李婧

摘要：我国的个人所得税为分类所得税制，一直延续着1993年的税制框架，但是已经二十多年过去了，我国的国民经济实力有了很大的提高，人们的收入以及支出的结构都发生了很大的变化，面对这种形式，现在实行的个人所得税税制存在的问题比较多，比如税基较窄、税率结构不合理、税源流失以及费用扣除比较简单等。本文以解决现行个人所得税制与当前经济、社会发展现状和居民收入形式多样化趋势之间的矛盾作为出发点，旨在探讨个税改革方案的具体方案。

关键词：个人所得税改革 综合与分类 相结合 所得税制费用扣除标准

一、我国个人所得税的发展史

目前已经成为世界各国普遍开征的一个税种。在我国，现代意义上的个人所得税发展的历史比较短，其和社会经济发展、人民生活水平提高以及国际大环境变化有着直接关系。个人所得税发展主要包含了四个主要阶段：

第一阶段指的是建国初期到1980年这段时间，这个期间是筹划个人所得税的阶段。在这个时间段中，我国进行过各项研究，了解有没有必要进行个人所得税的征收，并且在1950年进行了《税政实施要则》的颁布，进行了个人所得税的列举，当时定的名称是“薪给报酬所得税”。但鉴于当时人均收入低，故未能开征，但为以后开征个人所得税奠定了良好的理论基础。

第二阶段指的是1981年到1985年，这个阶段是初设个人所得税的阶段。这个阶段中，我国正在进行改革开放，和国外的联系不断增加，很多国外企业都逐步的进入中国，其收入比较高，和国内收入较低形成了很鲜明的对比，为了更好的调节高收入竭诚，在1980年的9月，全国人大审议通过了《中华人民共和国个人所得税法》，并从下一年的一月一号开始施行。当时制定的费用扣除标准是每月八百元，大部分中国公民达不到纳税标准，因而，此税法实际上是针对外国来华的工作人员和外商而制定的，用以调节他们的高额收入。

第三阶段是1986年到1993年，属于个人所得税补充阶段。这一时期，我国经济发展取得了很大进展，一些个体工商户、企业经营者和社会上一些特殊职业者在政策扶植下率先富裕起来。为了合理调节这些收入比较高的人员，国务院在1986年一月和九月进行了相关条例的颁发。中国个人所得税开始根据收入调节征收，对于个体商户则根据个体工商户所得税来进行征收，对外国来中国的相关人员则根据个人所得税进行征收。其意义是扩大了收入调节范围，但也造成了个人所得税税法制度不规范的弊病。

第四阶段指的是1994年到现在，这个阶段中完善了个人所得税。在这个时期，我国是社会主义市场经济体制建设的时期，想要不断的发展和完善社会主义市场经济，便必须根据需要来完善市场经济税制，这导致了1994年税制的重大改革，其中也改革了个人所得税。

全国人大常委会在1993年10月进行了修订后的个人所得税法颁布，合并了以往的个体工商户所得税、收入调节税以及个人所得税，结束了个人所得税一法两条例并存的局面，对于各类纳税人不再实行差别化管理，在一定程度上体现了税负公平。伴随着个人收入水平大幅度增长，我国在2005年对《个人所得税法》进行修改，将起征点由最初确定的800元提高至1600元；同时，要求年所得超过12万元的纳税人年终自行纳税申报。2007年12月29日个人所得税法进行了第五次修订，上调起征点至2000元。2011年6月30日，将起征点由2000元提高到3500元，适用超额累进税率为3%至45%，累进级次由9级简化成7级。

从上述发展历史看，个人所得税在我国是一个新兴的税种，可以说是历史短，经验少，因此在税制结构、征管手段等方面难免存在这样那样的问题。

二、我国个人所得税现状及存在的问题

工资薪金税为个人所得税的主要来源背离了个人所得税征收的初衷。财政数据显示，在2008年的上半年，我国征收了2136 .73亿元的个人所得税，其中，1308.05亿元是工薪所得税，2012年时我国个人所得税总收入已经达到了5820亿元，其中3577亿元是工薪所得税，其比例已经大于60%。通过研究2014年3月《中国税务报》所发的文章，可以发现，工薪所得税在个税中的比例还是超过了6成。可以说，工薪阶层本为社会上的中等收入甚至是低收入群体，多年来稳定地承担着缴纳个税的“主力军”角色，背离了个人所得税旨在调节个人高收入的初衷。

对于股息、红利所得，根据20%得到税率来进行个税计征，股票投资收益暂时不需要进行个人所得税的缴纳，但是对于薪金和工资所得则需要根据15%的边际税率进行个人所得税的征收，劳动所取得收入税负远远高于经营资本所得收入，不能体现税负的公平的，并且会助长有些人追逐资本经营，并逃税的心态，这和我国税法的相关要求是背道而驰的。

性质相近的应税所得间也明显有税负不均的情况，税收不够公平。比如，工资、薪金所得和劳务报酬所得、稿酬所得全属于纳税人通过辛勤劳动获取的收入，但所得的税收负担差别明显。假定甲某月所得全部为工资所得，金额为4000元，那么，在进行3500元费用扣除后，应纳税的额度则是500元，根据3%的税率，那么甲这个月中需要进行15元个税的缴纳。假设乙某个月中得到的报酬全部都是劳务报酬，获得了4000元的收入，那么需要先进行800元费用的扣除，剩下的3200元需要进行个税缴纳，而税率是20%，那么需要交纳640元的税，甲和乙取得的金额都是劳动所得，而税负方面乙却是甲的42.67倍，显然缺乏公平性。

