袁碧聆 王艳红

摘要：近年来，个人所得税的改革进行得如火如荼，随着最新个人所得税修正案的出台，对中国个人所得税制与外国个人所得税制进行比较借鉴具有一定的可行性和实际价值。笔者主要从六个方面对中泰个人所得税制度进行了比较，即纳税人，征税对象与范围，扣除额和扣除项目，税率，税制模式，申报缴纳六个方面。泰国目前实行的是综合征收的个人所得税制，而中国此次修订后的个人所得税制是分类与综合征收的结合。通过对两国个人所得税制度的比较以及对该税收改革的综合分析，我们发现了中国现行个人所得税制度的缺陷。最后，針对存在的问题，对比泰国税制提出几点思考和借鉴。

关键词：中泰 个人所得税 纳税人 综合与分类征收

个人所得税不仅在各地区政治经济发展中起着举足轻重的作用，也是解决民生问题的迫切需求。大多数发展中国家都有着经济的发展落后，技术短缺等难题，因此不断完善个人所得税税制对吸引海外资、引入现代化技术有着迫切要求。我国现行的个人所得税法是于2011年6月30日通过的中华人民共和国个人所得税法。第七次修正后的个人所得税法打开了个税领域分类与综合相结合的新税收制，但个税实行综合征收仍然是一个国际趋势。基于周边国家在经济发展、文化历史、地理位置等方面与我国具有一定的相近性，那么在税制的设置上具有一定的可比性，因此本文选取了与我国相邻的泰国作为比较对象，探究对比其个税税制变迁路径对我国的个税优化具有一定的参照价值。

一、中泰现行个人所得税制比较

中泰现行个税制度的比较主要从六个方面来体现。纳税人相比较，征税对象与范围的比较，扣除额和扣除项目的比较，税率的比较，税制模式的比较，申报缴纳的比较。

（一）纳税人比较

我国个人所得税的纳税人。我国依照地域管辖和居民管辖权来确定税收管辖且按照住所和居住时间标准来判断纳税人，把个人所得税的纳税人也划分为居民和非居民纳税人。我国的居民纳税人就来源于我国境内、境外的所得都要缴纳个人所得税要履行无限纳税义务，对于非居民纳税人仅就其源自我国境内所得履行有限纳税义务。关于纳税人的时间界定，也是此次个税修改的一大亮点，将原来的一年改为183天。

泰国个人所得税纳税人。泰国个人所得税的纳税义务人包含自然人 、未登记的普通合伙制组织 、未具法人资格的机关团体、 死亡人 ，其纳税义务人分为居民纳税人和非居民纳税人。泰国居民纳税人指一个课税年度中，在泰国境内居留合计满 180 天。对于泰国的居民纳税人，无论所得是否来源于泰国境内支付，只要是在境内受雇或从事业务所得，均征收个人所得税。居民纳税人取得境外来源所得时，仅就获得所得款项当年度汇入泰国境内的部分征收个税。

中泰纳税人的差异比较分析。泰国和我国的个人所得税的纳税人义务人在界定方式上有一定的相似性，但是也存在较大的差异，体现在两国居民纳税人所要承担的纳税义务不同。在中国，居民纳税人所得无论是来自国内还是海外，都要征税，只要他们是居民赚取的收入，都要承担无限制的纳税义务。当泰国的居民纳税人从海外获得收入时，他只会就一年中将汇入泰国的部分缴纳税款。可见，对于有境外来源收入的居民，我国的这类居民纳税人的纳税负担要明显高于泰国。

（二）征税对象与范围的比较

我国个人所得税征税范围。根据新修订的个人所得税法，中国的个人所得税以个人收入为基础，采用分类制和综合症征收相结合的方式。根据中国纳税人的实际收入，以下收入应缴纳个人所得税，包括：工资、薪金所得;劳务报酬所得;稿酬所得;特许权使用费;经营所得;利息、股息、红利所得;财产租赁所得;财产转让所得;偶然所得。在新修订的新税法中，应税个人收入项目的构成已从原来的11项减少到9项。其中，工资和薪金，劳务报酬，稿酬和特许权使用费作为综合所得。综合计税（适用于个人居民）。

