摘 要：作业成本法自诞生以来，从最开始的成本会计计算方法演变发展为如今的成本管理和产品规划的决策工具。近年来，随着我国汽车制造业飞速发展，与其相关的配套产业也迎来了较大的发展，作为汽车零部件制造商的陕西法士特公司，其对上游企业的过度依赖，制造设备等也较为单一，随着近年来间接费用在产品成本中比重增加，继续使用机械工时进行成本分配，成本信息失真的问题就更有可能出现。本文通过对法士特公司现行成本核算方法的研究，指出其当前所使用的传统成本核算方法的不足，并探讨为何要改用作业成本法进行核算，进一步提出其在推行作业成本法的过程中可能遭遇到的阻力并给出相关意见与方案。

关键词：制造业;作业成本法;成本核算

一、作业成本法的研究现状及相关文献综述

成本历来是企业管理的重点，是衡量企业经营效益的一个重要指标，因而，深化成本改革已然成为迫切需要解决的问题，而加强成本管理更成为企业经济效益提升的关键途径之一。完善成本会计理论、提高成本核算水平、实行现代成本会计方法至关重要。

1.关于作业成本法的相关概念

（1） 作业成本法

作业成本法是反映企业生产活动的管理信息系统，是企业活动链组成部分中最小但却是连接资源消耗和生产成本的核心要素。该方法首先对生产过程中所耗用的资源进行确认和计量，其次将其分配到基于多元化作业的成本库中，最后再根据产品消耗的每项作业的数量确定产品的生产成本。

（2） 成本核算相关概念

成本核算是根据企业在一段时间内从事生产经营活动产生相关费用的时间和地点，对生产期间产生的运营成本进行汇总和分类，并对该期间的生产成本和经营成本金额进行核算，分别核算各种产品的实际成本管理活动和单位成本管理活动所产生的费用。其内容包括完整地归集与核算成本计算对象所产生的费用;要获得生产资料成本的正确计算，应计入运行成本及其转移价值;采用更科学的方法确定成本计算的对象、项目、期限、成本分摊方法和成本计算方法，确保不同产品成本的真实性和可信性。

（3） 作业成本法的基本过程

作业成本法将制造费用通过数个成本库进行分配与归集，其主要步骤为：确认主要作业;把资源成本分配给作业;分配最终产品的作业成本;计算产品成本。企业在应用作业成本法时，应根据资源驱动因素，将资源成本追踪到所有作业，计算作业成本，然后根据作业驱动因素将作业成本分配到成本对象，以此来完成最终的成本计算。

2.作业成本法在制造业企业中的应用

（1） 作业成本法的应用条件

作业成本法适用于具有以下特点的企业：①产品生产过程中所使用的工艺繁杂多变，产品品类繁多。②企业拥有现代化的自动化生产设备和较高的计算机技术。③间接成本占生产成本的比例很高;④管理层对企业内部现行成本会计制度所提供的成本信息不满意或怀疑其准确性。⑤激烈的外部市场竞争环境要求企业获得更为准确的成本信息。

（2） 作业成本法运用时存在的问题

法士特公司的产品具有可比性低、规模小、品种多的特点，当前法士特推行作业成本法所遇到的第一个问题是公司自身经营观念存在问题;二是与公司现行的财务体制间有所冲突;三是员工的接受能力与贯彻执行的力度。当企业的生产规模随着企业规模的增大而随之增大时，制造费用也不断地提升，在当前市场环境和企业发展情况下，传统成本法已明显无法满足企业的发展需要。

二、作业成本法的基本理论

作业成本法对所有对企业资源有所消耗的作业进行确认及计量，在作业中精确地计算生产过程中消耗的资源成本。随着产品复杂程度的提高、生产技术水平的提升以及在成本费用占比不断增加的间接费用，原有的成本会计方法所能提供成本信息以不再准确，而作业成本法则是解决以上问题的新思路，其能为企业管理者提供更加可靠准确的信息以进行决策，因而其在企业中的实施以及理论上的设计已成为企业界和学术界所关注的焦点问题之一。

1.成本对象

其本质为企业成本的承担对象，即在企业的成本核算体系中，确定生产成本和相关费用的分类、收集和分配的客体。因为不同的公司有着不同的需求，所以成本对象可以是半成品，可以是最终产品，也可以是某一类产品或是某一批次的产品。

2.成本动因

成本驱动因素即成本动因，又称成本分配标准，其主导了成本行为，作业动因指的是将作业成本分配至成本对象的标准，它是成本对象对作业活动消耗的具体反映。作为判断成本分配是否准确的关键因素，成本动因的确定是否合理甚至直接关系到成本信息的准确性和企业决策的正确性。

