王金麒

摘 要：诚实信用原则作为私法领域的所谓“帝王条款”，在私法上的重要性不言而喻。但该原则能否同样适应于公法领域，能否适应于税法？本文试图从诚信原则的定义及功能、诚信原则从私法领域延伸至公法领域的适用问题、诚信原则在税法立法、司法及守法方面的作用等方面，利用所学的浅显的法律知识予以论述。

关键词：税法；诚信原则；税法关系

诚信原则应用于税法关系，要求税收关系义务人恪守信用，遵守规则，充分披露信息，不得违背对方基于合法权利合理期待。诚信原则适用于税法领域具有理论上可行性及实践中必要性，对其在税法中的具体应用进行探讨。

一、诚实信用原则的涵义

诚实信用原则是市场经济活动中的道德准则。在市场经济条件下，每一个有劳动能力的人，都应当通过市场交换获取利益和生活资料。诚实信用原则，要求一切市场参加者符合于诚实商人和诚实劳动者的道德标准，在不损害他人利益和社会公益的前提下，追求自己的利益，目的是在当事人之间的利益关系和当事人与社会之间的利益关系中实现平衡，并维持市场道德秩序。诚实信用原则性质上属于一般条款，其实质在于，当出现立法当时未预见的新情况、新问题时，法院可依诚实信用原则行使公平裁量权，直接调整当事人之间的权利义务关系。其内容体现为：①任何当事人要对他人和广大消费者诚实不欺、恪守诺言、讲究信用；②当事人应依善意的方式行使权利，在获得利益的同时应充分尊重他人的利益和社会利益，不得滥用权利，加害于他人；当事人在法律和合同规定不明确或未作规定时，应以诚实信用的方式履行义务。诚实信用原则作为市场活动的基本准则，是协调各方当事人之间的利益，保障市场有秩序、有规则进行的重要法律原则，也是维持当事人之间的利益以及当事人利益与社会利益之间的平衡的原则。

二、诚信原则的必要性分析

人们在我国进行经济活动时，税收是作为如何安排其行为的一个非常重要的考虑因素。由于税收广泛而深入地存在，税法本身具有很强的专业性和复杂性，不是一般人所易于理解的，并且现代社会有大量具有财政目的和社会政策目的的税法规范，再者，为解决税法具体适用过程中的问题，税法解释层出不穷，各种通知、意见等经常发生。这些都决定了在税法上有适用诚信原则的必要。不论从外国的司法实践来说，还是从我国社会现实来看，在税法上适用诚信原则都有必要性。

三、诚信原则在税法上的具体体现

1.立法中的诚信原则传统法律不支持国家对立法行为造成的损害承担责任

但随着公共负担平等观念的传播，人们认为如果法律规定使特定人利益受到损失，国家应负赔偿责任。目前已有不少国家的立法确认国家在制定、修改或废止法律过程中，造成对个人权益损害的，国家要承担相应的责任。这种损害可能是因行政法规命令与基本法、法律抵触而引起的损害，也可能是因为行政法规、命令自相矛盾引起。只有因为立法变化引起的赔偿责任，才属于严格意义上的信赖保护范围。我国目前对立法变动造成的损害没有法律上的保护，税法中也是一样。由于国家的立法行为使部分纳税人遭受损失，国家应当承担赔偿责任，保护纳税人对于国家税收立法的信赖。

2.执法中的诚信原则遵循诚信原则

对信赖利益进行保护，要求征税机关为了维护法律秩序安定性和保护纳税人正当利益，当纳税人对征税机关作出的行政行为产生信赖利益，即纳税人因信赖税务机关的特定行为，而据以实施了无法回复的财产上处置，并且这种信赖利益因具有正当性而应当得到保护时，征税机关不得撤销或废止，或者如果撤销或废止，必须补偿其信赖利益。

当然，法律并不禁止征税机关对税收行为进行撤销、废止，但这种权力要受到严格限制。我们可以借鉴行政法的相关规定，将征税行为区分为授益税收行为和设负税收行为。对授益税收行为，一般不能撤销。因为具有约束力的决定已使受益人获得法律上保护地位，依诚实信用原则不得随意剥夺该地位。如果因为征税机关原因导致撤废，则应赔偿纳税人的信赖损失。对于设负税收行为，一般可以撤销，因纳税人的权利不会因此受损。但如果有特别撤销禁止，或由此会导致再次宣布内容相同的税收行为，则为例外情形，不得撤销。

3.程序上的诚信原则

诚信原则要求征税机关在纳税人的参与下严格按法律程序来做的意思是，要求纳税行为程序化。由于诚信原则本身是抽象的道德观念和法律规范，税法实体权利义务关系要通过税收程序才能转化为行为事实。只有征税机关按程序征税，纳税人按程序纳税，才能在征税机关和纳税人之间形成相互信任的良好关系。一个公正的程序，不仅需要立法上建构，还需要执法者诚信执法。因为税法作为征纳关系的首次调节，不可避免会存在漏洞，需要诚信作为二次调节，最终实现税法调节和道德调节的双覆盖，在根本上构建一个公正的诚信税收程序。

税收执法中，程序违法现象大量存在。由于各种因素的影响，税务机关及工作人员在税收执法中忽视程序问题，表现为程序虚无主义和程序工具主义。前者认为程序是累赘，只要税能收上来，通过什么方式不重要。后者认为程序是针对纳税人的，是国家用以收税的工具，不认为程序也是制约执法权的机制。这两种认识，仍然是国家本位思维作祟，不利于对税务机关自由裁量权的有效控制，是加强和完善我国税收法治建设需解决的问题。解决这个问题，除了要树立纳税人权利意识，关键在于建立起征税机关诚信执法意识。这种意识既是构建公正程序的必须，又需公正的程序予以保障。

四、适用诚实信用原则的条件

1.纳税人因信赖征税机关的意思表示做出某种行为，已经对自己的活动进行了适当安排

若纳税人尚未对财产进行任何处置或安排，仅是信赖征税机关错误的意思表示，纳税人利益状况并未发生任何变动，这时就没必要适用诚信原则。只有纳税人因信赖征税机关意思表示，并进一步有所行为，原有的利益状况发生变动时，才有对纳税人进行保护的必要。并且，征税机关的表示，纳税人产生信赖与行为之间必须具备因果关系。

2.纳税人对征税机关的信赖必须是值得保护的

即纳税人对征税机关信赖必须是正当的。正当指人民不仅对国家的行为和法律状态深信不疑，而且主观上是善意无过失的。若信赖是基于当事人恶意欺诈、胁迫或其它不正当方法获得的，或当事人明知或因重大过失而不知信赖基础违法，或税收行为预先保留变更权等情况均属不正当信赖，即使这种信赖形成，也不能获得保护。

参考文献：

[1]潘晓燕.税法诚实信用原则研究.法律.上海交通大学，2006.

[2]张晓君.关于税法中的诚实信用原则[J].《理论探索》，2008年1期.