○林绮

（福建中医药大学附属人民医院 福建 福州 350004）

试论不相容岗位分离在医院内部会计控制中的运用

○林绮

（福建中医药大学附属人民医院 福建 福州 350004）

医院内控制度对单位加强会计监督、提高会计信息质量具有极其重要的作用，它是衡量管理水平的重要标志，而不相容岗位相分离制度作为会计内部控制最重要的方法，决定着医院内控成果的成败。

不相容岗位 缺陷 措施

一、内部控制中不相容岗位分离制度的概述

内部控制是指为实施控制目标，通过制定制度、实施措施和执行程序，对经济活动的风险进行防范和管控。在规范和管控中，实施不相容岗位分离是其中的一个很重要的环节，也是实施医院内部控制极其重要的一种方法。不相容岗位分离是指在医院经济活动中设置关键岗位、划分职责权限、明确岗位责任所形成的相互制约、相互监督的工作机制，其核心是内部互相牵制，它要求每项经济业务都要经过两个或两个以上的部门或人员的处理，使得单个人或部门的工作必须与其他人或部门的工作相一致或相联系，并受其监督和制约。北京某医院住院处主任贪污近千万的犯罪案例，其主要原因就是当事人利用了两个不相容岗位没有分离的漏洞所造成的。由此可见，医院实施不相容岗位分离的内部控制是非常重要的。

本文全面剖析了不相容岗位相互分离的具体内容以及在工作中遇到的问题，并给出了合理的对策和建议，以确保对医院经济活动的全过程进行控制，实现医院内部控制的目标。

二、不相容岗位分离制度在医疗机构各环节中的应用

1、医疗收支管理环节

医疗机构在实施医疗收入管理过程中，应当实行价格管理与执行、收费负责人与经办、收费经办与稽核、收费票据管理者与使用者、退费与退费审批等不相容岗位的分离，同时非财务人员不得购买、印刷、领用、核销医疗收入票据，非出纳和收费人员不得领取和使用各种医疗收入票据。在医疗支出管理过程中，应当实行支出的申请与审批、审批与执行、支出经办与会计核算等不相容岗位的分离。

2、货币资金管理环节

医疗机构实施货币资金管理过程中，要求出纳人员不得兼任稽核、会计档案保管和收入、支出、费用、债权债务项目的登记，票据管理工作不得办理银行对账和编制余额调节表，医疗机构总会计师和财务部门负责人的直系亲属不得任职出纳岗位，稽核和票据管理人员的直系亲属不得任职收费工作岗位。

3、药品及库存物资管理环节

医疗机构在实施药品以及库存物资管理过程，应当执行采购计划的编制与审批、请购与审批、询价与确定供应商、订立采购合同与审批、采购验收保管与会计核算等不相容岗位的分离，不允许由同一部门或个人完成药品与库存物资管理全过程的业务。

4、固定资产与无形资产管理环节

医疗机构实施药品以及库存物资管理过程，要设置计划编制、价格管理、采购、验收、保管、审批和会计核算等岗位；控制过程，要执行采购计划的编制与审批、请购与审批、询价与确定供应商、订立采购合同与审批、采购与验收保管、采购验收保管与会计核算、付款执行与付款审批等不相容岗位的分离，不允许由同一部门或个人完成药品与库存物资管理全过程的业务工作。

5、工程项目及对外投资管理环节

医疗机构实施工程项目管理过程，要设置项目申请、审批立项、项目总概算、工程预算、工程进度监理、审核、审批、进度价格支付、竣工决算审计等岗位，其中部分岗位要按规定由指定机构办理。控制过程，要执行项目提出与立项审批、工程概算与审核、项目实施与监理、项目进度与价格支付、付款与审批、结算与审核等不相容岗位的分离。

此外，医疗机构对外投资经济业务要执行投资与评估、决策与执行、处置与审批等不相容岗位的分离；债权债务的经济业务要执行经办与会计核算、经办与审批等不相容岗位的分离。

笔者认为，在实行医疗机构内部控制过程，首先，要明确经济业务各个环节的不相容岗位并实施分离；其次，要强调不允许由同一部门或个人完成整个经济事项的全过程，从组织架构上杜绝违纪事项的发生。

三、不相容岗位分离控制存在的缺陷

不相容岗位相分离在保障事业单位进行正常生产经营、财产的安全完整、防止或减少违法乱纪行为等方面，可以起到不可低估的作用。但是也有其不完善的诸多方面，不相容岗位相分离控制存在着一定的缺陷和漏洞，主要有三方面的不足：一是受成本效益原则限制而导致不相容岗位相分离控制失效；二是随时间推移、形势变化而导致不相容岗位相分离控制失效；三是在发生串通舞弊情况下而导致不相容岗位相分离控制的失效。

