方舟皓

摘要：近年来，上市公司审计失败的案例日益增多，审计失败，不仅仅是对企业运行质量产生隐患，更重要的是，它丧失了应有的监管作用，对于市场经济产生巨大的消极影响。本文以长生生物为例，探究这一上市公司在审计过程中存在的问题和应对策略，以期提升上市公司的审计质量，为社会健康发展保驾护航。

关键词：上市公司 审计失败 原因 对策

在经济全球化以及市场经济的背景之下，上市公司为在市场上分一杯羹、占据更多的份额，很有可能去伪造利润、报表作假，发布虚假的财务报告，同时，在这一过程中，企业管理者也会发挥或多或少的助推作用，这些都要求审计去进行把关和控制。但是，近年来，审计失败的案例逐渐增多，这其中有企业内部的原因，也有事务所及注册会计师的原因，同时也受到市场环境和政府监管的影响。

一、长生生物案例回顾

成立于1992年的长春长生生物科技有限责任公司，以疫苗的生产及相关技术开发、技术转讓、技术咨询、技术服务等为主要经营范围。2018年7月15日，国家药品监督管理局组织对长春长生生物科技有限责任公司开展飞行检查，发现该企业冻干人用狂犬病疫苗生产存在记录造假等严重违反《药品生产质量管理规范》行为。之后，其在2017年生产的25万支“吸附无细胞百白破联合疫苗”被检查出不符合相关规定，而此时这些疫苗已经基本上被全部销售完毕。

2018年10月，国家药监局和吉林省食药监局分别对长春长生公司作出多项行政处罚。国家药监局撤销长春长生公司狂犬病疫苗药品批准证明文件;撤销涉案产品生物制品批签发合格证，并处罚款千万元。吉林省食药监局吊销其《药品生产许可证》;没收违法生产的疫苗、违法所得18.9亿元，处违法生产、销售货值金额三倍罚款72.1亿元，罚没款共计91亿元;对涉案的高俊芳等14名直接负责的主管人员和其他直接责任人员作出依法不得从事药品生产经营活动的行政处罚。涉嫌犯罪的，由司法机关依法追究刑事责任。

除去良心上的拷问和法律上的制裁，还需要关注的是在这一过程中审计工作发生了怎样的缺失和违规。在近几年针对长生生物的审计意见中，均明确表示：“我们认为，后附的财务报表在所有重大方面按照企业会计准则的规定编制，公允反映了长生生物财务状况、经营成果和现金流量”，审计意见也均给予了“标准的无保留意见”。

《股票上市规则》中明确规定：上市公司的年度报告中的财务会计报告必须经具有从事证券、期货相关业务资格的会计师事务所审计。2015、2016、2017年三年的年度报告均有致同会计师事务所出具标准的无保留意见审计报告，2017年报审计收费65万元。签字注册会计师2017年报为杨志、肖丽娟;2015和2016年报均为杨志、王雷。致同也是2015年公司重大资产重组过程中聘请的外部审计机构。作为内部控制的审计师，致同出具的内部控制鉴证报告认为长生生物“在所有重大方面保持了与财务报表相关的有效的内部控制。”

在2015年，因重大资产重组并募集配套资金，长生生物聘请兴业证券股份有限公司为公司财务顾问，持续督导期从2015年11月26日至2018年12月31日。兴业证券关于长生生物科技股份有限公司2016年度和2017年度内部控制的自我评价报告的核查意见都是认可其内控：“于内部控制评价报告基准日，公司的法人治理结构较为健全，现有的内部控制制度和执行情况符合相关法律法规的要求;公司在所有重大方面保持了与企业业务经营及管理相关的有效的内部控制;公司的内部控制自我评价报告客观地反映了其内部控制制度的建设及运行情况。

以上报告均对于长生生物诸多明显的内控漏洞视而不见的行为，比如涉案人员高俊芳除了担任长春生物的董事长，总经理外，还担任财务总监;比如高昂的销售费用、较少的研发投入，大量应收账款坏账等，我们给予强烈谴责并呼吁有关部门立案调查，同时也希望对里面的深层次原因予以剖析和对策研究。

二、上市公司审计失败原因

审计失败，一方面表现在审计的过程中，审计师没有严格按照审计要求及准则进行审计，在被审计对象存在重要错报和漏报的前提下，出具了无保留意见的审计报告;另一方面表现在审计的结果上，审计师对被审计对象出具了虚假的审计报告，这一报告最终对审计的一方或双方造成严重损失。

在长生生物事件中，无论是从审计的过程还是从审计的结果来说，错误的审计都带来了巨大的风险，对于造成审计失败的原因，主要涉及以下三个层面：

（一）上市公司层面

研究发现，上市公司在审计出现问题的时候，多处于该企业的危险或特殊的时期。以长生生物为例，自2015年开始，审计报告给出的“无保留意见”，背后却是该企业的千疮百孔。相关的文献还指出：审计失败与上市企业最终的破产，存在着密不可分的关系，同时，如果企业出去高速成长和扩张阶段，也会高概率出现审计失败事件。

就长生生物本身而言，其实际经营过程中存在着较大的风险。一是内部懂事比例较高，从而导致了董事会必要独立性的缺失，最终导致了对于企业管理层丧失了有效监管。身为董事长的高俊芳，同时任企业的总经理和财务总监，虽然法律上没有明确的条文禁止这一行为，但是，这样的企业管理结构，难以保证企业正常合规运行;同时在这样的体制之下，高俊芳大幅压缩研发经费，激增的销售费用多用来进行商业贿赂，都无法得到有效制约和监督。