泰国个人所得税征税范围。泰国个人所得税的征税范围主要分为8个收入，包括：工资收入如股票期权，其他福利和额外福利;提供劳务所得;特许权使用费收入如商誉，版权，管理权，专利，其他特许经营权和年金收入;利息，股息收入，股东股息，合伙企业分配的盈余收入;投资业务合并，收购，解散或者股票交易所得的部分收入超过原投资成本;资产租赁所得及因分期付款买卖合约所产生的违约金所得;执行专门职业所得如法律、医疗、建筑、工程服务、会计及艺术等;提供合约工程服务所得，除工具外，工程主要材料系由合约主提供;经营工商所得及其他未列示于前述第1至第7项之所得。

中泰个人所得税的征收范围的比较。我国现行个人所得税对9项所得实行分类综合征收，即大类如工资薪金、劳务报酬等四项综合征收，小类经营所得、股息红利所得等实行分类征收，个人申报的税制模式。由于我国税收征管水平存在一定的局限性，对于收入来源渠道比较丰富的纳税人无法实现源泉扣缴，只能纳税人自行申报纳税。 一些高收入者的收入来源肯定存在一些问题，导致所得税税基严重受损。

（三）扣除额和扣除项目的比较

我国个税的扣除额和扣除项目。中国目前的个人所得税为分项确定分类扣除。“个人所得税法”中规定的扣除额分为四类，即：专项扣除，专项附加扣除，减除费用和其他依法确定的扣除。税法直接规定的固定扣除费为每年6万元（相当于每月5000元）;专项扣除包括独生子女津贴，高温补贴等，扣除费用包括基本养老保险，基本医疗保险，失业保险和个人缴纳的其他社会保险费;专项附加扣除的范围包括六个项目，包括子女教育，继续教育，重大医疗，普通住房贷款利息，住房租金和老年人抚养费。

泰国个人所得税扣除额和扣除项目。泰国个人所得税的扣除额分为三类，第一类是个人扣除额，其扣除额见表一;第二类是免税所得，泰国的差旅费是免税的此外，在符合特定条件下泰国居民的一部分保险、基金甚至房屋贷款都可以扣除。第三类是其他特殊扣除额，泰国对教育机构及体育团体、公共医疗设施、经核准的慈善团体的捐赠金额，也可以在税前扣除，扣除的方法是：以实际捐赠金额的200%作为所得扣除额，同时200%的所得扣除额不得超过应课税所得额的10%。

中泰个人所得税扣除额的差异比较分析。中国个人所得税的扣除限额不如泰国灵活，扣除范围相对较窄。我国除条例明文规定少有的几项扣除，其他扣除没有明确的法律规定，在考虑法律的裁量原则之外也带来一定的缺陷，如税收受较大的人为影响，会造成不公平。泰国则把家庭支出，比如抚养教育费等因素较为全面的列入扣除范围内，较为人性化的扣除标准，更加体现量能税负的原则。

（四）税率的比较

我国个税税率结构。我国个税税率形式为超额累进税率和比例税率。其中适用于个人工资、薪金的七级超额累进税率（见表2）。

泰国个人所得税税率结构。泰国个人所得税适用8级超额累进税率，应课税净额小于等于150000泰铢时，免税;税率的最高一级35%，明显低于我国的最高税率45%（见表4）。

中泰个税税率结构上差异性比较分析。 与泰国相比，我国税率高。事实上，中国超额累进税率的设计是不科学的，与国际流行的税率相比，中国的税率过高。虽然新修订的个人所得税法将起征点提高到每月5000元，但是相对伴随较高通货膨胀的经济发展来说起征点较低。此外，高达45%的边际税率设定得太高，这种过高的税率使高收入者更容易避税。这不利于培养纳税人的税收意识，增加税务机关的征收和管理难度，从而使税收再分配机制失效。

（五）税制模式的比较

我国个税税制模式。现阶段，我国个人所得税制实行的是分类征收和综合征收相结合所得税制即把个人取得的各类所得分为九项，分别规定不同的扣除标准、税率和计税方法。

泰国个税税制模式。泰国是东盟国家中采取综合个人所得税制的典型发展中国家之一。在计算个人所得税时考虑了家庭因素，因此泰国年度所得额有以下四种情况：无配偶的个人其年度所得超过 60，000 泰铢;有配偶的个人其年度所得超过 120，000 泰铢。无配偶的个人其年度取得薪水及工资超过 120，000 泰铢;有配偶的个人其年度取得薪水及工资超过 220，000 泰铢。

中泰个人所得税税制差异比较分析。此次个人所得税法的修订是我国从分类征收向综合征收迈出的关键一步，将工资薪金、劳务报酬、稿酬和特许权使用费所得四大类收入合并计征。与泰国相比，虽然我国提出了综合所得的概念体现出一定的公平程度。但是，目前仍然是大综合小分类并没有全面过渡到综合征收。而泰国的综合个人所得税制则比较全面的考虑了来自家庭方面的负担，比较好的体现个人所得税量能税负的原则和有利于公平的实现。

