程 东，张丽云

(中信大锰矿业有限责任公司，广西南宁 530022)

1 我国企业内部审计在产生阶段的定位

我国内部审计产生于20世纪80年代。1983年《国务院批转审计署关于开展审计工作几个问题的请示的通知》提出，“建立和健全部门、单位的内部审计，是搞好国家审计监督工作的基础。对下属单位实行集中统一领导或下属单位较多的主管部门，以及大中型企业事业组织，可根据工作需要，建立内部审计机构，或配备审计人员，实行内部审计监督。在审计业务上，要受同级审计机关的指导。”在审计署的组织和指导下，行政部门、国有大型企事业单位相继成立内部审计机构，标志着我国企业内部审计的产生。我国在尚无相关法律制度的情况下，采取行政手段推行企业内部审计制度。此时我国企业内部审计的定位是服务国家审计搞好监督工作。

1985年国务院颁布《国务院关于审计工作的暂行规定》，为企业内部审计提供了法律依据。按照该规定，“国务院和县级以上地方各级人民政府各部门，大中型企业事业组织应当建立内部审计监督制度，根据审计业务需要，分别设立审计机构或审计人员，在本部门主要负责人的领导下，负责所属单位和本行业的财务收支及其经济效益的审计。审计业务受同级，或上一级国家审计机关的指导，向本部门和同级或上一级国家审计机关报告工作。”这一规定明确提出，企业内部审计机构向国家审计机关报告工作，意味着“服务国家审计搞好监督工作”的企业内部审计定位，在法律层面得到了认可。

在产生阶段，我国企业内部审计还只是存在于国有大型企业，因此带着浓郁的行政色彩，职能定位于“监督”，目标定位于“服务国家审计”。

2 我国企业内部审计在发展过程中的定位

1)差错防弊阶段(1985年底-2003年初)

1985年底，继国务院关于审计工作的暂行规定后，审计署首次发布《审计署关于内部审计工作的若干规定》，指出内部审计是部门、单位加强财政财务监督的重要手段，是国家审计体系的组成部分。1989年审计署对该规定修订后发布《审计署关于内部审计工作的规定》，重申内部审计是国家审计体系的组成部分。由此可见企业内部审计的定位是国家审计体系的组成部分，发挥加强财政财务监督的作用。如果说企业内部审计之前只是国家审计的附属，此时已被囊括于国家审计的范筹之内，其行政色彩更添一层。

直到1995年审计署再次发布新的《审计署关于内部审计工作的规定》，取消“内部审计是国家审计体系的组成部分”这一说法，将内部审计定义为“是部门、单位实施内部监督，依法检查会计账目及其相关资产，监督财政收支和财务收支真实、合法、效益的活动”。此后企业内部审计的行政色彩开始淡化，但仍然强调实施监督以维护国家财经法规的定位。

我国企业内部审计的角色定位由“国家审计体系的组成部分”到逐渐从国家审计体系独立出来，是由于我国实施内部审计的企业不再仅仅是国有企业，越来越多的民营企业成立内部审计机构，实施内部审计。

2)积极兴利阶段(2003年3月-至今)

我国企业内部审计于1983年从无到有建立起来，经过近20年的探索与发展，终于迎来了历史性的转折。2003年3月4日，审计长李金华签署审计署令第4号，发布新的《审计署关于内部审计工作的规定》。我国企业内部审计的定位发生了根本性的改变，主要体现在以下两个方面：

第1，将内部审计重新定义为“独立监督和评价本单位及所属单位财政收支、财务收支、经济活动的真实、合法和效益的行为，以促进加强经济管理和实现经济目标。”此前近20年的时间里，企业内部审计的职能一直定位为“监督”，新定义将其职能定位为“监督和评价”，并明确其目标定位为“促进加强经济管理和实现经济目标”。在企业内部审计以服务国家审计为目标的阶段，其职能理所当然与国家审计的监督职能保持一致，当企业内部审计转变为以服务企业内部为目标时，其职能也相应地有所改变。单纯的监督已无法满足为企业管理层提供优质服务这一目标，企业内部审计的评价职能应运而出。

第2，提出内部审计协会是内部审计行业的自律性组织。中国内部审计协会前身为中国内部审计学会，成立于1984年，2002年经民政部批准，学会更名为协会，并成为对企业、事业行政机关和其它事业组织的内审机构进行行业自律管理的全国性社会团体组织。由此开始，企业内部审计机构不再需要向国家审计报告工作，只是依法接受国家审计机关对其业务质量进行检查和评估，内部审计的自律管理逐渐替代政府的直接管理。企业内部审计的角色定位因此而逐渐还原其应有的独立性，不再是国家审计的附属或国家审计体系的组成部分。

根据上述规定和《审计法》及有关法规，中国内部审计协会组织专家、内部审计实务工作者、法律工作者，制定了一套符合国际内部审计惯例又适合中国国情的内部审计准则，首批公布《内部审计基本准则》、《内部审计人员职业道德规范》以及10项内部审计具体准则，并于2003年6月1日起施行，为内部审计人员开展内部审计业务提供了工作依据。这是推进我国内部审计法制化、制度化和规范化建设的重要举措[1]。

