包毅涛 北京农商银行

引言

本文主要从商业银行会计科目定义、设置会计科目的意义、新会计准则实施对商业银行科目体系建设的影响、目前科目体系建设存在的不足以及在互联网金融快速发展和日益严格监管环境下商业银行科目体系建设的建议等几个方面进行探讨。

一、会计科目的概述及设置意义

（一）会计科目定义

会计科目是指按照经营主体各项业务和财务活动的会计核算要求，对会计要素的具体内容进行分类核算的项目，通俗来说，会计科目是对会计对象的具体内容进行科学归类，是分类核算与监督的一种方法，旨在减轻总账系统压力，提高核算效率，满足信息披露要求。会计科目可分为总分类科目和明细分类科目，按照与会计报表关系可分为表内和表外科目，按照资金性质表内科目又分为五大类：资产类、负债类、资产负债共同类、损益类和所有者权益类。

科学合理设置会计科目体系是经营主体组织会计核算的基础和前提，商业银行会计科目设置应遵循以下原则：

（1）符合会计准则相关规定，满足财政部、人民银行等外部监管部门对于金融机构会计科目设置的基本要求。

（2）分级分类排序原则，严格区分资产、负债、所有者权益、收入、费用等类别及表内业务、表外业务，采用一级科目+二级科目+三级科目/+末级科目的方式进行架构。

（3）真实、准确原则，满足会计核算及各类业务统计数据的需要。

（二）会计科目设置的意义

会计科目作为核算的主要载体，是编制记账凭证、实施记账的基础，是连接经营活动、账务处理、会计报表、会计信息反映的纽带。会计科目设置是商业银行交易与核算管理的重要内容，也是银行核心系统承载的重要因素，建立一套科学、规范的会计科目体系，不仅是满足银行财务核算的基本要求，也是不断适应会计准则变化以及日益严格的信息披露的要求，标准化和规范化的会计科目体系建设对提升商业银行交易与核算管理能力，加强风险监测与防控以及整体业财管理的一体化和精细化水平有着重要意义。

（1）满足监管要求的重要途径。新会计准则的执行，对金融资产分类核算提出了新的要求，科目体系也需要进行对应的调整以满足监管机构的要求。

（2）IPO上市的必然要求。IPO上市是企业重要的战略目标和举措，上市必然对信息披露提出更加复杂、精细、多维的信息披露要求，不对科目体系进行有效的改造，将无法满足上市信息披露要求。

（3）对业务发展挑战的有效应对。随着我国银行业的逐步对外开放以及国内互联网金融的迅猛发展，国内商业银行业务领域也随之发生快速的变革和创新，会计科目改造将赋予新科目体系更高的灵活性，减少或缩短不必要的科目变更流程，对新业务、新产品的响应速度更快。

（4）有利于优化银行系统总体建设视图。科目体系建设将重新定义总账系统的定位，科目体系建设整体推动一系列前中后台的改造，从根源上消除总账系统与风险管理系统、产品管理系统、客户管理系统等的功能重叠，提升各系统自身效能，并实现系统总体建设效益最大化。

（5）推动银行内部提升管理精细化的强大动力。科目体系建设将推动银行内部各个部门提升自身业务与系统的精细化管理水平，为企业上市后的更高的业务发展需求奠定基础。

二、新会计准则实施对商业银行科目体系建设的影响

根据新会计准则的相关规定[1]，会计主体应同时基于其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征来对一项资产进行分类的评估。新会计准则取消了现有的持有至到期、贷款及应收款项和可供出售金融资产类别，将金融资产以三个类别进行计量：以摊余成本计量、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益和以公允价值计量且其变动计入当期损益，不再以管理层意图为主要依据，增强了与业务经营模式的关联，更加客观公允，企业的财务状况与宏观经济联系更加紧密。新会计准则对金融资产的确认和计量提出了新的要求和规定[2]，对财务报表列报和信息披露也产生相应的影响，以往商业银行核算以会计科目为主体、账务处理及管理分析依赖于科目，会计科目体系的搭建偏向于稳定性，会计科目设置逐渐固化和冗余，造成应对新业务、新产品核算及管理需求时无法快速适应和调整，已逐渐不能满足商业银行业务模式变化、产品创新以及风险防控的要求。

