兰徐

摘 要：房地产行业由于其项目开发、销售时间长，税收负担重、涉税环节多、涉税种类多、经营地点分散等特点，本身就具有较大的税务风险。再加上房地产行业“营改增”的全面实行，相关的税收法规越来越完善，各个涉税事项的税务处理方法也越来越明确，对企业的整体税务管理要求越来越高。本文以在中小板上市的A房地产公司为例，以相关理论为基础，首先对A公司的税务现状进行了介绍。其次，对A公司涉及较为频繁的几个税种进行了定性分析，最终分析出A公司税务风险成因。

关键词：税务风险；税务风险管理；税务风险识别

中图分类号：F23     文献标识码：A      doi：10.19311/j.cnki.16723198.2023.02.033

1 相关概念界定

1.1 风险

COSO《企业风险管理框架》将风险定义为：事件发生并影响战略和商业目标实现的可能性。与旧版本只强调负面影响相比，新版本融入了风险可能带来的正面影响。对于现代企业来说，风险所代表的不确定性不一定只会带来损失，只要企业采取正确的方法对风险进行预估和防范，可能会得到意想不到的收益。

1.2 风险管理

COSO《企业风险管理框架》将企业风险管理定义为：企业在创造、保持和实现价值的过程中，与企业战略制定和执行相结合，用以进行管理风险的文化、能力和实践。

1.3 企业税务风险

本文认为企业税务风险是经营风险中的一种，是企业在经营活动中，因对涉税事项处理不当，如没能正确遵守税收法律法规等，而遭受损失的可能性。这里有两层意思，一层是企业没有正确的理解税收法律法规，可能导致涉税事项处理不当，从而受到税务部门的处罚，此时，不仅要补缴税款，还要缴纳罚款和滞纳金；或导致企业没有享受到适用的税收优惠政策，在不知情的前提下多缴纳了税款，增加了企业税收负担，造成损失。另一层意思是企业为了降低短期的税收成本，刻意对涉税事项处理不恰当，增加了企业违反税法的风险。

1.4 企业税务风险管理

企业税务风险管理是动态管理，企业的主要涉税风险点会随着内外部环境的变化而变化，因此当涉税风险点发生变化时，企业需对自身的管理过程进行调整，从而适应各种环境的变化，來保证税务风险管理系统运行的有效性。税务管理是企业进行商业活动的先决条件。企业税务风险管理实质上是一整套的管理，包括了：依据企业实际情况，制定恰当的税务风险管理目标，完善税务风险管理机制，对税务风险进行预警、识别、评估、防范等，事后及时进行沟通反馈，对税务风险管理效果进行评价，对不足地方加以改进，争取建立起最完善、科学、合理并行之有效的管理体系，从而真正降低企业税务风险。

2 A公司税务现状

2.1 A公司涉税种类

A公司为房地产企业，以不动产的开发、建设与经营为主，公司目前在生产经营中主要涉税类型及税率如表1所示。

2.2 A公司税收优惠政策适用情况

（1）增值税税收优惠政策适用情况。

根据我国税法规定：本公司下属全资子B公司从事林木、花卉的培育和种植的所得，可以免征增值税。该项税收优惠已登记备案。

根据有关小型微利企业税收优惠政策的相关规定，本公司下属全资子公司C公司免征增值税。

（2）企业所得税税收优惠政策适用情况。

根据我国税法规定：本公司下属全资子公司B公司从事林木的培育和种植的所得，可以免征企业所得税；该公司从事花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植所得，减半征收企业所得税。

根据有关小型微利企业税收优惠政策的相关规定，本公司下属全资子公司D公司、E公司适用10%的税率计算缴纳企业所得税。

2.3 A公司税负情况

在企业日常经营活动中，税收成本已成为企业运行成本中占比较大的支出，对企业的生存发展有着不可忽视的影响，本文依据A公司在年报中披露的各项数据，并对其进行计算分析，得出A公司近三年主要涉税项目应纳税额，具体数据如表2所示。

由A公司年报可知，A公司2020年应纳税主营业务收入为1，370，273，095.88元，2019年应纳税主营业务收入为1，309，541，077.00元，2018年应纳税主营业务收入为279，289，681.00元。根据公式：

