文/何晓华

视同销售行为是一种特殊的经济交易活动，在会计核算方面和税收缴纳方面与一般的销售行为有很大的不同，企业经营过程中，视同销售行为与一般销售行为的税费计缴存在差异，核算上也不按照一般销售处理，通常，这类行为会在企业税收缴纳过程中，被视作劳务转让、商品销售税金计缴等行为。税法中通常规定将货物交付他人代销、销售代销货物、自产货物用于捐赠、福利、投资及非应税项目等行为视作销售行为，作应税处理，同时，当前我国税法对于不同种类的视同销售行为的认定标准存在差异。

一、企业视同销售业务产生的原因

根据我国会计准则的规定，企业在确认销售收入时要按照权责发生制原则和实质重于形式的原则进行会计处理，对满足以下情况的经济交易行为将确认为收入的实现：（1）双方交易已经完成，合同已经订立，因而商品所有权相关风险及报酬已经随着合同的订立实现了转移的行为。（2）销售商品的管理权和控制权已经发生转移。（3）商品销售收入金额可以按照一定的标准进行可靠的计量。（4）发生的或者将要发生的销售成本可以核算。

根据会计准则的规定，销售收入的确认与税法规定的销售收入的确认要求相似。只是税法对收入实现的确认条件中没有“相关经济利益很可能流入企业”这一条，这就意味着税法中对企业发生的资产产品自用或者捐赠等行为会确认为收入，这就是视同销售经济行为产生的原因之一。

二、增值税和企业所得税视同销售行为的比较

（一）两者的认定标准不同

根据增值税中对视同销售行为的规定可知，视同销售行为的认定以货物来源为及用途为基础，不同货物与不同用途的产品认定存在区别。例如，企业进行产品外购，这类商品用于企业内部活动，不在市场中发生影响，这类行为就不会被认定为视同销售，如果企业外购货物用于企业外部活动，对市场发生作用，则这部分行为就会被视作视同销售行为。企业购进的货物作为公司福利或者用于免征增值税项目时则不是视同销售行为，如果购进的货物是发放给股东、员工或者进行无偿捐赠和投资时，将是视同销售行为。其次，对于企业自己生产的或者委托其他企业进行加工的产品，不论企业用于内部使用还是捐赠或者投资都将是视同销售行为。

而按照企业所得税的规定可知，视同销售行为的确认并不按照货物的主要来源认定，而只是关注资产或者产品的用途。由于企业所得税的征收标准采用的是法人所得税模式，货物在同一的法人主体内部转移将不会被认定为是视同销售行为，因此视同销售行为的认定标准是资产所有权是否发生了变更。不论是企业外购还是自产的产品，只要资产的所有权在形式上和实质上没有发生变更，那么将不会被看做视同销售行为。一旦资产的所有权发生了变更，那么就要按照企业所得税的规定将其作为视同销售行为，而不再仅仅属于内部处置资产范畴。但是与一个例外，那就是无论企业资产的所有权是否发生了变更，只要资产转移到境外，那么就会被认为视同销售行为。

（二）两者的使用范围不同

当前，我国增值税法明确指出了视同销售的内涵，视同销售行为不仅包括引发企业所有权变动的行为，还包括资产所有权没有发生变更，但按照经济行为性质可以认定为视同销售的经济行为。比如企业将自产或者委托加工的产品作为资产投资给其附属企业或者分公司，按照增值税的规定，这属于视同销售行为，但是按照所得税的规定，该资产的所有权并没有发生变更，因此这就不属于视同销售行为。

三、视同销售行为的会计处理和税务处理

（一）会计准则作为销售处理，税法也作为销售处理

会计准则规定，如果企业通过非货币形式实现了长期股权投资交换，那么这部分非货币形式资产成本应该由税费及评估价值累计，包括外购与销售两种。换出非货币资产为存货的经济行为应该将其归为商品销售范围，应该按照其价值来确认为商品销售带来的收入，同时要结转其商品成本。比如，涉及增值税销项税额的经济交易行为，应贷记 “应交税费—— 应交增值税(销项税额)” 科目。这种销售活动将原有的所有权变更，因而符合税法对视同销售行为的认定标准，同时也符合收入确认标准。因此该类经济活动在税务处理和会计处理方面不存在差异。纳税申报只需要按一般销售业务计缴税费，这有利于简化企业纳税程序，降低企业纳税成本。