（一）满足核算和计量新要求

新会计准则将原来在交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产、应收款项类投资四类金融资产调整至以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，以摊余成本计量的金融资产三个类别进行计量，商业银行会计科目体系需要对此进行相应的改动。除此之外与该几类金融资产相关的衍生科目也需要进行相应的变更，资产减值准备、应收利息、公允价值变动损益、投资收益、其他综合收益、资产减值损失等科目均需修改。

（二）突出产品属性

新会计准则的现金流量测试与业务模式测试均以产品合同为依据进行判断测试，测试结果也均以具体产品明细为粒度输出，产品属性的重要性格外凸显，新会计准则必然要求在会计科目设置上体现产品明细信息，以满足新金融工具准则的要求。对商业银行来说，新会计科目的设置将围绕产品体系、机构类型、资金性质进行基本架构，会计科目信息将涵盖产品、机构、资金等多维度要素。

（三）信息披露更加严格

随着我国银行业风险管理水平的持续提升，银行业正积极探索并实施先进的金融工具准则，以此实现资本集约化经营和管理，监管部门也对银行业传导日益严格的风险管控压力，新会计准则对商业银行一大影响是金融工具列报和信息披露，明确要求金融企业将衍生金融工具纳入表外核算和披露，充分、及时、准确反映衍生业务隐含的风险，进一步加强金融信息的透明度[3]。

三、商业银行新科目体系建设面临的挑战

（一）兼具稳定性和灵活性

伴随着互联网金融的快速发展以及为应对疫情的巨大冲击和日益复杂的经济金融形势，在多重压力下，国内商业银行正面临转型，依赖传统存贷汇业务以及息差赚取利润模式已无法适应当前经营需要，商业银行正加速业务模式变革和创新，传统线下业务逐步转移至线上，人工、机械化操作逐步向智能化、数字化方向转型，且对产品的研发、创新以及投产时效要求越来越高。会计科目作为商业银行各项经营活动会计核算的基础，需要对商业银行会计核算提供稳定的支撑作用，同时也需要随着业务模式变化、产品创新进行灵活调整，这就需要会计科目体系设置要具备灵活性，满足多维度财务数据灵活抓取的要求，适应快速产品创新的要求，同时，会计科目变更往往带来前台业务系统和核算系统的一系列升级改造，会计科目体系维护还要求高效率、低成本。

（二）多维度配置和精简设计

传统商业银行科目体系架构采用树形结构，最多细化至三级，该结构具有一定的勾稽关系，但是存在树形结构三级科目信息与二级科目信息重叠冗余、部分科目设置过度细化等问题，且会计科目承载了大量业务信息统计，造成科目数量成倍增加，商业银行内部不同部门、不同产品从各自角度提出会计科目设置要求，导致维度交叉多，从机构的维度出发设置的会计科目与从产品、业务的维度出发设置的会计科目存在信息重合的情况，同种业务类型交叉重叠设置不同科目，造成了会计科目体系的臃肿，也不利于对会计科目的统一管理。新科目需满足多维度灵活配置，以最精简的科目支撑最多的分析、披露、管理需求。

（三）有效的风险管理和财务信息披露

会计科目不仅要满足财务会计的要求，还要满足业务或监管统计的要求[4]，单一树形结构的科目中包含大量业务统计信息，如行业、期限等，且所涵盖的维度信息有限，往往出现了与业务统计信息重复、信息不全、不准等问题。在新会计准则要求下，商业银行需要将四类金融资产按照三分类的原则设置相关金融资产的科目，调整资产减值准备、资产减值损失、应收利息、公允价值变动损益、投资收益等相关科目，会计科目设置不再以管理层意图为主要依据，增强了与业务经营模式的关联，更加客观公允，财务状况与宏观经济联系更加紧密，对减值损失的预判更加科学审慎，对于风险的反映也更加及时。

四、应对措施

为应对新形势新环境以及监管新要求，国内商业银行需要建立新会计科目体系，以满足日益严格的信息披露及自身业务发展要求，与国际会计准则接轨，逐步适应开放的金融环境，实现“走出去”战略目标。为此，新科目体系设计可秉承先进性、前瞻性、规范性以及个性化原则，重新定位，在数字化经济时代更多支持商业银行高质量的数据治理，快速响应线上业务和产品创新，同时释放核心系统压力，让系统能够借助区块链、大数据等先进技术手段，实现信息数据的数字化管理，为商业银行转型发展奠定坚实基础。