1、受成本效益原则限制，不相容岗位相分离控制的失效

不相容岗位的分离、组织结构的设置一定要依据单位自身的特点，遵循成本效益原则，否则将事与愿违。首先，岗位的分离需要付出效率降低的成本，经办环节多了，办事的效率必然会降低。其次，岗位的分离需要付出更高的人工成本，岗位分离需要配备更多的人员，对业务经办执行情况的监督、检查力量也需要加强。如果岗位分离的成本大于企业内部控制的收益，那么岗位分离就没有必要了。但是，如果为了节约成本，岗位分离过于简单又会起不到应有的效果，管理过程中出现差错、发生舞弊行为的可能性就会增大。因此，岗位分离应当视单位的具体情况而定，既要追求内部控制的严密性，又要考虑成本的控制。

2、随时间推移、形势变化，不相容岗位相分离控制的失效

不相容岗位相分离控制在设置的初期一般是有效的，但随着时间的推移，人们对于制度逐步适应，制度的威慑力会逐渐衰减，进而失去效用。另外，不相容岗位分离制度是针对经常且重复发生的经营管理业务，随着外界环境的变化，如果出现重大的未预计到的管理业务时，不相容岗位分离制度有可能会失去效力。有许多时候单位出问题并不是由于原来的制度不好，而是因为制度是有时效性的，没有及时更新。

3、串通舞弊情况下，不相容岗位相分离控制的失效

不相容岗位分离可以避免一个人单独从事和隐瞒不合规的行为，但是，它并不能完全防止两个或两个以上的人员或业务部门共同舞弊行为的发生，它只能够将出现差错和舞弊行为的机会降低。例如，出纳与会计共同作弊，审计部门与会计部门合伙舞弊等。如果这样，即使再完备、严密的不相容职务相分离制度也形同虚设，不能发挥其应有的作用。

四、改进不相容职务相互分离的措施

1、保持成本与效率的平衡

针对成本效益原则而导致不相容职务相分离控制失效，在工作中应注意降低成本，合理地限制工作中不必要的开支，在实施不相容岗位相互分离岗位职责的设置中，既要保证不同业务由不同的人员负责，相互牵制，又要控制配备过多人员造成的过多成本消耗以及效率的下降，争取在动态上保持成本与效率的平衡，使内部控制能够良好有效的运行。

2、根据实际情况对岗位进行适时调整

不相容岗位相互分离制度是医院根据开展的具体业务应运而生的一项内控措施，它旨在保障经济业务的顺利实施。俗话说，道高一尺魔高一丈，总有不法分子能够找到内部控制中的漏洞，从而实施犯罪，尤其是在该制度已经运行较长的一段时间后，因此，相关管理者必须与时俱进，根据日常情况中逐渐暴露的问题进行针对性的调整，对制度进行完善，不断改进自己的内控措施，使之适用于各种突发情况。

3、强化监督审核岗位的职责权限

在多数情况下，不相容岗位分离之所以流于形式，是因为没有独立的监督审核岗位。在医院的内部控制中，除了对相应岗位的人员配备必须分离外，设立专门的监督审核岗位也是极其必要的。监督审核岗位应当独立于各个具体的经办岗位，从全局的角度，对各项流程进行监督审核，使相互牵制的作用最大化。同时，设立这一岗位，也有助于对各个具体岗位产生震慑力，强化内控的约束力。

4、提高全员思想觉悟，培养内控意识

在日常工作中，管理者应当提高各个岗位人员的思想觉悟，建立和完善员工的激励和约束机制；通过制定合理的目标，建立合理的标准，执行严格的考核和落实配套的奖惩制度，进而培养全员的内控意识。管理者还应当通过以前的一些真实案例来告诫员工，让他们明白串通舞弊必须付出沉重的代价，并将这些惩罚制度落到实处，只有从源头上提高员工的内控意识，不相容职务相互分离制度才能在内部控制中发挥作用。

五、总结

不相容岗位相分离、不相容职务相回避，这是医院内部控制的基础。在医院会计控制管理的设计理念上，高度树立起“不相容”的分离意识，并强化这种意识，使内部控制从源头抓起，防范各种经营风险，及时发现、纠正舞弊和错误，确保医院管理严谨、有序、科学、高效的运行。医院内部控制方法，除了不相容岗位相互分离控制之外，还包括内部授权审批控制、归口管理控制、预算控制、财产保护控制、会计控制、单据控制、信息内部公开控制等，在执行内部控制时，各种方法只有互相配合使用，才能发挥较好的效果。

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（责任编辑：柯秋萍）