的《国际内部审计专业实务框架》（IPPF）将内部审计定义为“一种独立、客观的确认和咨询活动，旨在增加价值和改善组织运营，它通过应用系统的、规范的方法，评价并改善风险管理、控制及治理过程的效果，帮助组织实现价值”。中国内部审计协会修订发布的最新版《内部审计准则》中对内部审计的定义为“内部审计，是一种独立、客观的确认和咨询活动，它通过运用系统、规范的方法，审查和评价组织的业务活动、内部控制和风险管理的适当性和有效性，以促进组织完善治理、增加价值和实现目标”。这两个定义揭示了内部审计与组织治理的密切联系，即内部审计的业务活动虽然包括确认与咨询两种形式，但最终的目的都是促进治理，帮助组织实现战略目标。

我国高校要实现内部审计的目标定位，在理论与实践方面仍存在着阻碍与矛盾。一方面，独立性是审计的灵魂，内部审计也不例外。另一方面，我国高校内部审计制度自1984年设立以来历经30多年的发展历程，内部审计从传统的监督者的角色到组织的参谋助手，至今已越来越多地参与到促进组织治理的高度与层面。内部审计仅从第三方角度起到监督鉴证的作用，远远不能适应组织机构发展的需要，而促进治理的过程，无可避免地需要内部审计置身于组织活动之中，其独立性将受到一定的冲击与影响，加之内部审计人员以及所在部门都属于高校这个组织本身，内部审计部门负责人依照行政层级向高校管理层、决策层汇报工作，征求工作建议。这些天然的固有的内部性与审计的独立性本身存在诸多矛盾，使得内部审计人员在工作中难以把握好部门工作的尺度和位置，审计范围与深度到底延展到什么程度，难以评估。

二、内部审计在促进高校治理过程中面临的问题及原因分析

（一）从“广度”上，内部审计职能的延伸度有待考量。近年来，伴随着加强高校办学自主权的热潮，腐败案件频发，造成了恶劣的社会影响。在此背景下，依法治国、依法治教、依法治校的理念已愈加深入人心。十八大以来，国家及部委发布了一系列政策，这其中包括中共中央办公厅、国务院办公厅印发的《关于完善审计制度若干重大问题的框架意见》《关于实行审计全覆盖的实施意见》、审计署印发的《关于适应新常态、践行新理念、更好地履行审计监督职责的意见》、教育部《关于加强直属高等学校内部审计工作的意见》（教财[2015]2号）。这些政策的出台，充分表明了对审计“全覆盖”“全过程跟踪”的强烈要求以及全社会对加强审计监督的呼声。对于内部审计部门来说，这无疑是一把双刃剑——既可以大显身手，同时也面临风险与挑战。

从机构设置来看，对于高校内部审计部门来说，人员数量有限，超负荷的工作量难以完成。在对部属高校的互访和调研中我们发现，高校中内部审计部门少有10人以上规模，仅重庆大学、兰州大学审计处这类全国内部审计先进单位具备，10人以下规模较为普遍，也存在少部分高校内部审计部门尚未独立亦或是审计部门仅有5人甚至更少。更为重要的是，人员专业化程度参差不齐，风险难以把握。从审计职能来讲，传统的审计职能包括监督、鉴证、评价、咨询等几类，在高校中，普遍以监督为基本职能，其他几项职能加以融合。而目前的宏观形势迫使高校内审部门不得不接受其职能以外的其他工作，这些工作能不能接，要不要接？会不会造成审计风险，能不能保证审计质量？值得商榷。高校，特别是部属高校一把手管理审计工作，对审计的意识和认识决定了审计工作的延展度。从根本上分析这其实是体制机制的问题，高校中的行政权力以及行政层级决定了高校审计计划的决定权没有掌握在审计部门手中，加之内部审计部门的上级主管领导其专业绝大多数游离于审计之外，审计计划的科学性难以保证，往往会出现接受了专业以及能力范围之外的工作任务。同时内部审计部门也面临着另一种尴尬，即固守、死守独立性这个准则，审计工作很难“有为”，不能发挥建设功能作用，也就很难得到决策层的重视，造成审计工作难以开展。

（二）从“深度”上，内部审计工作的深度难以控制。审计项目的深度与项目性质、风险以及项目目标定位有很大关系，还必须考虑成本效益原则。在高校中对审计工作往往有一种认识上的误区，认为审计是万能的，只要是经过审计的单位和部门就是没有问题的。然而从专业角度讲审计不能提供绝对保障。首先，这是由审计的业务性质决定的。比如，高校中开展的财务审计，多是以公允、合规为审计目标，对于绩效并不予以更多关注。其次，审计项目存在固有风险，即便是重点领域的详审，也不可能是“全审”，有可能通过履行审计程序、实施审计方法仍未被发现，比如凌驾于管理层之上的舞弊。再如小金库检查，如无举报等线索支持，仅靠突击盘点等审计手段难以发现。因此在审计工作中，对每一个项目来说，审计深度的把握显得尤为重要。

