王海深

（清华大学财务处，北京 100084）

实验室是高校进行教学、科研和人才培养的重要基地，就其工作性质和功能而言，高校实验室可分为教学型实验室和科研型实验室两类［1］。而实验室中的实验材料是实践教学和科学研究的对象和物质基础，其重要性不言而喻［2］。科研型实验室最大的消耗是实验材料的消耗，实验耗材是实验室管理最严格的一部分［3］。高校科研型实验室所用材料包括试剂、芯片、模块、药品等，它们因用途不同而种类各异。

从财务角度来讲，随着科研型实验室所用材料种类和经费支出的增加，内部会计控制更应该得到重视。材料的内部会计控制是指为了实现财务经营管理目标，保证存货信息资料的真实、完整而制定和实施的一系列相互监督和制约的控制方法、措施和程序［4］。一般来说，材料的内部会计控制包括批准和授权、保管记录和会计报告的人与经营或资产保管的任务相分离、对资产的实物控制和内部审计等控制手段。

1 实验材料管理中内部会计控制的主要问题

1.1 缺少验收环节

在高校科研型实验室材料管理中，内部会计控制的首要问题是所购材料缺少验收环节。对所购材料的验收，是确保购买材料真实性的重要手段，也是防止错误和舞弊行为发生的有效手段。如果不对购买的材料进行验收，不但无法保证所有购买的材料全部实际送达实验室，而且也无法保证所购材料的品质和数量与采购申请一致。

1.2 缺少材料购、用、存的数量记录

科研型实验室缺少材料购、用、存的数量记录。高等学校会计制度中对材料的核算不像企业那样同时进行数量和金额的核算，高校的会计机构大多只进行金额核算。许多实验室的人员缺乏会计核算方面的专业知识，没有对实验材料的购、用、存做流水账记录。学校的财务部门也没有材料的数量记录，只能看到实验室某个时点所存有的材料实物，而对这些实物的实际结存数量和应该结存数量则无从查证，对于某时间段内各类材料的实际消耗情况也难以精确获取。

1.3 缺少对实验室材料的盘点

不管是科研型实验室本身，还是高校的实验室管理部门和财务部门，都缺少对实验室材料的盘点（所谓盘点，是指定期或临时对保管实物的实际数量进行清查、清点的作业，以便准确地掌握实物的库存数量）。由于上述3个主体在实验室材料管理方面的分工不明确，致使盘点这一作为验证实物存在的重要内部会计控制手段成为一纸空文。有的高校虽然明确了各部门的责任，但在没有材料数量记录的情况下，对盘点的结果也难以进行核对和分析。

1.4 科研项目中的材料以支代耗

高校在涉及实验室材料的核算过程中，将每次购买材料的发票金额全额一次性计入费用，而在进行项目支出统计时，将计入费用的材料视同耗费的金额。实际在多数情况下，购买材料的金额并不等同于科研项目实际耗费材料的金额。因此在项目支出中存在虚增材料支出的现象。例如大多数高校购进实验材料按照收付实现制的会计原则，采用一次性核销材料增加经费支出的做法，财务部门对实验材料等存货类资产管理缺位［5］。

1.5 材料采购的多个环节往往为同一人

实验材料的采购，从请购到付款的工作程序不够严格，有些采购过程，请购与审批、询价与确定供应商、采购合同的订立与审批、采购与验收等是同一人员承担［2］。一个人同时从事材料采购的多个流程，违背了“不相容职务相分离”的原则。

2 高校科研型实验室材料管理中内部会计控制不完善的原因

科研型实验室大多是为完成某类科研项目而建立的，一般隶属于科研团队或教研室。此类实验室材料管理中内部会计控制不完善主要有以下原因。

2.1 实验室工作人员不知道怎样建立内部会计控制

科研型实验室的工作人员主要有学生、教师和项目秘书。这些人员在从事实验和项目研究方面具有丰富的理论知识和做实验的经验，但对于内部会计控制的专业知识比较陌生。他们既不具备内部会计控制的理论知识，也缺少实践经验，因而不知道在有关材料的管理方面要做哪些内部会计控制工作。

2.2 实验室工作人员无力参与内部会计控制

目前高校的科研项目大多实行课题人负责制，科研型实验室的费用要由科研项目团队自行承担。为节约人员费用和人员编制受限的情况下，实验室常常是一人多岗，即便他们知道要安排一些内部会计控制工作，但基于成本效益考量，在科研实验室人员不足的情况下，也不愿按照“不相容职务相分离”的原则配备人员和设置工作岗位。这也是科研型实验室从主观和客观两方面缺乏内部会计控制的主要原因。

