黄 林

内容摘要：我国企业曾拥有巨大的成本优势，但却是成本管理上的弱项。随着各种成本上涨，很多企业所承受的成本压力增加，有些甚至倒闭，2008年的金融海啸曼使其雪上加霜。所以，如今大多企业不仅面临克服金融海啸造成的负面影响，更要解决其成本管理问题。本文主要就民营企业的成本管理相关问题进行解读。

关键词：民营企业成本管理精细成本不善成本

企业一方面通过各种措施来节约成本，另一方面却因成本控制不当造成巨大浪费，成为我国民营企业的一个通病。近年，我国企业人力成本增加、原材料价格上涨和人民币升值等使我国企业的成本明显优势不复存在；入世后，民营企业依靠制度获得的利润日趋甚微。因此，从企业成本角度讲，我国的民营企业出现一个难题：如何走出成本管理的误区及从资源型成本优势跨越到管理型成本优势，以致最终形成企业的核心竞争力。

成本管理革新的必要性

传统成本管理把产品的成本分为制造成本、管理成本和业务费用，其中管理成本和业务费用视为期间费用处理，并且认为这部分费用与当期产品的生产不相关。另外。此种成本控制的方法主要是通过减少支出、降低成本来实现的，由此产生的后果就是企业只将威本管理的重点放在了降低产品的直接制造费用之上，而忽略了其他的间接费用，以致陷入了纯粹为降低成本而管理成本的滞后状况。在生产力水平不高的前提下，这种成本管理方法还是很有效的，但现代技术促使直接成本明显减少，相反间接成本大幅提高并复杂化。这样传统成本管理方法就显得有点蹩足。

现代成本管理方法增加了成本对象范畴以及相互之间联系的考虑。现代成本管理认为产品的成本不仅包括产品的直接生产成本，也应包括为生产产品所进行的前期研发成本、供应成本和生产后的营销成本、售后服务成本以及上下游产业的联系成本。因而，产品的成本控制也不应仅仅局限在直接成本费用之上，而是全面、综合地进行成本管理。现代成本管理着重自身内部价值链分析，界定出企业价值活动中的各个环节，并将每个价值活动所耗费的成本与对产品价值的贡献相比较，进而消除和排除不增值作业，使企业内部各个作业相互协调，配合企业的竞争战略，提升企业的竞争力。但它未涉及到不善成本的预算。而且对各个成本对象关系考究不够深入，使得许多企业在实际操作中未能有效降低成本。

就成本管理而言，其对象和方法是多样的，但成本管理也有共同性，即都想通过指挥和控制组织的协调达到最低投入、最大产出的目的。另外，要达到成本管理目的，既需要最高管理者领导和推动，也需要管理者组织中全体成员的参与。可我国很多民营企业是老板尽量在节约成本，而其他成员又在有意识或无意识地消耗成本，这种此长彼消成本控制行为要达到成本管理的效益性恐怕很难估计。

利润=收入－成本，这是企业营运最基本的公式。本文可以对成本管理进行简单理解：在收入一定情形下，只要通过各种手段控制成本的开支，就能实现利润增加。可实际情况表明。大多数企业至今为止还未能够有效地降低成本。

近年，中国经济高速增长，但很多企业也是微利或是赔本换支撑。譬如，中国啤酒号称销量世界第一，然整个行业的利润只相当于一家世界中型啤酒厂的利润；全球20％的PC、超过60％的数码相机、70％的DVD及80％的扫描仪，都是Madein China，然而，低人力成本的中国IT企业平均利润只有5％～10％，只要原材料价格稍微上扬，整个行业的利润就会大幅下跌。为何会出现这种情况呢?主要是企业忽视了成本的深层和复杂的两个因索。一是公式里所控制的成本是什么，即成本控制的范围问题；二是各个成本对象之间的相互关系，即成本对象之间是如何相互影响的关系问题。

成本管理创新思路

成本控制范围问题涉及的是成本对象的定义。从管理角度看，企业成本可分为两大类型：应付成本和不应付成本。应付成本就是企业正常生产运营必要的投入，如产品制造过程中正常投入的纯生产成本。不应付成本就是企业因管理上的人为失误或浪费而造成的管理不善成本，企业成本管理的目的是持续改善产品纯生产成本和控制管理不善成本。由此看来，管理不善成本应该在企业成本控制的范围之内。

成本对象相互联系是关系到成本控制的操作问题。依管理角度看，各成本对象之间存在着一定的相联关系，如何处理好这些关系直接影响到成本控制的最终效果。譬如，质量成本和原材料采购成本之间的矛盾关系：低的原材料采购成本会导致高的质量成本，反之亦然；质量预防成本与质量内外部故障损失成本之间的矛盾关系：质量预防成本的增加就是要降低质量内外部故障损失成本。解决这些成本之间的矛盾关系，需要在整体上对成本之间的关系进行运筹，在矛盾中取得平衡。各成本对象矛盾平衡地好，可以达到整体成本最优化；相反，这种矛盾平衡不好，局部成本效果最优但整体成本效果可能是最差。因此，企业优化成本管理的时候，应综合考虑各成本的关系。

弄清成本对象以及相互之间的关系是决定成本控制效果的关键所在。这里以成本对象和相互之间的关系为研究方向，定义了企业管理成本对象：生产、质量、效率、风险、人力资源、环保、安全、销售区域或客户和资金占用等九大类成本对象以界定成本控制范畴。企业在进行成本管理时，只有充分考虑各个成本对象以及相互的关系，才能有效地控制成本。