（六）个税申报缴纳的比较

我国个税纳税申报方式。我国个税的申报方式为自行申报与源泉扣缴。有固定单位的工作人员由其所在单位进行代扣代缴，没有固定工作单位的个人则选择自行申报纳税。

泰国个人所得税纳税申报方式。泰国以自我申报方式缴纳个人所得税，纳税义务人须自行于规定时间内申报及缴纳其应纳税额。泰国夫妻所得可自行选择采合并申报或是分别申报。

中泰两国个人所得税纳税申报方法比较分析。与泰国多元的纳税申报方式相比，中国申报主体单一，只能由个人申报纳税。但是，一般而言，纳税人有家庭各方面的支出，如医疗费和教育费。而泰国则可以夫妻之间自主选择合并申报或者个别申报，这样比较全面的考虑了家庭负担，使税收负担更加合理和人性化，个人所得税在规范家庭收入水平方面确实发挥了积极作用。

二、泰国个税的经验借鉴

综合我国国情以及税收经济发展现状，对比泰国的个人所得税制，合理借鉴经验，可以在我们国家在完善税制的过程中起到指导性的作用，避免对改革过程中对经济造成过大的扭曲。

（一）合理界定個人所得税的征税范围

随着高收入群体日渐增多，取得收入渠道的多元化趋势，我国现行的以个人取得的各项收入为征税对象对纳税人取得的不同所得采取大综合小分类的税制模式与之有相当程度的不匹配。再者，我国庞大的人口基数和各部门信息共享不充分导致各征税机关对纳税人的信息掌握不全面，这就为高收入群体带来了极大的避税空间。为此，个人所得税的征税范围要合理化即对不同性质所得的界定标准要清晰可行，以免出现所得界定出现争议，导致税基受到严重侵蚀。我们国家只实行以个人为单位进行申报纳税，这与我国基本国情显然是不合理的。应该以家庭为单位，考虑家庭各方面支出，设计比较人性化的申报方式，比如借鉴泰国的夫妻自主选择个别申报还是联合申报。最近，在个税改革的意见征集中，有意见提出，考虑到纳税人的家庭各方面情况，今后，可以逐步建立各种报告单位，如单一申报，联合夫妻申报，以及夫妻双方单独申报。

（二）适当提高专项扣除费用金额

目前，中国的个人所得税仍由个人支付，不利于实现公平。中国新修订的“个人所得税法”增加了子女教育支出和重大疾病医疗费用等专项附加扣除。这将标志着我国综合所得税与分类所得税相结合的个人所得税体制改革迈出了关键性的一步。但是扣除金额过低，比如子女教育费用专项扣除费用每孩每月1000元显然过低，据汇丰发布的一份全球教育调查报告《教育的价值》显示，中国孩子教育花费居全球第一。由此，我国专项附加扣除费用金额有较大的上升空间。

（三）优化个人所得税的税率和结构

税率档次过多，级距过高，不仅提高了政府的征收成本，还会促使富人产生逃税动机，不利于社会公平的实现。因此，可以合并调整效果不明显的税率。比如，可以对低阶的税率进行合并，简化税率，对比较高的累进税率进行细化以调节高收入者的收入水平，实现收入分配的相对公平。

（四）制定合理的税制模式

实行综合征收税制模式。根据最新税法修正案，中国目前实行的是综合分类互补的征税政策。对于综合收入过高的纳税群体，很容易通过分类征收或者其他方式进行避税以达到少缴税或者不缴税的目的，造成收入分配不公平以及税款的严重流失。综合征收是对纳税人年收入对其纳税总额的征收。也就是说，综合征收只要是纳税人的所得均要公平纳税，征税范围广泛，弥补了分类征收征税范围狭窄的不足，还更能体现税负与纳税人负担能力相一致原则并充分发挥了个人所得税调节收入差距，实行社会公平的作用。

三、结论

综上所述，我国现行个人所得税的优化和重要性，以及合理、科学的个人所得税制度的实施，可以解决我国目前国情决定的基本矛盾，即人民日益增长的美好生活需求与现阶段发展不平衡、不充分的矛盾。我国此次关于个税的第七次大修是我国个税发展历程的一次根本性的变革，通过探析和比较改革路径，以完善我国个人所得税税制。

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（作者单位：云南师范大学）