郝再娥　骆会科

摘要：公允价值作为一种重要的会计计量属性，自二十世纪70年代开始被引入会计领域，经过30多年的研究和完善，国际上对公允价值会计的应用已经有了比较成熟的经验。在我国，由于受我国市场环境的限制，公允价值几经用弃，经历了曲折过程。本文从公允价值的含义出发，阐述了公允价值在我国新会计准则中应用的现实意义，进而分析公允价值应用中面临的问题，并提出了相应对策。

关键词：公允价值 应用

公允价值在我国的历史非常短暂，主要经历了以下几个发展历程：首次应用（1997-2000年）。公允价值首次出现在1998年6月发布的《企业会计准则——债务重组》中。这段期间里，财政部大力提倡使用公允价值，所颁布的涉及公允价值的会计准则还有《企业会计准则——投资》、《企业会计准则——非货币性交易》，此外，在无形资产、固定资产和租赁准则中也有涉及。用而又弃（2001-2006年）。采用公允价值计量之后由于我国缺乏活跃的市场，公允价值时常难以获得，导致在运用公允价值在债务重组、非货币性交易及投资准则中，出现了利用公允价值操纵利润的现象。因此，在2001年新修订的准则中，绝大多数涉及公允价值的内容被取消，尽可能地回避使用公允价值计价。重新引入（2007年至今）。随着我国资本市场的发展，股权分置改革的不断推进，越来越多的股票、债券、基金等在交易所挂牌上市，这类金融资产的交易已经形成了较为活跃的市场，为公允价值应用创造了必备条件。新会计准则于2006年2月15日正式发布，准则中对公允价值重新提出，并在多个具体准则中具体应用，这成为此次新准则的最大亮点。

一、公允价值应用的现实意义

我国新会计准则中采用公允价值充分体现了与国际会计准则的趋同，用公允价值反映的信息对于面向未来的决策者更加有用。总的来说，具有以下重要意义：

1.提高收入和费用配比性。收入和费用配比是指一定时期的收入与其相关的成本、费用应当相互配比。它要求一个会计期间的各项收入与其相关联的成本、费用，应当在同一个会计期间内进行确认计量。收入和成本、费用在计量的单位方面是配比的，都是采用货币计量单位。但是在计量的属性方面却不配比，收入是按现行市价计量，成本、费用却是按历史成本计价。因此，为了使得会计核算符合配比原则，就有必要在会计核算中推行公允价值计量。

2.提高会计信息的相关性。公允价值与历史成本相比，能较准确地披露企业获得的现金流量，从而更确切地反映企业的经营能力、偿债能力及所承担的财务风险。因此，按公允价值计量得出的信息能为企业管理人员、债权人、投资者的经营、决策提供更有力的支持。在公允价值计量理念下，编制报告日或交易日以后的任何新计量日财务报告，企业必须根据报告日的新情况，对各项资产和负债项目重新计量。动态地、及时地反映企业各项资产和负债价值的变化，并在报表中予以反映，使报表信息更相关，对决策更有用。

3.提高会计信息可靠性。在历史成本计价原则下，企业在持续经营过程中，资产未交易时其价值并不调整。对于一些价值波动较大的资产，报告日这些资产的价值可能与其初始成本相差甚远，其可靠性难以得到保证。而公允价值没有否定历史成本计量下初始交易所取得的一些资产或负债的账面价值，只是根据时间的推移和市场价格的变化进行调整。对于新兴资产，如由于高科技成果形成的无形资产、金融工具和衍生金融工具，只有使用公允价值计量，才有较好的可靠性。

4.有利于实现资本保全。在社会化大生产环境下，任何企业的运作都需要资本，资本是企业的实物生产能力、经营能力、取得这些能力所需的资金或资源。企业在生产过程中会耗费这些能力，同时为了进行再生产，又必须购回这些能力，只有这样，简单再生产才能维护，扩大再生产才有基础。但企业如采用历史成本计量，则计量得出的金额在物价上涨的经济环境中将购不回原来相应规模的生产能力，企业的生产只能在萎缩的状态下进行。反之，若企业耗费的生产能力采用公允价值计量，此时不管是何时耗费的生产能力，也可在现时情况下购回原来相应规模的生产能力。这样企业的实物资本得到维护，生产将在正常的状态下进行，并可提高会计信息的质量，为会计信息使用者提供实时信息。

二、公允价值应用中的问题

1.公允价值不易获得。公允价值的确定基础是公平交易，公允价值要体现“公允”，因此交易双方都必须是在了解交易情况的前提下自愿地进行买卖。但现实经济环境复杂多变，交易的公平性难以保证，很多的交易都存在信息不对称的情况。特别是目前我国没有足够活跃的交易市场，会计准则不完善，会计信息失真现象严重；证券市场不发达，证券市场监管不力，流动性不强；要素市场不成熟，市场化程度低；公司治理不完善，导致公允价值很难把握。因此，现实经济环境成为一个公允价值得以广泛应用的制约因素。