（一）明确会计科目定位

首先，商业银行应明确科目体系功能定位，会计科目体系建设通常需要支持企业的上市、财务职能转型、数据及系统功能架构变革，以满足会计核算和财务信息披露要求为基本定位，从满足核算与信息披露出发，弱化过多业务统计，构建一套科学、规范的会计科目体系；其次，会计科目体系设计整体采用统一的逻辑原理，紧密结合产品清单，在一、二级科目设置上尽量满足标准规范，在明细级科目上可根据不同的业务品种进行个性化设置，结构简洁清晰，总体上以建设相对稳定、可灵活配置扩展的会计科目体系为最终目标。

（二）探索领先的新科目体系架构

会计科目体系建设通常与商业银行的总账、核心系统、业务系统、管理会计、统计分析系统、数据仓库等重要内部系统建设协调统一，是实现各行的系统整体建设规划目标的重要一环，因此，建设一套先进的科目体系是一项耗时长任务艰巨的工程。通过一级科目+二级科目+三级科目+COA段值设置的形式构建矩阵式科目体系架构，一级科目根据报表披露项目或核算产品、业务大类进行设置，二级科目根据管理主要产品、业务类别进行设置，三级科目按照核算要求设置明细科目，将原来包含在三级科目中烦冗的明细产品信息、客户信息、机构信息等进行适度剥离，以达到精简科目的层级、缩减科目的数量，构建更加集约高效的核算科目体系的目的。产品、机构、币种等维度通过COA段值的形式进行配置，COA段值与各级科目的自由组合可以实现统计信息的灵活调配，同时支持业务产品属性标识等字段根据需要进行增加、修改、删除等日常维护，方便数据统计、查询、分析，使科目体系更具有灵活性与扩展性，通过修改COA段值维护原来体现在科目中的各个维度信息，更大程度上确保科目体系的整体稳定性和配置灵活性。

（三）严格落实信息披露要求

从会计科目体系建设整体角度看，需从最基础的科目设置入手，从根源上有效理顺科目体系内部维度交叉或缺失，以及层次不清的情况，从而灵活应对新会计准则带来的信息披露要求，灵活实现科目扩展、机构撤并、年终决算、期末调整，支撑企业战略、内部管理、外部监管的要求。从会计核算和信息披露角度看，随着现代商业银行核算的多样化及管理水平的提升，对于机构、产品等维度的核算要求越来越多，单一维度的科目核算体系逐渐转变为COA多段值的核算模式，财务会计与管理会计逐步区分开来[5]，实现管理、统计所需信息从科目中进行剥离，释放多余的业务统计分析信息，减轻系统压力及功能重叠，使会计科目专注于对外信息披露，从而确保信息披露的稳定性和准确性。

（四）加强制度体系建设

新科目体系的建设既要满足商业银行信息披露要求，又要满足新会计准则等法规的相关要求，实现监管合规，新科目涉及前中后台系统改造量庞大，首先，前提是整体科学规划，建立配套的科目表和使用手册，清晰展示各项业务活动科目映射关系，确保系统整体改造顺利落地，保证科目在各个业务领域应用的连续性；其次，根据新会计准则要求，商业银行会计科目改造需要同步做好制度建设，遵循财务报告信息披露要求规范科目类型、名称、级次、口径，实现财务报告主要披露从科目直接获取；最后，应规范会计科目编码管理，按照自然数序列对同一树形下科目进行编码排序，以方便会计科目编码的调整维护工作。

结语

面对复杂多变的外部环境和互联网金融的迅猛发展，国内商业银行面临传统业务萎缩、经营压力大等现实问题，亟待提质增效，谋求稳健可持续高质量的转型发展，会计科目作为银行业财管理重要的基础，必然将随同业务变革而调整优化，且随着数字化时代的到来，未来商业银行会计科目体系建设将逐渐运用云计算、大数据、区块链等先进技术，实现数字化转型。