三、法士特公司简介

1.法士特公司背景

陕西法士特汽车传动集团有限责任公司自1968年成立以来，逐渐发展成为世界最大的商用車变速器生产基地和世界高品质汽车传动系统供应商。公司主要产品为商用汽车变速器，在重型车、大客车、中轻型卡车低速货车等各种车型上得到广泛应用，自主研发生产的AMT、AT、液力缓速器、S变速器和纯电汽车传动系统等新能源产品的关键技术和核心技术已达到国际先进水平。

2.法士特公司的成本核算现状

法士特同我国大多数企业一样正在经历由劳动密集型企业转变为技术密集型企业的过程。该公司成立时由于生产规模小、产量低、设备不完善等原因，产品生产成本主要通过计算直接材料和直接人工取得，其生产成本在总成本中的占比很小。因此，公司仍然采用传统的成本核算方法来计算产品的成本。由于公司自身生产规模的扩大和业务的快速发展，产品的种类也不断增加。公司投入了大量的资金进行设备的购置以及原设备的更新、改造以提升其在市场中的核心竞争力。由此可见，现行的成本核算方法已然不适合公司的进一步发展。

目前法士特公司的成本核算方法基于产品的批次单位;而生产过程中产生的间接成本，如劳动力成本，则以工时为基础;以下是计算产品特定标准成本的过程：

第一步，直接材料成本=标准用量×标准单价

产品所消耗物料的标准数量和标准价格可通过物料使用清单查看，再进一步计算得到;

第二步，通过公司统计来计算工时消耗的总份额，并分配给每个产品，以此来达到分配制造费用的目的：

单位产品分配的制造费用=制造费用总额/总工时*单位产品定额工时

单位产品总成本=直接材料+单位产品分配的制造费用

以上便是法士特公司对各产品的生产成本的计算过程。法士特公司生产产品的种类繁多，且产量上存在较大差异，利用工时来进行各间接费用的分配，这显然是不合理的。现行成本方核算法主要存在以下问题：

（1） 无法反映不同产品的成本差异

法士特公司的成本预算大部分根据之前的数据完成，费用分配是根据相应的人力和机器成本计算的，造成预算费用与实际费用支出之间的巨大差距。尤其是随着当前法士特公司产品愈发多样且愈发个性，新产品在材料和生产技术上与原产品相差甚远，因此，法士特公司必须准确预测产品的作业成本，并及时调整预算机制。

（2） 无法为产品决策和产品盈利分析提供可靠的依据

法士特公司目前产品品种繁多，而其盈利能力是相当重要的指标，要求财务数据具有较高的可靠性。目前公司使用的传统成本核算方法无法在产品成本间体现出差异，导致成本信息的失真的出现，企业管理层无法做出正确的经济决策，便可能导致产品利润的亏损。随着法士特公司自身规模的扩大，公司在进行产品的成本核算时，无法获得真实可靠的数据，这显然是不利于公司未来的发展，故其更换成本核算方法势在必行。

四、法士特公司作业成本法的应用分析

法士特公司应当转用作业成本法，对公司现行的管理办法以及成本核算法进行优化，建立完成的成本核算方案，进一步加强对于公司的管理以及对于公司成本的监控。

1.认定作业

法士特公司若采用作业成本法，则其开展的成本核算工作都应围绕着作业展开，识别企业生产经营过程当中所存在的问题，为了能够在避免过于细分作业而导致成本过高。确定主要作业是以现有业务流程为模板，通过分类一些可识别的业务来对相关产品的消耗标准进行计算。以此为依据，作出以下表格。

表1是在对法士特公司的作业活动进行分析以后，综合考虑到企业的成本效益，可以将整个作业链划分成为材料采购、组装、包装、测试等十个作业。

2.设计作业中心及动因分析和确定

在确定相关驱动因素的过程中，法士特公司需要对以下三个因素进行考虑：第一，作业动因与作业成本的相关性;第二，成本水平即通过成本动因计算产生;第三，成本动因的选择对企业各种活动的影响。在任何一种类型，资源消耗都属于关键的环节，它是企业实现预算与管理的出发点和落脚点。

