河南煤化焦煤集团审计处 孙萍

近年来，随着市场经济的发展和市场开放程度的加大，风险已成为企业关注和管理的焦点，作为企业内部管理核心的内部控制日益受到重视。为了揭示和防范风险，规范内部控制评价体系，企业在内部控制建设过程中，要不断地测试和评价才能逐步完善内部控制制度，并使其发挥应有的作用。本文从内部控制评价的概述、内部控制评价的内容、内部控制评价方式三个方面研究内部控制评价体系，使企业内部控制得以持续、有效地改进，提高企业经营管理水平和风险防范能力，促进企业可持续发展。

1 内部控制评价概述

1.1 内部控制评价的定义

内部控制评价是单位内部的评价，指企业董事会(或类似决策机构)或其授权机构(一般授权内部审计部门)对内部控制设计与运行的有效性进行综合评价的过程，形成评价结论，出具评价报告。企业应结合本单位的实际情况，制定内部控制评价办法。同时，企业应当建立内部控制评价结果分析利用和考核制度，将其结果和整改情况作为内部绩效考评的重要依据，企业董事会或其授权机构应对内部控制评价报告的真实性全面负责。

1.2 我国企业内部控制评价规范体系的发展

自20世纪90年代以来，我国的企业内部控制评价规范体系经历了从无到有、从个别到一般的发展过程。从《会计法》、《公开发行证券公司信息披露规则》等直到《企业内部控制基本规范》、《企业内部控制－配套指引》一系列的内部控制规范的出现，明确指出了内部控制评价准则的性质。但我国内部控制评价规范体系的建设起步较晚，已出台的相关规范还有许多需要完善的地方，内部控制制度的有效实施还有赖于企业治理结构的进一步完善。

1.3 评价内部控制有效性的标准

1.3.1 内部控制有效性的概念

内部控制有效性是指企业建立与实施内部控制，能够为控制目标的实现提供合理的保证。企业应当根据国家有关法律法规和《企业内部控制基本规范》的要求，结合企业自身的实际情况，对企业的战略目标、对企业的盈利能力情况、财务报告及相关信息是否真实、资产保值增值、内部控制是否合法合规等单个或整体控制情况进行全面评价。

1.3.2 内部控制有效性应考虑的因素

(1)是否为防止、发现并纠正财务报告重大错报而设计了相应的控制；(2)是否为合理保障资产安全而设计了相应的控制；(3)相关控制是否能够保证企业适用的法律法规；(4)相关控制的设计是否有助于企业提高经营效率和效果，实现发展战略；(5)相关控制是如何运行的；(6)相关控制是否得到了持续一贯的运行；(7)实施控制的人员是否具备必需的权限和能力。

2 内部控制评价的主要内容

在实际工作中，企业应根据内部控制相关的法律法规，结合企业的实际情况，围绕内部控制的五要素，确定内部控制评价的具体内容，对内部控制的健全性、有效性进行全面评价。

2.1 内部环境评价

对内部环境的评价，企业应以发展战略、组织架构、人力资源、企业文化、社会责任等五项应用指标为依据，并结合本企业的实际情况，对企业进行是否建立了这方面的内部控制制度，这些制度是否健全，是否得到有效地执行，执行情况如何的评价。如：企业是否科学界定了董事会、监事会、经理层在建立与实施内部控制中的职责分工，是否制定科学合理的发展目标和战略规划，是否设置了内部审计部门，是否对关键岗位员工实行强制休假或定期轮岗制度，是否建立了安全的生产管理体系，是否重视对员工进行培训等评价内容。

2.2 风险评估评价

企业应根据相关的内部控制法律法规方面规定所列的主要风险为依据，结合企业的具体情况对风险评估方面的内部控制制度的健立健全和有效执行方面进行评价。如企业是否建立健全风险评估机制：是否描述了企业的流程并分析流程中易出现的风险，是否采用适当的方法对风险发生的可能性及影响程度进行分析，是否制定风险应对策略并加以调整等评价内容。

2.3 控制活动评价

对控制活动的评价，企业应当结合本企业的实际情况，对各类业务事项的主要风险和关键环节是否制定了相应的措施，这些措施是否有效地执行进行评价。如企业是否综合运用手工控制与自动控制、预防性控制与发现性控制等方法，对各类经济业务的主要风险和关键环节设置了必要的措施，对不相容职务应相互分离而未分离的情形、对“三重一大”情况是否实行了集体决策审批或联签制度，特别授权是否履行相应的程序等评价内容。

2.4 信息与沟通评价

对信息与沟通的评价，企业应当结合本单位的具体情况，对企业是否建立了信息沟通制度，这些制度是否科学规范，这些制度是否有效地得到执行进行评价。如企业是否及时、准确获取与经营管理和内部控制相关的信息，企业是否建立科学规范的信息沟通制度，信息的收集、传递是否透明高效，企业是否建立与生产经营管理相应的信息系统，企业是否建立健全并有效实施反舞弊机制等评价内容。

