邹亚玲

摘 要：A烟草工业企业面临成本持续上涨的压力，如何加强生产成本分析和控制是值得深思和探讨的课题。本文分析了卷烟生产成本的基本构成和影响成本变动的重点项目，通过对生产成本总体情况分析、可比卷烟的成本分析以及影响可比卷烟成本的重要因素的层层剖析，逐层深入，查明影响成本升降的原因，提出相应对策，可实现成本管控水平的进一步提升。

关键词：烟草；生产成本

近年来，由于产量增加、提升产品结构以及原材料价格的上涨，A烟草工业企业生产成本大幅上升，企业面临较大的成本压力，影响了企业效益提升。因此，如何加强A烟草工业企业生产成本分析，提示成本深降原因，查明影响成本高低的各种因素及其原因，进一步提高企业成本管控水平，是一个值得深思和探讨的问题。

一、卷烟生产成本的基本构成及分析重点

（一）基本构成。A烟草工业企业生产成本由原料、主要材料、燃料动力、职工薪酬和制造费用五大块组成，按计入卷烟产品成本的方式，可分为直接成本和间接成本。直接生产成本是指与卷烟产品生产直接有关的成本，即原料、主要材料，原料又可细分为烟叶、香配料，主要材料可细分为卷烟纸、嘴棒、盒皮和其他主要材料；间接生产成本是与卷烟产品生产没有直接关系的成本费用，即燃料动力、职工薪酬和制造费用。

（二）成本分析的重点项目。卷烟生产所需的原材料占生产成本比重的89%，其种类繁多，规格型号较杂，且对成本总额影响较显著，其中烟叶、嘴棒和盒皮三大成本要素占成本比重的78%，可见是成本分析的重中之重；而包括燃料动力、职工薪酬、制造费用的间接成本占生产成本比重的11%，对成本总额影响较小。

图1 2014年A烟草工业企业生产成本要素分布图

二、卷烟生产成本的分析方法及运用

分析的基本思路：首先对卷烟生产成本总额的增减变化进行分析，然后进一步对可比卷烟成本的变动进行因素分析，最后重点对影响成本变动的关键成本要素进行分析，通过层层剖析，逐层深入，揭示成本升降的各种影响因素及其变动原因，寻找降低成本的途径。本文均以“本年实际成本与上年实际成本相比”的思路进行一一阐述。

（一）成本总体情况分析。引起卷烟生产成本总额变化的因素有三个：一是产量的增减；二是产量结构的变动；三是各规格卷烟单位成本的升降。具体公式：

①产量增减对成本的影响额=（本年总产量-上年总产量）*上年平均单箱成本

②产量结构变化对成本的影响=∑（个别卷烟本年产量-本年总产量*该卷烟上年权重）*该卷烟的上年单箱成本

③单位成本升降对成本的影响=∑（个别卷烟本年单箱成本-个别卷烟上年单箱成本）*个别卷烟的本年产量

我们以卷烟生产为例，假定生产三个规格的卷烟，本年总产量为90箱，本年生产成本总额为12600元，上年同期总产量为80箱，上年成本总额为10760元。

（二）可比卷烟生产成本分析。可比卷烟是指上年正常生产，本年仍继续生产，并有相关的成本资料可进行前后期对比的产品。对可比卷烟成本的变动进行分析，主要是进一步揭示企业可比卷烟成本的影响程度和挖掘潜力措施。

在做可比卷烟成本分析时，需要将上年成本进行转换，目的是剔除产量结构对成本的影响额，找出影响成本变动的真实原因。转换后的上年成本总额=∑（可比卷烟本年产量*可比卷烟上年单位成本），这个成本转换的工作量相对较大。

引起可比卷烟成本变化的因素有三个：一是材料消耗影响；二是材料价格影响；三是燃料动力、职工薪酬和制造费用等费用影响。最后需着重对影响可比卷烟成本的重要因素（烟叶、盒皮、嘴棒等）进一步进行因素分解和分析。

1、可比产品原材料分析。原材料的对比分析，主要是采用因素分析法分别计算消耗和价格对成本的影响额。

卷烟生产中涉及的原材料成本要素比较多，约有20多种，我们以对成本影响额较大的烟叶为例进行分析，产量如上所述，A、B卷烟本年产量分别为20箱、50箱，可比产品的单位烟叶成本如表2所示。