在高校治理过程中，内部审计职能总体应定位于“参与并促进”治理这个尺度，“参与”与“促进”深度不同。作为学校内部治理的组成部分，内部审计应参与到高校治理中来，高校治理强调的是不同主体之间的权力制衡，而内部审计产生的动因——委托代理理论，也是由于不同主体的目标不同而产生发展起来的。因此内部审计本身就参与了治理的过程。另一方面，在高校内部审计实践中，内部审计业务工作不能亲自设计治理框架，不能既当运动员又当裁判员。尤其是在组织治理中，要做到到位不越位。

三、内部审计在高校治理中发挥积极作用的实践路径

综上，笔者认为内部审计与国家审计、社会审计的最主要区别在于其服务主体与被审计对象存在重合，这种区别就决定了内部审计人员在把握审计定位时，要持续不断地在“独立性”与“建设性”之间进行权衡。尤其是涉及到高校治理层面的问题时，仅置身事外，就等于否定了审计的价值，部门的存在就会受到威胁。然而究竟要深入到什么程度，怎样确保在保证独立性的基础上发挥内部审计应有的建设性作用，需要从以下几个方面增强意识。

（一）夯实监督职能，重视并保证基础业务。高校治理是通过建立有效的权力配置和监督机制，使各项权力处于一种相互制衡的状态。高校治理包括内部治理与外部治理两部分。监督是治理的根本。高校自律监督机构包括党委监督、民主监督、财务监督以及审计监督。党委监督主要由纪律检查委员会实施，工作职权偏重于监督领导干部行使职权；民主监督由工会负责，反映集体监督职责，同时高校中还设有教代会等组织，代表广大教师行使监督职责；财务部门、审计部门是除以上两种监督外，具有专业监督性质的部门，但财务监督更侧重于学校整体收支的合法性，而审计监督涵盖了更广泛的意义，包括财务资金的使用，也包含对管理情况的监督，如内部控制审计，往往是深入管理层面的专业化审计。治理其实就是管理的一种升华，是自上而下由全员参与的一种管理，审计监督本身就是治理的一部分。因此，审计部门在高校治理时代更应从思想意识上重视传统的如财务收支审计这样的履行监督职能的审计项目。

（二）发挥增值作用，广泛开展咨询服务。咨询职能往往能起到防患于未然、提前预警的作用，因此，咨询服务是最能体现审计价值增值作用的项目类型。内部审计从本质上说就是在事实与标准之间找出差距，分析其中的风险，挖掘产生风险的原因，提出管理建议的过程。而咨询服务就是向被审计方提供科学化、标准化管理的过程，这种标准化管理模式其实就是治理中提高的“制度安排”。另外，咨询服务的开展可以很好地促进与服务对象的双向理解与沟通，加强各部门对于审计工作的意识与认识，便于形成良好的内部控制环境，形成“人人自治”的氛围。

（三）提高专业水平，探索综合审计方式。在审计工作中，一个项目往往只能达到一种目的，比如合规性审计、经济责任审计。近年来西方国家提出了一种综合审计方式，即对被审计单位相关的几个审计项目一起进行审查评价，它是近年来西方国家政府审计机构在传统审计的基础上发展形成的一种新型审计方式。由于它将财务审计、财经法纪审计和经济效益审计有机地结合在一起，故称综合审计。这种审计有利于对政府部门和公营企业进行全面的监督。对于高校治理来说，这种审计类型的开展十分有利于完善治理结构、节约资源使用、强化经费效益，但同时对审计人员提出了较高的专业化水平要求。只有具备较强的专业知识、熟悉管理的人才能胜任。

（四）培养大局意识，实施战略管理审计。治理的最终目标是帮助组织实现战略目标，这一点与内审的目标不谋而合。对高校这类组织而言，也涉及许多热点、焦点领域，这其中就包括决策层十分关心的领域，及涉及学校改革发展大计的领域。对于这些领域的资金审计，往往可以审计调查的方式开展，审计手段可以多样化，总体目的是让管理层、顶层设计者更加深入地了解情况，为他们提供决策参考的依据。对于内部审计来说，围绕中心、服务大局是工作建设性的关键点，把握这一点，就能提高审计在组织治理中的地位，有利于全面开展各项审计工作。S

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