2.5 监督评价

对内部监督的评价，企业应根据内部控制的相关法律法规中所规定条款内容为依据，结合本企业的实际情况，对内部监督机制的建立健全和有效性进行评价。如企业是否建立内部监督制度，通过日常监督和专项监督相结合的方法运行，是否制定内部控制自我评价办法和考核机制等评价内容。同时在监督评价时，应考虑内部控制制度的持续监督活动和个别评价。如对于持续监督应考虑：(1)员工在开展常规性活动中是否按企业的内部控制制度的规定去执行；(2)对会计系统记录的金额与实物资产的定期比较；(3)对内部和外部审计师有关内部控制后改进方案的建议的反应；(4)是否定期要求员工说明正常执行了关键控制活动以及内部审计活动的有效性。对于个别评价应考虑：(1)对内部控制制度进行个别评价的范围和频率；(2)评价过程的适当性；(3)评价内部控制制度的方法是否合理、适当；(4)记录程度的适当性。

3 内部控制评价方式

在企业具备内部控制流程和权责明确的组织体系中，有必要构建内部控制评价体系。

3.1 内部控制关键控制评价指标体系

内部控制评价的关键性指标是内部控制评价内容的外在表现。主要包括：预防性控制评价指标、效益性控制评价指标、一般性控制评价指标，三类指标侧重点不同。预防性指标的侧重点在于预防错误、违规、舞弊、欺诈操作控制的评价，如发生舞弊的次数，职位交叉现象的多少，发现记录资料中错误的次数，员工的诚信程度；效益性控制评价指标的侧重点在于实施相关内部控制而获取效益的评价，如因实施相关内部控制而降低制造、销售、管理费用支出成本等等。一般性控制评价指标侧重点在于内控执行部门是否完成了任务，完成的效率如何、程度如何的评价。内控活动的执行是否达到了单位所制定的内部控制要求；执行的各业务或项目是否与制定目标相符；是否按计划、预算执行等等。

3.2 内部控制评价的程序和方法

企业应根据本单位制定内部控制评价的程序有序地开展评价工作，这项工作通常可授权内部审计部门负责。一般程序为：内部审计部门、制定工作方案、组成评价工作小组、实施现场测试、汇总评价结果、编报评价报告。在评价工作过程中，应视被评价单位的具体情况，可采用个别访谈法、调查问卷法、比较分析法、穿行测试法、抽样法、实地查验法、专题讨论会法等方法。

3.3 内部控制缺陷与整改

内部控制存在着与生俱来的缺陷，内部控制缺陷是评价内部控制有效性的负面维度，无法合理保证内部控制目标的实现。如企业在财务会计、资产管理、资本运营、信息披露、安全生产等方面发生重大违法违规的现象，从而给企业造成损失和不利。因此企业应制定内部控制缺陷整改方案，写出整改的目标、内容、步骤、措施、方法和期限，明确内部职责分工，确保在内部控制出现的主要问题和重大风险方面及时解决和得到有效控制。

3.4 内部控制评价报告

企业应当根据内部控制评价结果和整改情况，编制内部控制评价报告。内部控制评价报告至少应当包括下列内容：评价的总体情况、责任主体的声明、评价的范围和内容、评价的标准和依据、评价的程序和方法、重大缺陷及其认定情况、重大缺陷的整改措施及责任追究情况以及有效性的结论。

3.5 建立健全内部控制评价考核制度

内部控制是一个动态的过程，在一个时期内可能是有效的，而在另外一个时期可能是部分有效或无效的，内部控制要不断地发展、变化和完善并加以执行，才能达到企业内控的目标。因此要定期对内部控制进行评价。在实际评价过程中，应视企业内部各部门在内部控制的制定方面、执行效果方面与工资的分配结合起来，实行奖罚分明。如：对内部控制度执行好的部门给予加薪奖励；反之给予减薪处罚并追究有关责任人的责任。通过这种建立考核制度，使企业制定内部控制制度成为每个人自觉遵守的行为准则，达到内部控制的目的。

总之，企业内部控制是一个全员参与共同实施的过程，只有不断地测试和评价才能逐步完善内部控制制度，才能更好地实现内部控制的目标，实现企业的可持续发展。

[1]企业内部控制基本规范.发文部门:财政部审计署.

[2]企业内部控制评价指引.发文部门:财政部会计司.

[3]毛凤.关于完善内部控制评价机制的思考[J].时代经贸,2008.

[4]赵东方,张莉.基于执行的内部控制评价体系构建之探讨[J].中国注册会计师,2005(4).