（1）首先计算可比卷烟的平均单位成本、单耗和单价，计算公式如下：

本年可比卷烟平均单位烟叶成本=∑（可比卷烟本年产量*可比卷烟本年单位成本）/本年总产量

上年可比卷烟平均单位烟叶成本=∑（可比卷烟本年产量*可比卷烟上年单位成本）/本年总产量

本年可比卷烟平均烟叶单耗=∑（可比卷烟本年产量*可比卷烟本年单耗）/本年总产量

上年可比卷烟平均烟叶单耗=∑（可比卷烟本年产量*可比卷烟上年单耗）/本年总产量

可比卷烟平均烟叶单价=可比卷烟平均单位烟叶成本/可比卷烟平均烟叶单耗

我们将上述公式应用到本例中，得出：

本年可比卷烟平均单位烟叶成本=（20*60+50*78）/（20+50）=72.86元

上年可比卷烟平均单位烟叶成本=（20*54.36+50*73.60）/（20+50）=68.10元

烟叶单耗和单价的计算结果详见表2中的“合计”项，计算过程略。

（2）计算烟叶对可比卷烟成本的影响总额，计算公式如下：

影响额=可比卷烟平均单位烟叶成本增减额*本年总产量=（72.86-68.10）*70=332.80元

（3）进一步分析影响烟叶成本变动的是价格影响还是消耗影响，计算公式如下：

消耗影响=（材料本年单耗-上年单耗）*材料上年单价*本年总产量

价格影响=（材料本年单价-上年单价）*材料本年单耗*本年总产量

我们将公式运用到本例中，得出：

烟叶消耗影响=（30.86-31.49）*2.16*（20+50）=-95.17元

烟叶价格影响=（2.36-2.16）*30.86*（20+50）=427.97元

综上所述，卷烟生产中使用到的其他原材料对成本的影响也是采用相同方法一一进行分析，最后分别将所有原材料的价格、消耗影响额汇总，则可计算出可比卷烟中原材料价格或消耗对成本的影响总额。

2、可比产品间接费用影响。可比产品间接费用包括了燃料动力、职工薪酬和制造费用三大项，其中：

（1）燃料动力包括了外购燃料成本和辅助车间发生的制造费用。对于外购燃料成本，可以采用因素分析法剖析消耗和价格的各自影响额；辅助车间发生的制造费用主要包括了折旧和职工薪酬，可结合预算数或同期数进行对比分析，以查找变动原因。

（2）职工薪酬主要是指生产员工所发生的职工工资、福利费等成本，相对较为固定，每年的预算基本上能准确核定。

（3）制造费用中占比重较大的是折旧费和修理费，而折旧费是不可控项目，修理费与产量和机器设备的管理水平有很大的关系，可结合实际进行对比分析，查找成本差异。

（三）分析评价。通过采用恰当合理的分析方法，找出成本差异，计算出各因素的影响程度，研究查明产生差距的原因，抓住关键问题，并综合评价，提出改进措施。

（1）通过对比分析，找出影响成本的关键因素，从而在生产管理中进行重点监控，可实现成本的有效控制。

（2）通过实际与预算的对比分析，查明实际发生变化的原因，正确评价公司成本预算的执行情况，可为预算定额的科学制定提供数据支撑。

（3）检验成本管理的合理性、真实性，明确成本管理的责任部门。通过分析，如果消耗对成本影响较大，说明生产车间管理出现问题，需要进一步挖潜降耗节约成本；材料价格对成本影响较大，说明物资采购部门应从供应商入手开展成本管理，将价值链延伸，降低采购成本提高企业效益。

三、结束语

成本分析是成本管理的重要组成部分，是寻求降低成本途径的重要手段，因此，应强化卷烟生产成本的分析，建立起科学合理的成本分析系统，实现成本的有效管控，提升企业综合效益。（作者单位：广西中烟工业有限责任公司）

参考文献：

[1] 陈勉.平板玻璃生产成本的因素分析.大众科技，2014，7：256～258

[2] 李书俊.油脂加工企业生产成本分析及控制探讨.企业观察，2014，4：148

[3] 夏登梅.对烟草工业企业实施战略成本管理的思考.财务与会计，2011，7：66～67