3.作业中心成本费用的归集及分配

在收集和分类资源库同时，法士特公司应当将公司内部各个部门所收集到的数据加以整合，并将其分配至各个成本中心。在计算成本动因分配率的过程中，必须关注每个作业中心，并将其集中起来，根据每个作业中心的总成本和成本动因系数之间的比率进行归集，并计算成本库的整体费用以及对每个商品的分配额度。当计算得出成本动因分配率以后，便要配置作业成本。主要通过以下两个环节：一是对各成本库所拥有的消耗能力进行定量分析，将产生的成本动因分配率与相应的成本动因金额相乘。其次，根据作业成本法计算每个产品的制造成本。集成所有基于作业的成本数据库的成本消耗量，制造费用是它们的总和。

五、法士特应用作业成本法时存在的问题及成因分析

1.管理层重视不足

受目前整体市场环境的影响，有相当一部分企业仍然没有采用作业成本法。法士特公司的一些管理者认为，如果现在引入新的成本核算方法，公司将遭受一些损失，因为作业成本法在初始阶段需要消耗许多资源，且执行流程复杂，工作量巨大，而目前企业对于与该方法的了解仍处于初步阶段，在实施过程中不可避免地会遇到相应的阻力。

2.与企业现有财务体制的冲突

法士特公司自成立一直采用当前的成本核算方法，绝大多数员工都接受并认同这种方法。截至目前，该系统已经相对成熟和完善，并有相应的规范要求和完整的流程。然而，作业成本法是一种从作业角度进行成本计算的方法。从制造费用的角度来看，无论是在实施过程中，还是在相关概念上，它都与传统的核算方法存在着很大的矛盾，故而与法士特当前的财务体制并不相符。

3.员工的接受度与执行力不够

传统的成本计算方法易于理解和操作，在具体应用中难度较小。目前已与企业成本控制和财务分析报告相适应，因此员工没有学习新方法的意愿。而相较于传统成本法，作业成本法操作复杂且理解不一，不仅对财务工作者对于整个财务流程了解情况有一定要求，而且也要求了解具体的生产过程，因此才会导致多数财务工作者对该方法的推行表示抗拒。

六、对法士特实行作业成本法的建议

1.加强管理层的重视程度

作业成本法相较于原有的成本核算方式来说有着相当明显的优势，要将作业成本法在法士特公司得到全面的推广，则其必然要获得法士特公司管理层的支持。如此，作业成本核算活动才可以借助法士特公司得以正常运作，除了管理层的重视以外，也必须让整个公司的员工参与进来，以上两点是作业成本法可以在企业在全面铺开的基石。因此，法士特的管理層应密切关注公司的生产过程，尽可能地使得作业成本法能够得以应用。需整个公司思维一致，并使全体员工积极参与成本的控制工作。

2.完善并规范原始数据

从作业成本核算体系的角度来看，企业应采用更加规范的输入方式填写原始数据，注意自身的信息化水平的通过，并通过网络信息系统对数据信息进行分类整理。此外，法士特企业还应对这些原始数据不断完善，以便于下一步的成本管理和核算工作。

3.培养具有综合能力的会计人员

作业成本法可以应用于公司的实际生产过程中，但能否达到预期的实施效果，对公司会计人员的素质提出了更高的要求。在对作业成本法进行应用时，需要法士特公司多个部门的共同协同，判断和分析作业的构建与识别。该流程对相关人员的专业素质有较高要求，需要他们做出精确的判断。在公司内部，各部门间需要通力合作，推出合理有效的培训计划，使管理者在培训后对作业成本控制的理念有更深的理解，经过培训，公司内专业会计人员可以进一步提高專业知识和技能，所有人都可以保持一致的思维并积极参与到公司的成本控制工作。

以上便是我对于法士特公司推行作业成本法所提出的建议，即通过完善内部考核制度，规范原始数据，对会计工作人员进行培养这三个方面来推动作业成本法在公司中的应用。

七、结束语

在当前环境下，我国许多企业仍采用传统的成本核算方法，其存在一定缺陷，核算方法不够科学，无法准确计算出产品的成本，而作业成本法的目的是改善传统成本控制在实际应用中的不足，以便向企业提供及时准确的信息;为业务经理进行决策提供依据。本文将法士特公司作为当前实施作业成本法的研究对象，针对法士特公司目前的生产状况，即生产品种多、生产批量小，间接成本在产品成本中占比较高，对作业成本法的概念和方法进行了系统的阐述，并分析了法斯特公司现行成本核算中存在的问题;分析了法士特公司在推行作业成本法的过程中可能遇到的问题，并进一步提出了相关的建议，为其建立科学且符合当前市场环境的成本核算能力，提升企业管控成本的能力提供了新的思路。

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作者简介：王品蓁（1999.11- ），男，汉族，籍贯：浙江温岭，本科，研究方向：财务管理