张彩平　万欣怡

摘要：碳排放量的准确核算是碳会计发展的数据基础。而碳足迹是目前国内外普遍认可的，用于核算碳排放量的研究方法。本文通过分析碳足迹的本质与核算方法发现，碳足迹理论和方法的发展不仅拓展了碳会计研究的边界，而且对碳会计的计量、报告与碳管理也将产生重要的影响。

关键词：碳足迹 碳会计 纵深扩展

中图分类号：F23 文献标识码：A 文章编号：1002-5812（2016）03-0067-02

碳会计是低碳背景下发展起来的一门会计学分支学科，包括碳财务会计和碳管理会计。碳财务会计主要对企业碳排放的财务影响进行确认、计量与报告，而碳管理会计则是通过分析碳排放产生的原因，加强碳管理，提高减排效益。然而，国际会计准则理事会（IASB）以及美国财务会计准则理事会（FASB）关于碳会计的研究滞缓表明，碳会计已经成为会计研究者在探索会计前沿问题时面临的重大挑战和世界性的难题。制约碳会计研究的因素有很多，如碳排放权交易市场的发育不成熟、碳排放权的本质认识不清等。其中一个最基础问题是碳排放量的准确核算，以确保碳排放权的合理分配。关于碳排放量的计量方法，碳足迹是目前国内外普遍认可的，用于核算碳排放量的研究方法。由于碳足迹不仅核算企业的碳排放量，对企业的财务活动也会产生全面的影响。因此，本文试图从碳足迹的视角，通过分析碳足迹的本质、核算方法及其应用，探索其与碳会计之间的内在关系，从而对我国碳会计的研究提供有益的启示，促进我国碳会计的发展。

一、碳足迹对碳会计研究内容的拓展

什么是碳足迹？众多学者和机构从不同角度提出了不同的观点。Guinéeet al.（2011）认为，碳足迹是指产品在生产和消费整个生命周期中的碳排放量。G.R.Cranston（2011）则提出碳足迹是某一特定行为的碳排放量。国际标准组织（ISO）的观点是，碳足迹指的是由企业机构、活动、产品或个人引起的温室气体排放的集合。综合以上观点，本文将企业碳足迹定义为“产品或活动在一定的时空范围内，整个生命周期过程中排放的温室气体总量”。

根据碳足迹的定义可知，碳足迹包括组织在整个生命周期内的碳排放，即核算边界不仅仅包括企业自身，还应该拓展至供应链上的上下游企业。碳足迹的这一特征要求碳会计的研究边界应拓展至企业外部，即从碳资源的投入、碳循环到碳增加值、碳排放的整个过程中。根据能源守恒定理，碳投入价值+碳循环价值=碳增加值+碳排放价值。

碳会计的内容也相应扩展，即碳财务会计应包括碳能源会计、碳排放权交易会计、碳循环会计等；碳管理会计应包括碳排放量预测会计、碳经营决策会计、碳排放量控制会计、碳绩效评价会计与碳战略管理会计等内容。

二、碳足迹核算方法的采用要求碳会计计量与报告的多样化

（一）碳足迹核算方法概述

对不同的核算对象、从不同角度，碳足迹可以采用不同的计算方法。产品层次一般采用全生命周期评估法（LCA）；家庭则通过分析收入与支出之间的弹性，明确家庭的消费结构从而确定其碳足迹情况；企业则依据世界资源研究所（WRI）编制的《温室气体核算方法》，通过分析企业的直接排放、间接排放以及供应链排放情况来确认碳足迹，旨在确保清楚地反映企业的温室气体排放量。此外，英国碳信托和英国环境食品农业部门委托英国标准协会（British Standards Institution，BSI）于2008年10月发布了《公共可用规范（Publicly Available Specification，PAS）2050——产品和服务生命周期温室气体排放评估规范》。这是英国第一部强制性的、统一的产品和服务碳足迹测量标准。PAS 2050标准的宗旨是帮助企业真正了解它们的产品对气候变化的影响，寻找在产品设计、生产和供应等过程中降低温室气体排放的机会，最终开发出碳足迹较小的新产品，能在应对气候变化方面发挥更大的作用。国际标准组织（ISO）借鉴PAS 2050，制定了ISO 14067，旨在计算和报告企业的碳足迹。日本在2009年公告其碳足迹评价标准 TSQ 0010，是关于产品碳足迹评估和标识的一般性原则规范。此规范详细介绍了适用范围、引用标准以及产品碳足迹的量化方法等。

（二）碳足迹的核算方法对碳会计计量与报告的影响

1.碳足迹的核算要求碳会计采用多种计量单位。碳足迹的核算主要是计量生命周期过程中的碳排放量，计量单位是克、公斤或吨等重量单位。因此，碳会计既要坚持传统的货币计量，又要采用碳会计领域特有的重量或体积等单位。

2.碳足迹的核算促进碳会计信息披露的多样化。碳足迹的准确核算对提高我国碳会计信息披露的质量具有积极的促进作用，主要表现在以下两个方面：（1）碳足迹的准确核算将为我国碳排放权的准确分配提供数据基础，从而保障了报表内碳交易成本与效益核算的可靠性；（2）碳足迹的验证和审计加强了表外披露的碳信息的相关可靠性。

三、碳足迹的应用为碳管理会计的发展提供了实践基础

（一）碳足迹的应用现状

近年来，碳足迹标准已在不少企业、行业中得到应用，其影响正在不断扩大。已有20家英国企业约75种商品应用PAS 2050标准，行业涵盖食品、家用电器、纺织、建筑材料等，甚至不乏电子银行这种新兴的产业（如苏格兰哈里法克斯银行HBOS公司）。德国于 2008 年 2 月针对私人消费品开展了产品的碳足迹评价试点项目，试点的产品包括食品、生活用品（洗涤剂、纸质品、床上用品）、电信和网络服务等。尽管我国目前还没有制定碳足迹核算标准，但已有少数企业借鉴国外的标准来进行碳足迹的测算。2010年3月，金东纸业（江苏）股份有限公司顺利完成英国碳信托有限公司在中国推行的碳先锋试点项目，成为首家遵循国际领先的PAS 2050标准完成产品碳足迹测算的中国企业。

（二）碳足迹的应用为碳管理会计提供了实践基础

加强碳足迹管理，已成为低碳经济时代每个企业必须面对的挑战。碳足迹核算对企业加强内部的碳预测、决策与控制都提供了有效的数据支撑，具体分析如下：（1）通过科学的碳足迹核算，企业首先可以清楚了解生产、经营、销售过程中的具体排放量。然后分析每一环节碳排放产生的原因，确定相应的减排量；最后制定出企业节能减排的碳资源管理规划；（2）以碳管理规划为基础，企业：一是从源头上进行生态设计，减少生产和销售过程中的碳排放；二是制定绿色供应商选择标准，采购低碳原材料；三是采用低碳生产技术，减少生产过程中的碳排放。（3）在控制环节，企业应重点监控大排放量环节，确保减排目标的实现。

四、启示

与传统会计不同的是，碳会计是以企业碳排放的财务影响为核算对象。企业的碳排放对财务活动的影响方式以及产生的具体财务影响金额都依赖于碳排放量的准确核算。没有量化，也就无法进行核算与管理。显然，碳足迹核算是碳会计研究和发展的基础，两者之间有着密切的内在关联性。碳足迹核算越准确，碳会计的核算和管理越科学。因此，推进碳足迹理论和方法的发展，对碳会计的研究将有着重要而深远的影响。

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作者简介：

张彩平，女，南华大学经济管理学院会计系，副教授，博士，硕士生导师。研究方向：碳排放会计。