文/ACCA（特许公认会计师公会）

国际税制改革：整装待发

文/ACCA（特许公认会计师公会）

2016年，国际税制改革所面临的重要挑战将是如何把书面协议转化为实际行动。今天，财务领导者与他们的公司经营在一个毫无突出的全球增长引擎的世界中，且诸多货币的相对价值大幅波动、能源价格不断下跌。

上述两种角色的角力变得比以往任何时候都更加明显。在就跨国企业征税方式以及征税地点改革达成协议后，各国领导人及财政官员也都希望尽快将协议条款付诸实践。

2013年，经济合作与发展组织提出了税基侵蚀与利润转移（BEPS）的15个行动计划。虽然BEPS改革在很长时间内都被认为是不可能的任务，但经合组织终于决定直面挑战，向G20领导人提出倡议。2015年11月，经投票表决，G20各国决定实施BEPS改革。

G20会议公报称：“（确保15项行动计划）得到广泛、统一的实施，尤其是促进跨境税收裁定的信息交流将是决定（BEPS）项目成功的关键。因此，我们强烈呼吁尽快实施这一项目，同时希望所有国家和地区，包括发展中国家，都能够参与其中。”

这显然是一项值得参与的项目。经合组织预测，如果全球主要经济体均能参与BEPS，将能大大减少各国的税收损失。目前，全球每年的税收损失高达1000亿-2400亿美元（约合660亿-1600亿英镑）。这几乎占到全球企业所得税（CIT）的4%-10%。而发展中国家的主要税收来源正是企业所得税。

重大检视

经过两年努力，15项行动计划细节终于尘埃落定。经合组织在公布完整计划的同时，称这是近一个世纪以来对国际税收准则的首次重大检视。一旦新措施得以实施，将会产生巨大的经济效益和价值。经合组织表示：“如果依赖于陈旧的规则或混乱的规划，BEPS计划将无法起到其应有的效果。”

BEPS的最终计划涉及国别报告和择协避税的最低标准、打击知识产权等领域的有害税收实践，同时确保了打击双重不征税的同时不会导致双重征税。

最终计划还对转移定价的指引进行了修订，并对常设机构进行了重新定义，同时就受控外国公司、利息扣除以及混合错配提出了新的措施。

ACCA 税务主管乔德理（FCCA） 是ACCA 全球税务论坛的专家，此前曾在公共部门任职。

艰巨挑战

此外，行动计划还将包括开发用于修订双边税收协定的多边工具。这可以说是BEPS行动计划中最复杂的一个项目。正如经合组织自己所说，这一行动将涉及近90个国家，磋商期限为2016年底。

因此，经合组织认为，“现阶段，决定最终成败的关键将是计划的实施。”该组织在报告中指出，15项行动计划的目标在于推动双边税收协定修订的顺利实行。虽然国际公法中不乏多边法律工具，但在税收准则中引入多边工具尚无先例。

这可能是2016年BEPS项目所面临的最大挑战。然而，报告中相关内容仅有区区50页（其他行动计划都有长达400页的说明），是否会导致缺乏推动这一行动的细节？

多边工具的开发由一个临时小组带领，磋商期限为2016年底。首次磋商会议已于2015年11月召开，会议主席为英国，中国和菲律宾为副主席。超过90个国家和地区表示将会参与多边工具的磋商。一旦磋商完成，接下来就等待各国的签署。但这一多边工具应该会给各参与国预留极大的自主决策空间。这也会给最终的实施带来挑战。经合组织在2014年的报告中坦言，多边工具的详细内容尚未确定，但至少有了总体的方向。

而2016年，则到了将这一方向落实为明确协定的时候。与此同时，多项其他行动计划的实施也将在2016年展开。首先得以实行的将是转移定价（即第8-10项行动计划）和第13项行动计划——国别报告。有关转移定价的完整指导意见预计将于2017年发布，但目前许多国家的税收部门已经在公开案例的咨询中采用相关规定。

