李 洁

(郑州铁路职业技术学院，河南 郑州 450052)

公允价值亦称公允市价、公允价格。是熟悉市场情况的买卖双方在公平交易的条件下和自愿的情况下所确定的价格，或无关联的双方在公平交易的条件下一项资产可以被买卖或者一项负债可以被清偿的成交价格。在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉市场情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量，购买企业对合并业务的记录需要运用公允价值的信息。2006年财政部颁布的新《企业会计准则》中再次引入公允价值的计量模式，这次重新应用公允价值是国内环境与国际环境共同作用的结果，更充分地考虑了我国的国情。

一、在金融工具项目中的公允价值计量

由于金融及金融衍生工具具有短期在市场中价值变化比较大的属性，所以采用历史成本等其他计量方法是不能正确反映市场价值的，而用公允价值计量则能更好地反映其市场价值。

1.交易性金融资产

交易性金融资产的初始计量是按照其取得成本作为其公允价值，与交易直接相关的交易费用作为当期损益。在资产负债表中，要分别分析交易性金融资产的类型，确定各自的公允价值，将公允价值的变动计入当期损益。对于股票，它能从资本市场获取其公允价值，可以采用其市场价格作为公允价值;对于债券投资，则可以采用折现法计算其公允价值。

2.持有至到期投资

持有至到期投资以“取得成本”作为其初始入账价值，其入账价值包括企业为形成该项投资所付出的现金或其他资产的公允价值，为取得该项投资所支付的交易费用也包括在其中。在资产负债表中要对该项投资进行如下调整:扣除已经偿还的本金，加上或减去初始确认金额与采用实际利率确认的到期日的金额的差额进行摊销形成的累计摊销额，已经发生减值损失的要计提减值准备。持有至到期的投资在回收期和回收金额上一般是固定的，除非企业经营战略发生重大变动。因此持有至到期投资按照这种固定的回收期和回收金额计算的摊余成本作为公允价值使用。

3.可供出售金融资产

可供出售金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及其他三类金融资产以外的金融资产。可供出售金融资产初始计量时应按取得时的价值作为公允价值计量，相关的交易费用也要计入初始入账金额。在资产负债表中，可参照交易性金融资产确定各项资产的公允价值进行后续计量，但公允价值的变动要计入所有者权益而不是当期损益。

二、在主要非金融工具项目中的公允价值计量

1.投资性房地产

在成本模式下，投资性房地产比照固定资产和无形资产准则计提折旧或摊销，并在期末进行减值测试，计提相应的减值准备;在有确凿证据表明其公允价值能够持续可靠取得的，企业可以采用公允价值计量模式。采用公允价值计量的投资性房地产的折旧、减值或土地使用权摊销价值直接反映在公允价值变动中，并通过“公允价值变动损益”对企业利润产生影响，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销。另外，期末时应将投资性房地产按公允价值进行估值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益，已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不能从公允价值模式转为成本模式。

2.资产减值

资产减值没有针对每项资产的具体规定，而是作为企业判断资产是否减值以及如何处理计提减值准备提供了一个指导意见。在确认资产是否发生减值时仍然采用了可变现净值法，即资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值，如果其中的一项超过了资产的账面价值，就不需要计提资产的减值准备。在确定资产的可变现净值时，应根据具体情况依次采用具有法律效力的合同价格、公平交易下的市场价格、合理的估价来确定公允价值，然后计算相应的净额。

三、在企业合并中公允价值应用

企业合并，根据控制对象可以分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。对于同一控制下的企业合并不确认相关的合并收益，对于非同一控制下的企业合并，由于双方是按照自愿原则，按照市场价格进行的交易活动，因此其交易价格可以看作是双方认可的公允价值并可确认购买商誉。非同一控制下的企业合并按照购买法进行核算，首先要确认企业的合并成本，按照取得被购买方的控制权所付出的资产、发生或承担的负债以及所发行的权益性债券的公允价值确认。购买方的合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，其差额应当计入当期损益。通过企业合并形成母子公司关系的企业，购买方应当编制购买日的合并资产负债表，采用公允价值对合并取得的被购买方各项可辨认资产、负债进行计量。母公司的合并成本大于取得的子公司可辨认净资产公允价值份额的，在合并资产负债表中确认为商誉;母公司的合并成本大于取得的子公司可辨认净资产公允价值份额的差额在合并资产负债表中调整盈余公积和未分配利润。

四、在利润表中公允价值的应用

历史成本下的收益是按照收入与费用配比原则，用一定时期的收益减去相关成本后的差额。公允价值下的收益采用的是资产负债法，就是通过对期末资产的重新估价来确定资产价值的变动额，作为当期的净收益。

在正常的交易中，交易事项确认收入的公允价值与销售合同或者协议价格是一致的。但在存在递延收款、分期支付等形式时就要考虑到货币时间价值和风险因素的影响，如果要准确计量，需要将应收的合同或者协议价格通过折现的方式作为公允价值确认收入，由此产生的合同或者协议价格与确认金额之间的差额作为一种损失在合同或者协议期内通过实际利率法进行摊销并计入当期损益。

五、公允价值在会计实务中运用需注意的几个问题

1.公允价值的取得和使用问题

由于采用公允价值的价值变动是通过损益表反映的，它直接影响到企业财务的各项指标和财务信息的正确性，因此公允价值的确定办法有待于进一步规范。因为有许多会计要素在市场上很难找到可供观察的交易价格，将未来现金流量按一定的折现率折算成现值计量，往往就成为估计相关价格即公允价值的最重要的技术手段。公允价值本身是合理的，我们不能因为公允价值难以计量就放弃其在会计实务中的运用，解决这一问题的关键就在于为公允价值提供一个良好的外部条件，优化其存在的基础，让我们更有信心使用公允价值。

2.处理公允价值计量与历史成本计量的关系

公允价值和历史成本两种计量属性没有绝对的优劣之分。历史成本计量属性的采用是基于会计的可靠性，而公允价值计量属性的应用则是基于会计决策的相关性和有用性。在现阶段是两种计量属性同时存在，要在历史成本计量属性的基础上，尽量采用公允价值，以求得会计信息更加有用、相关和可靠，并且在外部经济环境不断发展和完善的过程中，由历史成本计量逐步向公允价值计量过渡，使相关的交易事项能以公允价值反映。

总之，从长远来看，使用公允价值计量是必然趋势，不能仅看到公允价值易被操纵的局限性。公允价值能够不断满足外部投资者对公司价值信息的需求，我们应该在总结以前经验的基础上，加大对公允价值研究的力度，并促进研究成果在会计实务中的运用，使我国的会计准则进一步和国际会计准则接轨。

［1］财政部.2006企业会计准则［M］.北京:经济科学出版社，2006.

［2］王晓军.国内外公允价值会计应用状况研究.http://www.crifs.org.cn/crifs/html/default/caiwukuaiji/_history/2898.html，2009，(3).

［3］路晓燕.公允价值会计［M］.北京:经济科学出版社，2008，(3).