精益生产与成本管理

成本管理是企业管理的重点。企业成本管理的要求不仅仅局限于成本的核算，企业更关注成本的分析、追溯和控制。因此，现代企业必须要突破精细成本核算进行精细成本管理。

与精细成本管理紧密联系的概念是精益生产。精益生产(Lean Production)是指用较少的投入生产出能满足客户多方面需求的高质量产品，它是企业经营战略体系。精益生产(LP)作业的有效性不仅要从增值或非增值的角度看，而且更要从是否导致管理不菩成本看。因此，精益成本管理必须是有效作业，而不是简单地归纳为增值作业或非增值作业。

LP通过实施TQM来控制质量成本，通过应用均衡化和一个流等手段来控制效率成本，通过搞零库存来控制资金占用成本。由于这三者是互为矛盾关系，任何一项成本的降低都可能导致另外其他成本的增加。由于LP没有提出效率成本和资金占用成本的概念，因此无法从成本效益的尺度来评价TQM、均衡化和一个流及零库存等手段或方法实施的正确性、合理性和有效性。

换个角度来说，LP属于过程管理，而成本控制属于结果管理。结果管理是优先于过程管理，如果没有规定好质量成本、效率成本和资金占用成本的目标成本，那么，精益生产管理就丧失了持续改进的成本方向和目标。但在经营过程中，企业反映结

果管理的目标成本预算没有得到贯彻和落实，实际的过程管理经常架空预算；过程管理存在走极端的问题。因此，许多企业进行精益生产时，成本管理矛盾重重。

精益生产的主要目的是要消除浪费，管理价值链过程，包括快速响应、均衡化、同步化、追求零库存与柔性生产；推行全生产过程的质量保证体系，实现零缺陷。从多因多果的成本控制角度看，就是不断削减质量成本、效率成本和资金占用成本为主的三大管理不善成本，分别体现在：零缺陷标准削减质量成本；快速响应、均衡化、同步化削减效率成本；零库存与柔性生产削减资金占用成本。

LP把PDCA(戴明环)作为对过程进行持续改进的方法，却没有对结果，如质量成本、效率成本和资金占用成本等进行持续改进的方法，这是PDCA最大的遗憾。

企业有效成本管理的改进措施

(一)摒弃成本控制的“完美主义”

成本管理与产品质量管理一样，伊始很难达到极小投入、最大收益的完美境界，而是通过一个不断改进的过程，才能逐渐实现尽量少的投入、尽量大的收益。PDCA由质量管理引申到成本管理可以表达成本管理过程的循环性，但因其并没有强调质量管理应控制的范畴，这模糊了质量管理的控制方向性，引申到成本管理照样缺乏方向性，这是其最大的遗憾。这里，企业必须要先定义成本管理的控制范畴，然后再分析这些定义的合理性，再计划、执行、检查和处理过程，以增强成本管理控制的方向。另外，企业进行成本管理的过程中，追求单个成本管理的完美性是必要的，但更要强调各个成本管理对象的协调性，因为单个完美，可能会造成整体的最不完美。

(二)过程管理与结果管理目标一致

在进行成本管理时，企业大多更强调成本的过程管理，相信做好每个过程的管理肯定能达到一个好的结果。在简单的生产情况下，或许这一想法有效，但在复杂度和技术含量比较高的情形下，这一思维不一定正确，主要因为成本管理对象之间存在彼此消长的矛盾关系以及各个部门之间也存在职能和沟通的障碍，如果过于强调各个成本对象的最小化，结果是改善过头而增加一些不必要成本或是一种成本减小而另一种成本增加，前面所举的低成本的采购和产品高质量的例子足够说明这点。这样使得结果管理的目标没有很好贯彻，甚至过程管理还会架空预算，增加一些不善成本。因此，在成本过程管理和结果管理中，更应突出结果管理，过程管理应服从结果管理。

(三)认清不善成本

增值作业和非增值作业并不是衡量应付成本和不善成本的标准，衡量不善成本应从产品纯生产成本、效率成本、资金占用成本、人力资源成本、风险成本、安全成本、环保成本、客户营销成本等八个方面综合考虑结果成本是否最优化，然后再对不善成本进行有效的控制。我国很多企业因为资金有限和订单不稳定的原因使其难以形成最佳规模生产，而且每位员工所创产值偏低，销售及管理费用偏高，使中小企业获利能力一般低于大企业。加上这些企业技术起点相对较低。工艺、设备往往落后，高级专门人才不足，很难实施全面技术更新，缺乏市场竞争力和盈利空间，制约着企业发展壮大。中小企业成本管理基础比大企业要薄弱，由于缺乏成本核算数据和成本分析技巧，因此也没有进行成本的控制，特别是对因管理失误和浪费所造成的管理不善成本控制。对采购成本、生产成本和营销成本控制的方法不到位。企业总成本总是降不下来，这才是中小企业成本管理的症结。

另外，中小企业因工资与福利待遇相对较差，人员的更替率相当高。如果实际人员的更替率高于公司计划或者同行业的的更替率，那么就使人力资源引进成本、培训成本、服务成本、评价成本和谴散成本出现重复性浪费。人员谴散所造成的后续损失：新招聘工人技术不熟练或操作错误而导致质量内部故障成本、非正常效率损失成本、直接安全损失成本、环境污染损失成本等管理不善成本。这些成本的严重性是不可低估的。

总之，面对着成本显著增大和国内外市场竞争的加剧，我国企业的所有成本管理必须以结果管理为导向，系统监督和评价各种基于过程管理的生产、质量、采购、营销等管理体系的成本绩效，强化过程管理的效果和明确过程改善的正确方向。只有这样，流程管理才能从根本上取得效果和获得竞争力。