例如：甲公司通过自产及其实现长期股权投资交换，该设备对外销售不含税价10万元，生产成本为8万。甲公司应编制如下会计分录：

借：长期股权投资 117000

贷：主营业务收入 100000

贷：应交税金-应交增值税-销项税额 17000

借：主营业务成本 80000

贷：库存商品 80000

（二）税法确认是销售处理，但会计准则不将其视为销售处理

当企业将其自产或者委托加工的货物无偿赠送给其他企业法人或者自然人时，税法将这类经济活动认为是视同销售行为，而根据会计准则的规定，这类经济活动不属于视同销售行为。因为这类经济活动中的资产所有权发生了变更，因此这类经济活动符合税务视同销售行为处理准则，应该对该类视同销售行为征收增值税和企业所得税。但是，由于这类经济活动没有给企业带来任何的经济利益，因此不符合企业会计准则中收入确认的要求，所以从会计准则的角度来看，这类经济行为不属于视同销售活动。企业会计人员在处理自产产品无偿捐赠或者进行投资时，应该要分解成视同销售和捐赠支出或者投资等两项业务，然后再进行纳税调整。

例如：某企业把自产产品捐赠给乙企业，产品生产成本16万元，市场不含税价格20万元，该企业应做如下会计处理；

借：营业外支出--捐赠支出 194000

贷：库存商品 160000

应交税费--应交增值税--销项税额34000

企业在申报企业所得税时，应该根据不同的销售行为来进行纳税调整，可以根据视同销售行为和捐赠支出行为的不同来进行纳税调整，视同销售收入增调金额20万元，视同销售成本调减金额16万，视同销售确认资产转让所得4万，捐赠支出金额194000元，捐赠支出税收金额为0元，捐赠支出调增金额194000元。

（三）增值税规定作为销售处理，会计准则和企业所得税不视为销售

这种情况主要出现在有两个或者两个以上的分公司或者机构的企业，还要求该企业是实行统一核算的纳税主体。企业将自产的货物或者委托加工的货物从一个机构转移到其他机构用于销售，此产品并没有发生所有权变化，因而，销售行为认定上，并不符合视同销售认定标准，按照会计收入确认的原则，该类经济活动不能视作销售行为，不能进行收入确认。因此，企业资产在内部转移或使用并不符合会计准则中收入确认项目，也不属于企业所得税认定标准的范围，企业对该类经济活动无需缴纳企业所得税。但是，按照增值税的认定准则，根据货物的主要来源和用途可知该类经济活动属于视同销售行为范围，因此在进行会计处理时要按照成本，借记“在建工程”等科目，贷记“库存商品”科目。按照税法规定应缴纳的增值税销项税额，借记 “在建工程”等科目，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。

例如：企业通过自产产品进行资产建造，生产成本80万元，市场不含税价格100万元，公司应该做如下会计处理：

借：在建工程—970000

贷：库存商品—800000

应交税金--应交增值税--销项税额170000

四、结语

会计准则和税务对视同销售行为的认定准则是不一样的，企业应该要熟悉两者对视同销售行为的处理办法，并要明确了解会计准则和税法处理视同销售行为差异不一致的表现，要分清楚不同的经济行为所属的会计科目类别。企业对会计准则和税务处理视同销售行为差异的了解，可以使得企业财务人员能够提高会计处理能力，降低企业的涉税风险，为企业的稳定经营提供财务基础。

[1]高霞.增值税与企业所得税视同销售会计处理解析[J].财会通讯,2008,(7):112.

[2]王碧秀.新企业会计准则下视同销售行为会计核算的再思考[J].会计之友,2008,(3):28-29.