海占芳

[摘要]按照《企业会计准则第4号——固定资产》及其应用指南的有关规定，企业固定资产发生盘盈均作为前期差错核算，从而调整报表的比较数据。文章依据现行准则规定的企业固定资产盘盈的会计处理方法，分析了现行准则对企业固定资产盘盈处理的弊端，进而提出了固定资产盘盈会计处理的建议，以使会计信息符合质量特征的要求。

[关键词]固定资产盘盈；前期差错；会计信息质量特征

[DOI]1013939/jcnkizgsc201621096

1现行会计准则关于企业固定资产盘盈处理的弊端按照《企业会计准则第4号——固定资产》及其应用指南的有关规定，固定资产盘盈作为前期差错进行会计处理，涉及损益的项目计入“以前年度损益调整”，调整报表的比较数据。这样做对企业的财务报表会产生什么样的影响？下面通过例子来分析。

例1：假设甲公司2015年年终决算前按照要求进行了财产全面清查，盘盈了一台全新管理用机器设备，该设备同类产品市场价格为40万元，预计使用年限为5年，无净残值，企业适用的所得税税率为25%，甲公司对固定资产的折旧规定与税法规定一致。按照会计准则关于固定资产盘盈的处理规定，甲公司针对该项机器设备需要进行的会计处理如下：

2015年年底盘盈时：

借：固定资产——机器设备400000

贷：以前年度损益调整400000

确认应交所得税时：

借：以前年度损益调整——所得税费用100000

贷：应交税费——应交所得税100000

结转以前年度损益调整时：

借：以前年度损益调整——本年利润300000

贷：盈余公积——法定盈余公积30000

利润分配——未分配利润270000

以上处理会直接影响2015年资产负债表的年初数，使资产负债表的年初所有者权益共增加30万元，当年应交所得税增加10万元。

从2016年开始，连续五年甲公司都需要对该项设备计提折旧：

借：管理费用——折旧费80000

贷：累计折旧80000

由于折旧费用的增加，甲公司从2016年开始每年可抵减应交所得税20000元，5年共抵减100000元，每年的净利润减少60000元，5年共减少所有者权益300000元。结合固定资产盘盈当期的处理，假设不考虑资金时间价值的影响，该笔盘盈业务使得固定资产寿命结束时对所得税和留存收益的影响为0。

若该项机器设备不是由于盘盈所致，是甲公司在2015年年底购入，则甲公司仅需进行如下处理即可。

从2016年开始，连续5年甲公司都需要对该项设备计提折旧：

借：管理费用——折旧80000

贷：累计折旧80000

由于折旧费用的增加，甲公司从2016年开始每年可抵减应交所得税20000元，5年共抵减100000元，每年的净利润减少60000元，5年共减少所有者权益300000元。

依据上面的计算结果来分析盘盈的固定资产和自有固定资产在使用寿命期内对企业财务状况的影响（假设不考虑货币时间价值的影响），见下表。

情况表

项目盘盈的固定资产购入的固定资产应交所得税0-100000留存收益总额0-300000固定资产账面价值00

根据上面的结果可以看出，固定资产在使用寿命期结束时一切归零，但是在盘盈当期期初留存收益就要比按规定入账多出300000元，从而使甲公司的留存收益虚高，如果甲公司在2016年有筹资需求的话，就凭借较高的所有者权益而获得更多的筹资机会。

此例中固定资产的价值尚比较小，如果盘盈的固定资产价值几百万甚至上千万的话，那不难想象，现行会计准则的处理在很大程度上增加了企业管理者人为调节所有者权益的机会。

2关于固定资产盘盈会计处理的建议

一般情况下，企业在年终决算前需要进行财产的全面清查，这样，就很容易发现固定资产账实不符的情况。所以，在实际工作中发生的固定资产盘盈，更可能是当年发生的，而固定资产出现由于企业无法控制的因素造成的盘盈的可能性非常小，所以，固定资产的盘盈必定是企业故意漏记这些固定资产而形成的会计差错。

通过例1的计算结果发现，按照现行准则规定的处理方法会使企业的所有者权益虚增，那就不可避免地有部分企业为了获得这种既得利益，在取得固定资产时故意不入账，在财产清查时再通过盘盈入账，影响会计信息的可靠性。

鉴于这种情况，笔者认为盘盈固定资产应该情况进行会计处理：

（1）若盘盈的固定资产的价值较高，一般应为本年度增加，则根据来源及相关交易发票进行补登账务处理：

借：固定资产

贷：应付账款

实收资本等

并且按照折旧的核算要求补提相应的折旧，以可靠反映固定资产的账面价值和相关折旧费用，计入报表的期末数中，不调整当期报表的期初数。

若无法找到相关发票，则按重置成本入账，并从下期开始按照要求计提折旧。

这样的处理结果使企业的留存收益不至于高估，从而能提供可靠的会计信息。

（2）若盘盈固定资产价值不大，这种情况下，对此需要进一步查明原因：

①若有证据证实是以前年度增加的，可以查阅以前年度的交易合同等，有确切的入账金额，则按当期增加的固定资产进行如下处理：

借：固定资产

贷：应付账款

实收资本等

再按照折旧的核算要求补提固定资产增加到盘盈时点的折旧，将折旧费用计入“以前年度损益调整”，调整报告期的期初留存收益，固定资产的账面价值反映在报告期初的固定资产中，可以可靠反映固定资产的账面价值和相关折旧费用。

②若无法查明增加的原因，由于这部分固定资产价值较低，盘盈的固定资产可以评估入账，为了不影响所有者权益，需要进行如下处理：

借：固定资产（评估价）

贷：以前年度损益调整——营业外收入

同时，借：以前年度损益调整——管理费用

贷：累计折旧

3结论

在实际工作中，固定资产盘盈的现象少之又少，如果出现了盘盈，只能说明该企业在财务管理与会计控制上存在着漏洞，相关的会计从业人员也存在着很大的失职。因此，准则中就固定资产盘盈简单地调增留存收益及应交所得税不合常理。因此，应按照尊重会计信息的可靠性要求，依据重要性对价值高的固定资产和价值低的分别进行处理。

参考文献：

[1]财政部会计司企业会计准则第4号——固定资产[EB/OL].（2006-03-25）http：//kjsmofgovcn/zhuantilanmu/kuaijizhuanzeshishi/200806/t20080618_46213html

[2]龙银州再谈固定资产盘盈的会计处理[J].新会计，2011（5）

[3]张金玲固定资产盘盈会计处理改进之我见[J].中国管理信息化，2014（7）