第13项行动计划中就国别报告提供了标准的模板，并提出了明确的指引和规定。截至2016年12月的首组数据将于2017年12月31日提交给各国税务部门，并于2018年6月30日前公布，数据将涉及7.5亿欧元（5.86亿英镑，8.4亿美金）的全球销售额。2016年，跨国企业的主要任务就是确保系统上线，整理和报告这些数据。

此外，“专利盒（patentbox）”（第5项行动计划，有害税务实践）也将是2016年的工作重点。根据相关行动计划，未来企业只有在同一个国家进行研究和开发，才能获得专利盒税收优惠。英国已经在着手制定自己的专利盒规定，预计将于2016年6月提出新的制度草案，并结束现有的专利盒制度。截止本文撰写时，预计全面引入现有专利盒制度至少要等到2015年12月31日之后。同时，有迹象显示德国、爱尔兰和美国可能也会在BEPS框架下制定自己的知识产权制度。

首要任务

在BEPS行动计划的推动下，国际税务将成为各国相关部门的首要任务。德勤近期发布的欧洲税务调查显示，过去一年以来，BEPS的重要性与日俱增，改革进程已经启动。

在德勤上一次的调查中，近三分之一（31%）的受访企业表示已经在着手准备BEPS相关项目。而最近的调查显示，这一比例已经上升至近半数（44%）。

同时，受访企业承认BEPS将对税收策略产生影响。逾半数的受访企业预计合规成本将出现上涨，而且相比上次调查，此次有更大一部分企业表示他们需要重新审视或修改国际税收策略。

半数受访者认为在BEPS行动计划的影响下，合规负担相较以前会更重；三分之一的人认为这一负担将主要来自于国别报告的要求，其余的人则认为负担主要来源于转移定价的书面材料和方法，以及常设机构定义的更改。

因此，2016年对于企业、立法机构以及税收部门而言都将是忙碌的一年。而进入2017年以后，也仍有许多工作要做，丝毫不能松懈。国家层面的立法还需要解决混合错配和利息限制方面的问题。

混合错配包括同一笔支付在一国（地区）作为费用的同时，在另一国（地区）不计收入；或者同一费用被多次扣税的情况，经合组织在报告中就消除混合错配问题列举了长达400多页的指引。但目前仍不确定会有多少国家支持这些举措。英国政府已经在考虑进行相关立法，曾就此进行过意见征询，而法国等其他国家也在考虑是否应当将错配直接规定为违法操作。但除此之外，鲜有其他国家公开支持经合组织的举措。

领头羊澳大利亚

利息扣除（第4项行动计划）则可能是最为有意思的一项计划。最终报告中针对利息扣除预留了一定程度的灵活性，因此各国可能会制定不同的方法。无论采用什么样的规定，企业都将有足够的时间对资本结构进行重新评估，从而继续享受第三方利息费用的税收减免。不过，至少有一点是明确的：经合组织不鼓励利用宽松的利息扣除规则，故意用政策吸引海外投资。

当然，不同国家对于BEPS的欢迎程度肯定是不一样的。澳大利亚可以说是积极响应的代表，甚至在最终指引出台前，就已经采取了部分措施。而英国则似乎有些过度热情，有人认为其矫枉过正的立法反而破坏了BEPS项目的推进。

荷兰的税收政策也面临着诸多恰当或不恰当的指责，其政府当局正在考虑如何回应。预计荷兰将于2016年初推行国别报告，并于年内推出专利盒制度改革。爱尔兰则被认为和荷兰同属一个阵营，预计也将推行国别报告相关立法，并根据经合组织标准，引入“知识发展盒”制度。

最后则是美国。大家都想要知道作为世界最大的经济体，美国将会如何应对，以及何时会出台措施。尽管美国在BEPS的推行过程中扮演着积极的角色，但在涉及到本国实践时，则似乎奉行着谨慎策略。美国政府认为行动计划的实施可能会难以确保公平、公正。此外，美国跨国企业有着高达几万亿美元的境外收入，都不纳入美国的税收系统，美国政府担心其他国家会瞄准这块大蛋糕，也不想和其他外国政府分享本国企业的信息。因此，就算影响BEPS行动计划的其他障碍都被扫除，美国的态度也将是一个很大的问题。

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