《内部审计基本准则》提出内部审计的定义为“组织内部的一种独立客观的监督和评价活动，它通过审查和评价经营活动及内部控制的适当性、合法性和有效性来促进组织目标的实现”。此定义虽建立在审计署2003年定义的基础上，但颠覆了传统的内部审计定义，更符合国际内部审计惯例。传统企业内部审计强调内部审计对财务收支审查，带有较强的国家审计色彩，不适合现代企业内部审计实务。按照内部审计准则的定位，首先企业内部审计不仅涵盖财务审计，更需要考虑管理审计，因此企业内部审计职能不仅要考虑传统的监督职能，更要强调通过评价而促进企业经营管理活动效率的提高；其次从经营活动和内部控制两方面来概括企业内部审计的对象，而不再强调财务收支的审查，使企业内部审计体现出有别于政府审计的特点；最后强调企业内部审计服务于企业目标，更有利于企业内部审计工作的开展，同时使得企业内部审计的定位上升到一个更高的层次[2]。

我国企业内部审计从此进入一个发展的新阶段，在改善企业内部经营管理、提高经济效益方面发挥着重要作用。固然，由于我国企业内部审计起步较晚，受多种因素的影响，目前的发展水平与国际先进水平存在一定的差距，还未能完全满足企业发展需求，因此我国企业内部审计的发展之路仍然任重道远。

3 我国企业内部审计定位展望

我国内部审计协会2003年在对内部审计进行定义时，借鉴了国际内部审计师协会(IIA)的内部审计定义，同时充分考虑我国内部审计实务发展水平，采纳了IIA 1993年版《内部审计实务标准》对内部审计职能的定位，即监督、评价。我国企业内部审计目前仍然定位在国际内部审计1993年的状态，尽管如此，从最初单纯的监督职能发展到监督与评价职能相结合，我国对企业内部审计的定位也完成了第一次飞跃。然而面对经济全球化的浪潮、审计国际化的趋势，企业内部审计作为我国审计体系的重要组成部分，必须积极与国际惯例接轨。

2004年版《内部审计实务标准》关于内部审计的定义指出：“内部审计是一种独立、客观的确认和咨询活动，旨在增加价值和改善组织的运营，它通过应用系统的、规范的方法，评价并改善风险管理、控制和治理过程的效果，帮助组织实现其目标。”显然，在现代企业模式下，企业内部审计在定位于传统的职能之外，已被赋予更为广泛、全面的职能。西方国家的企业内部审计已完成从传统财务审计向管理审计的过渡，重视企业内部审计的咨询管理服务功能，企业内部审计的目标也演进为增加价值、改善经营，帮助企业实现其目标。目前，我国仍处于从传统财务审计向管理审计过渡的阶段[3]。可以预见，在经济全球化的背景下，未来我国企业内部审计的定位将会朝着与国际接轨的、适应现代企业发展需求的增值型审计方向发展：

1)目标定位：增加企业价值

现代企业的目标已经发展为企业价值最大化。为使企业内部审计的目标与企业整体目标保持一致，我国企业内部审计的定位应从以检查、监督为主要手段的符合型审计，向以评估和改善机构运行状况为主要手段的增值型审计转变。过去我国企业内部审计没有明确将目标定位为为企业增加价值提供服务，导致企业内部审计不注重从企业整体利益出发，通过提升自身在企业价值链中的地位，帮助企业降低交易成本，为企业增加价值。

为此，虽然监督纠错仍是企业内部审计的基本特征，但其目的已不是为了惩罚，而是为了解决和改善问题，根本目的是为企业增值提供服务[4]。同时，企业内部审计不仅要发现问题，还要促使和帮助解决问题，提出具有建设性的意见和建议。因此，未来我国企业内部审计应将目标定位为增加企业整体价值。

2)职能定位：提供咨询管理服务

咨询管理服务是指提供指导意见和建议及相关服务活动，包括顾问服务、建议、协调、流程设计和培训等，其目的是增加组织价值和改善组织营运[5]。这一职能是内部审计为了适应环境的需要而提出的，企业内部审计传统的监督和评价职能已不能完全满足为企业增加价值的目标要求。

因此，我国企业内部审计必将逐步定位到融入“咨询”这种“诊断”式的职能，不仅在于监督企业各职能部门履行责任，评价其工作好坏，还从企业长远发展的角度出发，通过系统化和规范化的方法来评价并改进企业风险管理、控制和治理效率，帮助企业进行控制环境的营造，从而实现企业的发展目标，成为企业内部控制过程设计的顾问，风险评估师和咨询、管理专家[6]。

[1]王光远.关于中国内部审计准则制定的若干问题(上)[J].财会月刊，2003(7)：20-21.

[2]王光远.关于中国内部审计准则制定的若干问题(下)[J].财会月刊，2003(8)：11-13.

[3]张旭.浅析我国内部审计全面转型与发展[J].现代会计，2007(1)：16-17.

[4]魏昌东.中国企业内部审计法律制度：定位缺陷与完善对策[J].学海，2010(2)：6-8.

[5]张博.我国国有企业内部审计定位研究[J].会计师，2008(10)：9-11.

[6]凌生春.关于我国内部审计定位的思考[C].湖南省审计学会五届三次理事会首次理事论坛论文集，2008.