另一方面，审计的缺失和失败，也与上市公司的“内部人控制”造成了审计关系的扭曲，从而导致了最终的失败。演变成现实情况，便是管理层直接去聘请事务所对自己进行审计，公允性自然难以保证。以长生生物为例，高俊芳在位居“一把手”的二十余年时间里，接连引入自己的丈夫、儿子、亲友等进入长生生物管理层，“高氏家族”几乎覆盖到了整个长生生物，因此其风险也随之逐渐加大，并最终成为了一场社会皆知的舆论风暴，也使得市值高达百亿的大型企业一步步走向崩塌。

（二）注册会计师层面

一旦发生审计失败，注册会计师一定有不可回避的关系。在这一过程中，注册会计师主动或被动地违背了职业道德，忽视了财务舞弊的种种迹象，缺失了注册会计师应有的谨慎。注册会计师最重要的道德品质应该是诚信，在物质、利益的诱惑下，诚信的缺失、专业素养的缺位都会造成审计的失败。

除了道德品质外，注册会计师的专业能力也是决定审计成功与否的关键环节。如果审计人员缺乏对于被审计对象的充分了解，或者个人的业务素质不过关，那么在审计的过程中，也会出现各种各样的纰漏。

注册会计师所依托的事务所，也与审计的成败密不可分。一些事务所存在组织架构、执行制度等方面有瑕疵，监管过程存在死角和疏漏，绩效考核不尽合理等方面的问题;还有一些事务所的价值观即发生了扭曲，坚持的“利润第一、质量第二”的错误理念，使其在一定程度上成为了审计失败的帮凶，也正是在这一价值观的引导下，事务所忽视了对于员工素质的培训、监管制度的落实，进而诱发了审计失败概率的提升。

在长生生物案例中，负责审计的会计师事务所和审计的注册会计师对长生生物疫苗造假这件事可能不需要负责，但是他们没有及时发现长生生物的内控和财务报表中的问题，这一点他们可能需要负责。

（三）外部环境层面

内因是根本，外因是条件，我们在关注企业和会计师等内因的同时，也不能忽视外因的作用。外部环境可以分位市场竞争环境及政府监管环境两个层面。

目前来看，社会各方面的信用体系还不完善，对于事务所的审批，也没有实现完全的严进严出，同时，监管部门对于上市公司信息披露及监管处罚的力度还不够，也在一定程度上助长了审计作假的苗头。

三、对策研究

（一）提升审计人员专业能力

在长生生物审计过程中，如果审计人员及事务所坚守职业道德，对于疫苗企业的生产流程及所处的市场环境有一定的了解，并且在审计的过程中坚持底线原则，那么这个项目的审计风险将会被大大降低。同时，如果审计人员具备良好的专业素养，在审计过程中始终保持警惕性和职业基本的怀疑，那么长生生物最终的结果也许会发生改变。

人力资源工作是一项长期工作，事务所的审计质量很大一部分要依托于事务所审计人员的业务素质。对于事务所而言，一方面要适当提高人才进入的门槛，从学习、能力、素养、执行力、合作力等层面对人员进行综合筛选，并可以适当放宽应届生的专业背景，吸收不同背景的人才，为以后多领域开展审计工作奠定基础。另一方面，要始终坚持建立学习型企业，在事务所内部营造良好的学习氛围，为员工提供多样化且行之有效的培训机会，不断提升行业的專业素质，培训更加专业的人才。同时，还应该建立合理化且人性化的考核制度。除了对员工的业务能力、工作态度以及工作业绩进行考核外，事务所还需要关注到良好的绩效考核制度，将充分激发员工的工作积极性[1]。

（二）加强上市公司的合规管理

上市公司需要明确的一点是，如果想要发展壮大，离不开企业内控审计控制的支撑作用。因此，上市公司需要加强对企业内控重要性的认识，并积极配合审计人员开展工作。借助于审计及内控，从中不断发现问题、解决问题，降低业务的运营成本，提升企业的运作效率。需要说明的是，企业内控不仅仅是审计人员的工作，还需要整个公司的配合，从制度、流程等方面进行重新梳理和再造，保证内控作用的充分发挥。

（三）不断完善外部环境

虽然有明文规定，要求上市公司要将内控信息进行披露，但是相当一部分上市公司披露的信息不全或没有按照规定进行操作。作为国家的监管部门，要进一步强化执行力度，保证上市公司按照相关的规定严格进行信息披露，不断提升信息的有效性和执行力。

在法律政策层面，国家也需要加强监管，进一步完善现有法律制度，比如，我们可以借鉴其他国家的做法，将典型的、有代表意义的审计案例加入政策层面，供审计人员参考、辅助决策。同时，继续明确事务所、注册会计师的职责范围，对于违背职业道德的行为加大处罚力度，必要时建立终身禁止从业资格的制度，维护审计市场的公平、公正、公开。[2]

四、结语

审计是加强企业内部管理的必要手段，最大限度地为企业提高管理水平服务，其在公司治理中的作用日益显现。因此，加强上市公司审计对完善企业管理中的薄弱环节，保证企业经济活动获取较高的经济效益具有重要的意义。审计的独立性、公允性、准确性的保证，依赖于企业、审计机构以及社会环境，在多管齐下、多方共同努力的前提下，审计对于上市公司的作用才能最大化发挥出来。

参考文献：

[1]张睿阳，创业板上市公司审计失败问题研究—— 以金亚科技为例 [D] ，广东外语外贸大学，2017.

[2]王丽娟，关于我国上市公司内部审计现状的思考与建议[J].经贸实践，2018. （07）

（作者单位：江西财经大学）