2.3 实验室依托的院系没有专门的材料管理部门和人员

过去，学校设有校一级材料物资管理部门（采购部或供应科），但随着采购权的逐步放开，现在很多高校都不再设这一部门了，而院系和教研室也随之没有专门从事材料和财务管理的部门。在近些年高校施行的会计集中核算的模式下，院系撤销了自己的财务部门，各科研项目负责人一般聘用科研秘书从事财务报销工作。这种缺少物资材料管理部门的机构设置，造成了实验室材料管理的不完善。

3 实验室材料管理内部会计控制的必要性

3.1 高等学校国有资产管理的要求

《教育部直属高等学校国有资产管理暂行办法》第十七条规定:“高校应当建立健全国有资产购置、验收、入账、保管、领用、使用、维护等相互制约的管理制度，加强国有资产日常管理。”第十九条规定:“高校应当对实物资产进行定期清查，完善资产管理账表和相关资料，做到账账、账卡、账实相符。”第六十二条规定:“高校应当建立健全科学合理的国有资产监督管理责任制，将资产监督管理责任落实到具体部门、单位和个人，加强对国有资产利用效率和效益的考核，依法维护国有资产的安全完整，提高国有资产使用效益。”［6］

科研实验材料也应作为高校国有资产的组成部分，对其管理与监督也应按照上述管理办法执行。

3.2 遏止个别人在材料方面的徇私舞弊行为

目前社会上存在开具虚假发票的犯罪活动，甚至存在专门从事代开发票业务的公司和个人。实验室在自行采购材料的环节中，也出现个别人从自己的关联公司获取发票或使用虚假发票的问题。由于没有独立于实验室的第三方进行验收，往往为弄虚作假和徇私舞弊提供了可能。例如某高校一教师在其科研项目中报销了大量的芯片，后经查实，这些芯片的实物并不存在，所持购买芯片的发票是从其亲属所开的公司取得的，主要是因为结题审计需要将项目的钱尽量花完。

实验室所购材料是否真实存在、材料的数量和质量是否与采购申请一致、所领用的材料是否用于与单位科研实验相关的项目，这些都可以通过内部会计控制的建立来进行有效的监督。

3.3 重视材料费在科研项目支出中的金额和比例

由于无法获得全国高校科研项目支出的明细数据，因此，无法就高校科研项目中材料支出的情况进行分析。但通过查阅某高校近3 年科研项目的支出情况，其材料支出一直有数亿元的规模，并且占科研项目支出的11%以上。在随机抽取的2 个已经结题的“973”项目支出中，一个为“973”项目的子课题，其材料支出占科研项目支出的8.57%，另一为“973”项目主课题，其材料支出占科研项目支出的比例竟达到49.75%；在随机抽取的2个已经结题的“863”项目中，一个课题的材料支出占科研项目支出的23.2%，另一课题这一支出的比例高达46.65%。虽然上述数据不能反映高校科研项目材料支出的整体情况，但由此我们也可看到材料支出在科研项目支出中的绝对金额和比例是不可以忽视的。

相对于目前将所购材料直接作为费用处理，通过将材料先行计入材料账、纳入资产负债表，更能反映高校资产的分布情况。对于项目所用材料，以实际耗用数量作为项目材料的实际消耗，也更能反映项目耗用材料的真实情况，避免将大量采购剩余的材料以及其他非项目耗用的材料计入项目的材料耗费中。

4 建设实验室材料管理内部会计控制的建议

内部会计控制是企业经营管理中内部控制的一种重要方式。在内部控制目标的多元化的情况下，内部会计控制在内部控制中的核心地位始终没有改变［7］。因此，从内部会计控制建设做起，做好科研型实验室材料的管理工作是高校管理的明智选择。由于高校科研型实验室的规模和人员配备不同，耗用材料的数量也有差异，为了更好地做好科研型实验室材料的内部会计控制工作，建议建立科研型实验室本身、依托的院系和学校职能部门三者分层次的材料内部会计控制建设方案。

4.1 科研实验室层面

根据人员配备情况和立足节约经费的原则，科研型实验室在材料的内部会计控制方面主要做好所用材料的购、用、存的登记工作。该项工作既可由科研秘书专门完成，也可由材料参与人各自完成，只需在计算机上使用Excel操作即可。最基础的工作是建立实验室所用材料购用存的登记表（见图1），由科研秘书负责材料领用的监督工作。不论实验室的规模大小、人员水平高低，这项工作都不难做到。这项工作有利于在科研型实验室的实施，对于材料的内部会计控制起着基础性的作用。建立了材料的购、用、存流水账，对于实验室加强材料的管理也有很大的促进作用。

图1 材料购用存登记表式样

4.2 院系设置专门进行实物验收的人员

为了加强材料验收环节的管理，减少不必要的重复设岗和坚持“不相容职务相分离”的原则，发挥院系为科研项目提供辅助支持的作用，由院系设置专人负责对各实验室采购的材料进行验收，以保证所购材料的真实存在和数量完整、质量合格。