现行个人所得税法的纳税周期导致个人所得税有悖公平税负原则。在国际上，征收个人所得税一般都将一年作为一个周期，我国现在实行的个人所得税也详细归纳了11类应纳税项目，并根据需要进行了不同规定，但是征税周期都不是一年，这种情况下，即便是应税所得因为次数和时间不同，也会导致税收负担不一样。

比如《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发〔2005〕9号）第二条的规定，纳税人取得全年一次性奖金，单独作为一个月工资、薪金所得计算纳税，先将雇员当月内取得的全年一次性奖金，除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。如果在发放年终一次性奖金的当月，雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额，应将全年一次性奖金减除“雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额”后的余额，按上述办法确定全年一次性奖金的适用税率和速算扣除数。但这样，导致每档税率的临界区域存在“多给少拿”，被人称之为年终奖“无效区间”或者“盲区”。假定某人年终奖发放当月工资超过3500元，每档税率临界区域，会存在奖金多发少拿的无效区间，税率越高，无效区间跨度越大，税负和年终奖收入显然不成比例。如果每月工资和年终奖的不同比例的分配，也会导致同样年收入不同的税负，显然不合理。

实行分类所得税制的情况下，我国个人所得税的税基比较狭窄，很容易出现遗漏的情况。我国现在实行的个人所得税采取的是正列举的方式，工薪阶层所缴纳的个人所得税大都通过用人单位代扣代缴，因而获取逃避纳税义务的机会比较困难。但对于不以工资、薪金收入作为主要收入来源的纳税人，可以转换收入类型、分解收入、隐蔽收入等方式减少甚至逃避个人所得税纳税义务。

我国现行个人所得税的费用扣除标准设计过于简单。一直以来，我们对扣除的标准关注较多，而对于扣除的科学合理性涉及较少。个人所得税费用扣除标准应包括费用扣除和生计扣除两个方面的内容。费用扣除是指纳税人为取得收入所必须支付费用，生计扣除指的是为了维持本人和家人的基本生活而扣除的纳税人的基本生活费。我国个人所得税对费用扣除统一规定标准执行，最近几年进行的各种花改革，让以往由集体、政府或者单位负担的相关费用转变成为了由个人支出，居民的支出项目以及生活成本大幅攀升。比如住房按揭贷款成了现代人生活的一个组成部分，但在计算个人所得税时并未予以考虑，目前，只有天津市住房公积金贷款利息部分，可以在个人所得税前列支。因此可以看出进行个人所得税的优化和扣除相关标准是个税改革过程中必须解决的重要问题，存在若干尚需改进之处。

另外，现行个人所得税制下，以个人为单位核定费用扣除标准未能体现税负公平。纳税人所负担的是整个家庭的消费支出，纳税人本身的纳税能力情况，不能够仅仅考虑到个人，还应该考虑到整个家庭。我国现行个人所得税没有考虑纳税人的赡养人口数量和人均收入水平，没有考虑每个家庭需要支付教育费用成员的数量。这些生活中必须面对的一些支出项目，在个人所得税扣除中，都应该将其作为重要因素来进行考虑。

三、我国个人所得税综合税制的可行性

（一）综合与分类相结合的个人所得税制作为过渡

分类征收模式现在已经无法适应当前的国情，这已经成为了大家的共识，但是现在实行完全综合征收模式还没有充分的条件，实行综合和分类相结合的混合征收模式是和我国实际比较相符的。我国最早提出建立综合与分类相结合的个人所得税制是在1995年。据《经济参考报》报道，目前财政部正在抓紧研究个人所得税改革，改革的方向是建立综合与分类相结合的个人所得税制。

（二）综合所得税制作为我国个人所得税制改革的最终目标

从前述分析来看，综合所得税在税基扩宽、税源口至以及家庭申报等方面表现出的优势比较独特，个人所得税税制改革的目标一定是综合所得税制。综合所得税制采取反列举的方式仅列举出不征税的项目，这样无论取得的收入属于什么形式和类型，是不是合法，只要不属于免税项目的范畴，那么都需要进行税费的缴纳，将在更大程度上体现税收公平，有利于改善收入分配状况。

此外，只有全面的综合所得税制，才能真正实现所有收入以家庭作为纳税申报单位。如果实行并立型综合分类所得税制，部分收入很难在计算个人所得税时考虑家庭生活支出。综合所得税制本身的优势，使得综合所得税终将是我国个人所得税制改革的目标。

（三）完善我国个人所得税的征管制度

无论是实行哪种混合征收模式，或者是将来的综合所得税制，都将对我国税收征管水平提出了更高的要求。我国从2006年开始执行年所得超过12万元的纳税人需要在纳税年度终了后的3个月内完成自行申报程序，但实际执行效果并不理想，我们必须继续推广。

通过世界各国的实际情况来看，凡是需要年终汇总申报的国家，都有发达的税务代理体系、收费服务、有效的征管措施。加强税收征管对于个人所得税制模式转换意义重大。从我国来看，提高税收征管水平的同时，首先要完善个人收入分配制度，使得个人隐性收入显性化。比如全部收入工资化，现金交易信用化，银行存款实名制运用到税收征管工作中。这些问题的解决不能只依赖于税务机关，还需要国家金融部门、工商部门，甚至银行、 海关、保险、审计等其他部门共同完成。总之，我国需要根据实际情况，逐步摸索和完善税制的完善和征管水平的提高，最终实现向综合所得税制的成功转型。

参考文献

[1]张瑜.个税改革启动后还应快马加鞭[N].长江商报，2015年01月26日

[2]年终奖六大盲区千万别要那“一块钱”[J].融360，2015年12月07日