税负率=本期应纳税额÷本期应税主营业务收入×100%

可计算出2018-2020年这三个会计年度主要税种的税负率，计算结果如表3所示。

通过对上述数据的对比分析，可以清楚地看到随着“营改增”的全面推行，A公司营业税的税负率逐渐降低，增值税税负率逐步攀升。

A公司2018年应纳增值税税额为2019年增值税应纳税额的32.02%，但税负率却高于2019年，主要是由于A公司2019年可结转的商品房销售收入较上年同期大幅增加，从而造成了主营业务收入大幅增加。A公司2020年的应税主营业务收入13.70亿元，同比增长4.6%，与2019年相比有小幅增长，A公司增值税税负出现了较大幅度的增长，具体增长了109.51%。说明A公司以前年度纳税行为较为规范。

3 A公司税务风险识别

A房地产公司现处于高速成长阶段，尤其是在近3年，公司整体经营业绩有一个大幅增长。房地产开发公司的涉税问题本就复杂，再加上国家相关政策的不断更新势必会对A公司的财税人员形成比较大的挑战，从而增加税务风险。因此必须要细致全面的分析A公司各个方面存在的税务风险，对其进行定性才能促进A企业认识到税务风险的严重性，并尽力降低税务风险产生的不利影响。

3.1 增值税税务风险定性分析

由于A公司对税务管理部分并不重视，缺乏相应的纳税规划，对相关政策了解不深入，造成了严重的预缴税款情况。预先缴纳的税款并不一定会直接给A公司带来损失，但从现金流角度来看，A公司必定会丧失这部分资金的支配权，从而会对公司的经营现金流造成一定的影响。从A公司年报中可知，2018年预缴增值税额为8658万元，2019年预缴增值税额为9223万，到2020年，有一个跳跃式的增长，A公司预缴税费高达2.3亿，环比增长了248.62%，占到了本年主营业务收入的16.73%。出现这种情况的原因，主要是由于没有对A公司的纳税情况进行总体的规划。由此使企业预先缴纳了税金，占用了现金流，使得该部分现金无法为企业带来利润，变相提高了企业的税收成本，增加了税务风险。

3.2 土地增值税税务风险定性分析

土地增值税是以每个分期项目为单位征收的，采取先“预缴”再“清算”的方式，清算方式分为“应当清算”和“可要求纳税人清算”两种。A公司税务人员应明确土地增值税的两种清算条件，当任意一期房地产项目达到应当清算条件时，A公司应及时办理土地增值税税务清算，避免由于清算不及时而造成的税务风险。

A公司税务人员应保管好土地增值税清算中可扣除项目的有效凭证，如房地产开发成本、费用凭证，取得土地使用权所支付的金额凭证，转让房地产的相关税金凭证等。以上项目均需要取得合法凭证之后才可扣除，否则不可扣除。若税务人员将不可扣除部分予以扣除，便会出现偷税漏税情形，产生税务风险。且以上扣除项目若需要在多个项目之间分摊的，不可一次性计入一个项目一次性扣除。

我国税法规定：土地增值税以增值额为计税依据，采用四级超率累进税率计算应纳土地增值税。由于增值额和税率均较高，应纳土地增值税税额往往较大，给企业正常经营和发展均造成了较大的负担，因此许多房地产企业在实际纳税时，经常出现已达到“应当清算”条件却不进行或晚进行土地增值税的纳税清算，以此来达到晚交税款，拖延纳税时间，减轻自身经营压力的目的。但从税务风险管理的角度来看，该种做法显然是风险远大于收益的，当企业该种行为被税务机关发现，不但要补缴税款，还需承担巨额的经济损失，甚至影响企业信誉及未来发展。

3.3 房产税税务风险定性分析

根据规定，A公司自用房产以余值1.2%征收房产税，出租房产以租金的12%计算每年应纳税额。在A公司的实际经营中，有部分自用房产，也存在部分商住楼、商铺出租的情况，需要分别核算，分开申报纳税。例如，A公司将一部分房产建成销售中心或用于职工福利免费提供给员工用于住宿，这些均应属于自用房产，核算余值后从价计征房产税。在计算房产税应纳税额时，应将自用与出租部分分别核算，不能为了少交税款，而将其混为一谈。且A公司商业楼与住宅楼的地下部分均为停车场或地下室，该部分与地上部分相连，不属于单独的地下建筑物，不在减征范围内，不能进行减征处理。