对于小额零星的材料采购，可以由购买人持所购材料实物与发票到验收人处送验，验收人检验合格后在材料实物包装上或材料实物上注明已验收字样（以防用同一材料实物多次送验），并出具一式三份的实验室材料验收单（见图2）:一份验收人员存查，一份材料购买人存查，一份办理报销使用。

图2 实验室材料验收单式样

对于大额批量的材料采购，可由验收人员到实验室进行现场验收，检验合格后在材料实物包装上标注已验收字样，并出具一式三份的实验室材料验收单。

4.3 学校设置采购部门统一管理实验室材料并进行抽查和盘点工作

高校实验室材料的采购权下放以后，采购的灵活性增加了，但也伴随出现不利的一面:与供应商议价的能力减弱，采购的间接费用较高（耗费的不同采购人员的时间与差旅费），损失与浪费难以避免。

在这方面，可以借鉴欧洲一些高校对药品的采购与管理模式。在这些高校，实验室常规药品准备量充足，放在平台实验室中统一管理，一般不采用各个实验室或各个导师实验室单独配置。只要通过计算机上的专有网站就可以查询到所需药品的信息。网络确切地标出药品所在的房间及所在药品柜或冰箱号码。对于特殊药品，各个实验室自行购置，但是有专门的药品贮藏柜和药品目录［8］。

4.3.1 学校的集中采购与实验室自行采购相结合

对于通用性材料，由学校设立的采购部门集中采购，有需求的实验室再从采购部门购买。建立全新的采购体系，推行零存货管理。在实验材料的采购、保管中，应充分利用社会资源，在公开招标的基础上，选择信誉程度高、管理制度健全的供应商，并与之建立长期互惠互利的战略伙伴关系。通过签订协议，实施适时采购，最大限度降低库存，将存货保持在接近零的水平上，减少因囤积、信息不畅和人为因素造成的损失［2］，并且减少高校与使用假发票偷逃税款的供应商交易带来的发票风险。对于科研型实验室专用性和偶尔使用的材料则采取由实验室自行采购的方式，但实物需要由院系进行验收。

4.3.2 对科研型实验室材料采取抽查盘点的方式

学校实验室管理部门与财务部门应定期或不定期抽查科研型实验室进行材料盘点的情况，一方面促使实验室加强材料的管理，保证实验室材料的真实存在，另一方面促进职能部门落实自己对实物资产管理的责任。通过抽查的方式，解决实验室管理部门与财务部门人手不足的问题，并通过抽查制度的存在，使科研型实验室平时做好材料的管理工作。

此外，为了解决科研项目中材料以支代耗的问题，在学校的会计核算中启用材料核算的会计科目，对于所有购买材料的业务，凭发票、验收证明作为增加材料核算的依据。在实验室的管理中，领用材料要填写领用单（见图3）并填写材料购用存登记表，实验室或项目组将领用单作为材料耗用的依据。

图3 实验室材料领用单式样

5 结束语

实验材料作为高校科研型实验室的重要消耗物品，也是高校流动资产的重要组成部分。它同现金等货币性资产一样是流动资产，容易发生损失和浪费，所以应像重视货币资金管理一样重视实验材料的管理［5］。高校从内部会计控制建设入手，加强科研型实验室材料的管理工作，做到材料的购、用、存有据可查，材料的领用和结存心中有数。尽管内部会计控制在对科研型实验室的材料管理中因属于外部约束性的规定而存在一定的局限性，但它的建立可以有效提升科研型实验室、院系和学校在材料方面的管理水平。

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［1］刘振利.浅谈高校科研型实验室的管理［J］.黑龙江畜牧兽医，2008（11）:112－113.

［2］黄爱华.高校实验材料管理存在的问题及原因分析［J］.财会通讯:理财版，2007（6）:36－37.

［3］葛白帆.美国科研型实验室的管理经验［J］.中国教育技术装备，2006（10）:72－73.

［4］郭荷花.浅谈材料的内部控制［J］.冶金财会，2008（5）:35－36.

［5］杨林，田太福.加强高校实验材料综合管理［J］.实验技术与管理，2008，25（5）:182－184.

［6］教育部.教育部关于印发《教育部直属高等学校国有资产管理暂行办法》的通知:教财（2012）6 号［EB／OL］.（2012－12－17）［2013－07－05］.http:／／www.moe.gov.cn／publicfiles／business／htmlfiles／moe／s3033／201212／xxgk＿146317.html.

［7］郝永红.高等学校内部控制研究［D］.厦门:厦门大学，2007.

［8］刘玲，张旋.欧洲高校研究型实验室管理方法对我国实验室管理的启示［J］.实验技术与管理，2012，29（11）:186－189.