2.质量可靠性难以把握。公允价值的认定一般有三种方式：第一，存在活跃的市场的情况下，交易价格即公允价值；第二，在不存在实际交易事项的情况下，应该寻找市场上同类或相类似的交易，以同类或类似交易的价格作为公允价值的计量基础；第三，如果某项资产或负债没有由市场直接决定的可观察到的价格，却有合约规定的或可以预期的未来现金流量加以估计，可运用现值技术估计公允价值，也可以采用专业评估人员的评估结果。然而，市场信息的多样化、估价方法的复杂性以及判断估计的人为性势必使会计信息的可靠性遭到质疑，导致市价的计量不准确，可靠性不太高。

3.可能粉饰经营业绩。目前我国公司治理结构还不尽完善，尤其是上市公司关联方交易大量存在，公允价值成了关联方和上市公司粉饰经营业绩报告、伪造盈利的工具。内部审计人员在虚假会计信息治理和监管上发挥的作用有限，内部监控形同虚设，这就有可能更加助长企业的利润操纵行为。

4.实际操作难度大。公允价值表现形式较多，在实务中如何选择使用，如何选取同样或类似资产和负债的市价，如何采用估值技术，这些都是公允价值计量在实际应用中的可操作性问题。首先，存在活跃市场的资产或负债的公允价值信息获取渠道是否通畅和及时都是需要考虑的问题；其次，在公允价值计量中，有许多会计要素在市场上很难找到可供观察的交易价格；最后，如何在制度安排上建立会计界与资产评估界的联动机制。所有这些问题都在一定程度上制约了公允价值的可操作性。endprint

5.会计人员素质较低。会计人员在公允价值确定中起到相当关键的作用。其专业素质在一定程度上制约着会计信息质量的提高和会计准则中会计方法的运用。目前我国会计人员的会计理论功底以及综合素质普遍偏低，职业判断的经验相对不足，这在某种程度也影响了公允价值在我国的推行，因此会计人员的素质必然影响判断的可靠性和准确性。

三、解决公允价值应用问题的对策

1.健全市场环境。公允价值得以运用的一个前提条件就是存在统一而又充分竞争的活跃市场。因此，当前应该加快市场经济的发展，努力培育各级市场，促进完善的生产资料市场、资本市场和商品市场的建立，才能更好地确定商品成本和市价，从而获得商品公允价值的信息。

2.深化理论研究。现阶段，我国理论界对公允价值计量属性的研究仍然十分有限，涉及公允价值的相关准则较为普遍，但是分布比较零散，至今尚未形成一个完善的理论体系。这将极大地阻碍公允价值的应用与发展。因此实现公允价值会计的重要举措就是建立一个具有可操作性的公允价值计量准则及其框架体系。我们应当认真学习国际上最新的现值和公允价值的研究成果，将其与我国特殊的市场环境相结合，从而建立起适合我国国情的应用公允价值的一套理论体系。

3.完善治理结构。公允价值要做到真正公允，必须加快完善我国公司治理结构，解决人为操纵问题。首先，必须通过各种途径进行国有股减持，减少国有股和法人股所占的比重；其次，建立和完善独立董事制度，董事会中必须引入相当比例的独立董事；再次，完善职业经理人才市场，改变董事、经理主要由行政渠道产生的现状，使公司的会计政策选择与股东利益趋于一致，使股东目标成为管理者目标。最后，大力发展机构投资者。只有机构投资者队伍壮大起来，股权过分集中和流通股过分分散的现象才能得到缓解。

4.提升会计人员素质。会计人员素质的提高是使用公允价值模式的保证。确定公允价值需要会计人员的估计和判断，加强会计人员教育，提高会计人员的职业判断能力和专业水平，才能更准确地确认公允价值。要达到这个目标，需从以下方面入手：一是加强职业道德建设，强化法制教育；二是切实加强诚信建设，培养职业良知，牢固树立求真务实的职业道德；三是要加强业务培训，提高其对交易和事项的确认、计量、报告做出复杂判断处理的能力，从而减少会计信息的行为性失真和对公允价值判断的偏差。

参考文献：

[1] 于波.《浅议公允价值在我国的运用》.2007.

[2] 李维国.《浅论公允价值计量属性的谨慎运用》.2007.

[3] 李伟.《浅析公允价值在我国的运用》.2007.

[4] 陈斌海，蔡奋.《解读新会计准则确定的“公允价值”计量属》，2007.

[5] 何桂钦.《对使用公允价值进行会计计量的分析》.2007.

[6] 张力.《我国新会计准则体系的公允价值观——基于国际趋同和运用风险的考虑》.

（作者单位：郝再娥，天津市大港油田公积金中心综合科；骆会科，天津市滨港集团公司）endprint