3.4 企业所得税税务风险定性分析

A公司在清算企业所得税时，因涉及收入的确认、成本的结转及各项纳税调整事项等，十分复杂，可能会面临较大的税务风险。日常经营时，房地产企业在日常申报中，虽然按规定预缴了企业所得税，但是对当年应确认的完工收入不太重视，总认为等到最后土地增值税清算时一起结转、汇算清缴就行了，常常会出现企业所得税年度纳税申报时账面连续亏损或者微利，不缴或者少缴当年应缴企业所得税，由此带来涉税风险，增加纳税成本。因此A公司在计算企业所得税应纳税额时应多关注这些事项，从而尽量规避可能带来的税务风险。

（1）收入确认不准确。为了加强宣传力度，吸引顾客，A公司经常推出“预交1000抵10000”的促销活动。根据该活动细则：顾客只需在购买前支付1000元的押金，就可在实际购房时少交10000元的首付，但如果只缴纳了押金最终却没有买房，押金是不予退还的。当顾客购买了房子享受了1000抵10000元的优惠时，因为进行该项优惠活动的目的是为了吸引顾客，增加销售量，提升销售速度，因此优惠的9000元应属于商业折扣而不是现金折扣。A公司应以商业折扣后的金额即1000元确认收入，而不是10000元。当顾客交了1000元押金最终没有买房时，这1000元应计入营业外支出，不能确认收入或直接冲减相关成本费用。

（2）费用扣除处理不恰当。A公司为了方便员工上下班，专门提供班车接送员工，并免费提供瓶装纯净水，该项支出应全额计入职工福利费。依据企业所得税法的规定，不超過工资薪金总额14%的职工福利费可全额税前扣除，超出部分不可在税前抵扣，应进行纳税调増。A公司财务人员在进行账务处理时，应先将上述支出归属于职工福利费，在规定限额内计算扣除，不能一次性计入管理费用直接扣除。

4 A公司税务风险成因分析

本文综合运用定性和定量的分析方法，对A公司税务风险进行了识别，这些风险的形成有来自A公司内部的因素，也有来自于外部环境方面的因素，具体分析如下。

4.1 内因分析

（1）税务风险管理意识薄弱。A公司没有建立专门的税务部门及税务风险管理部门，税务人员归属财务部统一管理，以致掩盖了其独立性，无法发挥其应有的重要性，管理层和整个公司员工均没有意识到税务风险管理的重要性，A公司现阶段只是在涉税事项发生后按规定进行纳税申报，并没有对涉税事项进行全面科学的规划，未能在整个公司的整体战略层面来考虑税务风险管控问题。

（2）缺乏相应的税务风险管理机制。A公司没有建立税务风险的识别、预警体系，没有针对本公司的特点制定一套行之有效的税务风险评估系统；A公司虽然有内部审计部门和人员，但由于税务人员属于财务部管理范畴，审计人员对涉税事项税务处理的重视程度并不高，容易造成税务风险。

（3）A公司缺乏纳税筹划。通常情况下，公司整体的税务风险管理不仅仅指纳税申报，而是涉及日常经营的所有环节。但由于税务问题没有引起全公司的重视，各经营环节人员往往只是按部就班完成自己的工作，没有与税务人员沟通以找到成本更低，更科学合理的方法来节约公司的税收成本，从而提高公司利润。且由于税务人员在A公司地位较低，导致该务人员缺乏对公司其他业务环节的了解，无法主动地对各个环节的涉税事项进行纳税筹划。

4.2 外因分析

房地产行业涉税情况复杂。A公司的主营业务为房地产的开发与经营，涵盖了从设计开发、工程建设到市场销售中的各个环节，并且A公司不仅涉及住宅的开发与销售，也辅以配套商业设施及楼盘，因此，A公司的业务种类之多，环节之繁杂都极易给公司造成不小的税务风险。比如A公司的具体涉税种类包括了增值税、土地增值税、房产税、城市维护建设税、教育费附加、印花税、堤围防护费、水利基金、土地使用税、车船使用税和企业所得税等大大小小数十个税种，每个税种都有各自不同的计税依据、管理特点及纳税要求，因此在实际日常经营中，如何确保每个税种的纳税依据都计算准确，避免少缴纳税款或额外多缴纳税款，如何妥善处理好每个风险点，是每个税务人员都必须要考虑到的事情。

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